Anforderung an Buchnachweis bei Ausfuhrlieferungen

Verbucht der Unternehmer Ausfuhrlieferungen auf einem separaten Konto unter Bezugnahme auf die jeweilige Rechnung, kann dies ausreichen, um den Buchnachweis nach § 6 Abs. 4 UStG i.V.m. § 13 UStDV dem Grunde nach zu führen.

Anforderung an Buchnachweis bei Ausfuhrlieferungen

Ausfuhrlieferungen sind gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG unter den in § 6 UStG bezeichneten Voraussetzungen steuerfrei. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 146 Abs. 1 Buchst. a und b MwStSystRL1.

Die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung hat der Unternehmer gemäß § 6 Abs. 4 Satz 1 UStG nachzuweisen, wobei das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrats bestimmen kann, wie der Unternehmer die Nachweise zu führen hat (§ 6 Abs. 4 Satz 2 UStG). Aufgrund dieser Ermächtigung hat der Unternehmer einen Nachweis gemäß §§ 8 ff. UStDV durch Belege (Belegnachweis) und gemäß § 13 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) durch Aufzeichnungen (Buchnachweis) zu führen. Die Vorschriften zum Beleg- und Buchnachweis gemäß § 6 Abs. 4 UStG i.V.m. §§ 8 bis 17 UStDV beruhen unionsrechtlich auf der gemäß Art. 131 MwStSystRL bestehenden Befugnis, Bedingungen für die Anwendung der Steuerbefreiungen für Ausfuhrlieferungen festzusetzen und sind daher grundsätzlich mit dem Unionsrecht vereinbar.

Erfüllt der Unternehmer die nach § 6 Abs. 4 UStG i.V.m. §§ 8 bis 17 UStDV bestehenden Nachweispflichten, ist er berechtigt, die Lieferung als steuerfrei zu behandeln. Die durch den Unternehmer beigebrachten Belege und Aufzeichnungen unterliegen aber der Nachprüfung durch die Finanzverwaltung, ohne dass den Nachweispflichten dabei materiell-rechtliche Bedeutung für die Steuerfreiheit zukommt2.

In zeitlicher Hinsicht kann der Unternehmer den Belegnachweis bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht erbringen. Demgegenüber muss der Buchnachweis grundsätzlich bis zu dem Zeitpunkt vorliegen, zu dem der Unternehmer die Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum der Ausfuhrlieferung abzugeben hat. Der Unternehmer, der eine Ausfuhrlieferung als steuerfrei erklärt, muss sich durch seine buchmäßigen Aufzeichnungen zumindest dem Grunde nach vergewissern, ob er die Voraussetzungen der Steuerfreiheit als gegeben ansehen kann. Nach dem Zeitpunkt für die Abgabe der Umsatzsteuer-Voranmeldung kann der Unternehmer die buchmäßigen Aufzeichnungen nicht mehr erstmals erstellen, sondern nur noch berichtigen oder ergänzen. Derartige Korrekturen können bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht erfolgen3.

Um den Buchnachweis i.S. von § 13 UStDV entsprechend dem BFH-Urteil in BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517 dem Grunde nach zu führen, reicht es ferner aus, wenn die Klägerin die Ausfuhrlieferungen auf einem separaten Konto unter Bezugnahme auf die jeweilige Rechnung verbucht. Entgegen der Auffassung des Finanzamt kommt es nicht darauf an, ob der Unternehmer zusätzlich ein Warenausgangsbuch i.S. von § 144 AO führt oder weitergehend seine Buchführung im Allgemeinen als ordnungsgemäß anzusehen ist. Ohne dass der Bundesfinanzhof darüber zu entscheiden hat, ob der nationale Gesetzgeber unter Berücksichtigung des unionsrechtlichen Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit4 berechtigt wäre, für den Buchnachweis auf derartige Kriterien abzustellen, ergeben sich derartige Erfordernisse jedenfalls nicht aus §§ 8 ff. UStDV. Die Klägerin war daher berechtigt, durch die im finanzgerichtlichen Verfahren erstellten Anlagen zu den Rechnungen nicht nur den Belegnachweis, sondern auch den Buchnachweis zu vervollständigen.

Liegt somit im maßgeblichen Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht der Beleg- und Buchnachweis vor, ist das Vorliegen der Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nach § 6 UStG zu vermuten. Diese Vermutung entfällt erst, wenn sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend erweisen oder zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben bestehen, die der Unternehmer nicht ausräumt; die Lieferung ist aber dann gleichwohl steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind5.

Berechtigte Zweifel an der Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben sind im vorliegenden Fall zu verneinen. Derartige Zweifel hat das Finanzamt auch nicht vorgebracht. Ob die Voraussetzungen der Steuerfreiheit zudem auch objektiv feststehen, ist nach dem BFH-Urteil in BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517, für eine bereits beleg- und buchmäßig zu bejahende Steuerfreiheit unerheblich.

Schließlich kommt es auch nicht auf ein Vertretenmüssen in Bezug auf Nachweismängel an.

Zwar hat der Bundesfinanzhof6 unter Bezugnahme auf das “Collée”-Urteil des Unionsgerichtshofs7 entschieden, dass sich Korrekturen z.B. aufgrund von Umständen, die der Steuerpflichtige nicht zu vertreten hat, als notwendig erweisen können und unter den Bedingungen, die auch für Rechnungsberichtigungen gelten, zulässig sind, wobei es darauf ankommt, ob die verspätete Erbringung des Buchnachweises das Steueraufkommen gefährdet oder die Steuererhebung beeinträchtigt hat.

Dies steht einer Ergänzung des Buchnachweises indes nicht entgegen, da Rechnungen nach § 14c UStG unabhängig von einem schuldhaften Handeln des Rechnungsausstellers berichtigungsfähig sind.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 28. August 2014 – V R 16/14

  1. Richtlinie des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG
  2. BFH, Urteil vom 28.05.2009 – V R 23/08, BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517, unter II. 1. und 2.
  3. BFH, Urteil in BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517, unter II. 3.
  4. vgl. hierzu z.B. EuGH, Urteil vom 19.12 2013 – C-563/12, BDV Hungary Trading, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2014, 182, Rdnrn. 29 ff.
  5. BFH, Urteil vom 25.04.2013 – V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, unter II. 1.d bb zur Parallelfrage bei § 6a UStG, und BFH, Urteil vom 23.04.2009 – V R 84/07, BFHE 225, 243, BStBl II 2010, 509, unter II. 2.c
  6. BFH, Urteil in BFHE 226, 177, BStBl II 2010, 517
  7. EuGH, Urteil vom 27.09.2007 – C-146/05, Collée, Slg. 2007, I-7861, Rdnrn. 33 ff.