Bemessungsgrundlage der fiktiven anrechenbaren Quellensteuer für Zinserträge

Mit der Bestim­mung der Bemes­sungs­grund­la­ge der fik­ti­ven anre­chen­ba­ren Quel­len­steu­er für Zins­er­trä­ge nach Art. 24 DBA-Por­tu­gal hat­te sich aktu­ell das Finanz­ge­richt Müns­ter zu befas­sen:

Bemessungsgrundlage der fiktiven anrechenbaren Quellensteuer für Zinserträge

Nach Art. 24 Abs. 2 Buchst. b) Dop­pel­buchst. bb) DBA-Por­tu­gal wird auf die deut­sche Ein­kom­men­steu­er die ent­spre­chen­de por­tu­gie­si­sche Steu­er ange­rech­net, die nach dem Recht Por­tu­gals und in Über­ein­stim­mung mit die­sem Abkom­men gezahlt wor­den ist für Zin­sen, auf die Art. 11 Abs. 2 Anwen­dung fin­det. Für Zwe­cke der Anrech­nung wird gemäß Art. 24 Abs. 2 Buchst. c) DBA-Por­tu­gal davon aus­ge­gan­gen, dass die auf Zin­sen in die­sem Sin­ne anzu­rech­nen­de por­tu­gie­si­sche Steu­er 15 v.H. des Brut­to­be­trags der Zin­sen beträgt. Die­se fik­ti­ve Anrech­nung greift auch in den Fäl­len ein, in denen tat­säch­lich gar kei­ne Quel­len­steu­er in Por­tu­gal erho­ben wur­de. Dies folgt aus dem Zweck der Rege­lung, die in Por­tu­gal gewähr­ten Steu­er­ver­güns­ti­gun­gen als Anreiz für deut­sche Inves­to­ren zu erhal­ten1.

Gemäß Art. 11 Abs. 2 DBA-Por­tu­gal müs­sen die Zin­sen aus Por­tu­gal stam­men. Zin­sen im Sin­ne die­ser Vor­schrift sind Ein­künf­te aus öffent­li­chen Anlei­hen, aus Schuld­ver­schrei­bun­gen, auch wenn sie durch Pfand­rech­te an Grund­stü­cken gesi­chert oder mit einer Gewinn­be­tei­li­gung aus­ge­stat­tet sind, und aus For­de­run­gen jeder Art sowie alle ande­ren Ein­künf­te, die nach dem Steu­er­recht des Staa­tes, aus dem sie stam­men, den Ein­künf­ten aus Dar­le­hen gleich­ge­stellt sind (Art. 11 Abs. 4 DBA-Por­tu­gal).

Die Erträ­ge aus der Geld­an­la­ge bei einer por­tu­gie­si­chen Bank stel­len Zin­sen in die­sem Sin­ne dar, denn es han­delt sich bei der Geld­an­la­ge um eine „For­de­rung jeder Art”. Auf­grund der ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen stand der Klä­ge­rin eine Kapi­tal­for­de­rung zu, für die die Bank eine Gegen­leis­tung zahl­te.

Auf das por­tu­gie­si­sche Steu­er­recht ist nicht abzu­stel­len, da sich der in Art. 11 Abs. 4 DBA-Por­tu­gal ent­hal­te­ne Zusatz „… die nach dem Steu­er­recht des Staa­tes, aus dem sie stam­men …” aus­schließ­lich auf die unmit­tel­bar zuvor genann­te Vari­an­te („alle ande­ren Ein­künf­te”) bezieht und nicht auf die For­de­run­gen. Dies ergibt sich auch dar­aus, dass die Vari­an­te „For­de­run­gen aller Art” auch in Art. 11 Abs. 3 des OECD-Mus­ter­ab­kom­mens ent­hal­ten ist, wäh­rend die letz­te Vari­an­te eine Erwei­te­rung dar­stellt, die es ermög­li­chen soll, Ein­künf­te ein­zu­be­zie­hen, die nach dem inner­staat­li­chen Recht eines der Staa­ten wie Zin­sen behan­delt wer­den, jedoch nicht von der Defi­ni­ti­on gedeckt sind2.

Für die der Berech­nung der fik­ti­ven Quel­len­steu­er zu Grun­de zu legen­de Bemes­sungs­grund­la­ge ist gemäß Art. 24 Abs. 2 Buchst. c) DBA-Por­tu­gal der Brut­to­be­trag der Zin­sen maß­geb­lich. Dar­aus folgt, dass ein Abzug von Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten für Zwe­cke der Berech­nung der Quel­len­steu­er nicht vor­zu­neh­men ist.

Der Ver­lust, der dar­aus ent­stan­den ist, dass der in GBP erziel­te Zins­er­trag zu einem vor­her ver­ein­bar­ten Wech­sel­kurs in EUR umge­tauscht wer­den muss­te, führt im Streit­fall zu Betriebs­aus­ga­ben, die die steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te min­dern, nicht aber die Bemes­sungs­grund­la­ge für den Quel­len­steu­er­ab­zug.

Der Gewinn aus dem Rück­kauf einer Fremd­wäh­rungs­an­la­ge ist steu­er­bar, wenn der Kurs für den Rück­kauf im Anla­ge­zeit­punkt ver­trag­lich fest­ge­legt und von der tat­säch­li­chen Kurs­ent­wick­lung unab­hän­gig ist, um den Anle­ger im Sin­ne einer Fest­geld­ga­ran­tie von jedem Kurs­ri­si­ko zu befrei­en3. Spie­gel­bild­lich ergibt sich dar­aus, dass im Anla­ge­zeit­punkt bereits fest­ste­hen­de Ver­lus­te aus von der tat­säch­li­chen Kurs­ent­wick­lung unab­hän­gi­gen Siche­rungs­ge­schäf­ten zu Betriebs­aus­ga­ben bzw. Wer­bungs­kos­ten füh­ren4.

Im Streit­fall stand auf­grund des bereits zum Anla­ge­zeit­punkt mit der­sel­ben Bank ver­ein­bar­ten Kurs­si­che­rungs­ge­schäfts der Kurs­ver­lust bereits fest. Geld­an­la­ge und Siche­rungs­ge­schäft stan­den in einem engen wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang. Aus die­sem Grund han­delt es sich um durch die Erzie­lung von Ein­künf­ten ver­an­lass­te Auf­wen­dun­gen, die als Betriebs­aus­ga­ben abzugs­fä­hig sind.

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 29. Juni 2012 — 4 K 28810 F

  1. vgl. Raber in Debatin/​Wassermeyer, Dop­pel­be­steue­rung, DBA-Por­tu­gal, Art. 24 Rn. 39 []
  2. OECD-Mus­ter­kom­men­tar Nr. 21 zu Art. 11; so auch BFH, Urteil vom 22.06.2011 — I R 10310, BSt­Bl II 2012, 115 []
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 19.04.2005 — VIII R 8002; und vom 30.11.2010 — VIII R 5807, BSt­Bl II 2011, 491 []
  4. BFH, Urteil vom 22.06.2011 — I R 10310, BSt­Bl II 2012, 115 []