Betriebsrentenzahlung in die USA

Die Pen­si­on, die der zwi­schen­zeit­lich in den USA ansäs­si­ge ehe­ma­li­ge Geschäfts­füh­rer der Kom­ple­men­tär-GmbH einer inlän­di­schen KG für sei­ne frü­he­re Geschäfts­füh­rer­tä­tig­keit bezieht, kann nach Art. 18 Abs. 1 DBA-USA 1989 a.F. unbe­scha­det des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 zwei­ter Halb­satz EStG 1997 nur in den USA besteu­ert wer­den. § 50d Abs. 10 i.V.m. § 52 Abs. 59a Satz 8 EStG 2002 i.d.F. des JStG 2009 ändert dar­an nichts.

Betriebsrentenzahlung in die USA

Das Finanz­amt hat­te die an den Klä­ger gezahl­ten Ruhe­gel­der als nach­träg­li­che Son­der­ver­gü­tun­gen behan­delt, die gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 EStG 1997 (i.V.m. § 24 Nr. 2 EStG 1997)) den (nach­träg­li­chen) Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb zuzu­ord­nen und als sol­che gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG 1997 der beschränk­ten Steu­er­pflicht zu unter­wer­fen sind; die Ruhe­gel­der sei­en durch die P‑KG und damit durch eine Betriebs­stät­te, die im Inland unter­hal­ten wur­de, ver­an­lasst wor­den.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat es nun dahin ste­hen las­sen, ob dem bei­zu­pflich­ten ist. Denn auch wenn das nicht der Fall sein soll­te, weil die Ruhe­gel­der wegen der zwi­schen­zeit­li­chen Über­nah­me der Pen­si­ons­last durch die G‑GmbH nicht „von der Gesell­schaft” (vgl. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 zwei­ter Halb­satz EStG 1997) bezo­gen wur­den, durf­ten sie nicht in Deutsch­land besteu­ert wer­den. Viel­mehr kön­nen sie nach Art. 18 Abs. 1 DBA-USA 1989 a.F. als Ruhe­ge­häl­ter und ähn­li­che Ver­gü­tun­gen, die eine in einem Ver­trags­staat ansäs­si­ge Per­son für frü­he­re unselb­stän­di­ge Arbeit als Nut­zungs­be­rech­tig­ter erzielt, so oder so nur in den USA besteu­ert wer­den. Eine (vor­ran­gi­ge) Anwen­dung des Art. 7 Abs. 1 DBA-USA 1989 a.F. (i.V.m. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 EStG 1997 und Art. 3 Abs. 2 DBA-USA 1989 a.F.) schei­det auch dann aus, wenn die Ruhe­gel­der als Son­der­ver­gü­tun­gen zu qua­li­fi­zie­ren wären. Der Bun­des­fi­nanz­hof gibt dazu kei­ne wei­te­re Begrün­dung; er begnügt sich, um Wie­der­ho­lun­gen zu ver­mei­den, mit dem Ver­weis auf sein Urteil aus dem Jahr 20071 zu der im Kern gleich­ge­la­ger­ten Fra­ge der abkom­mens­recht­li­chen Qua­li­fi­zie­rung von Son­der­ver­gü­tun­gen i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 1997 in einer sog. Inbound-Situa­ti­on.

Der Bun­des­fi­nanz­hof lehnt es auch ab, eine Besteue­rung auf § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 i.d.F. des Jah­res­steu­er­ge­set­zes 2009 (EStG 2002 n.F.) zu grün­den. Die Vor­aus­set­zun­gen des § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 n.F. lie­gen nicht vor:

Nach § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 n.F. gel­ten Ver­gü­tun­gen im Sin­ne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 zwei­ter Halb­satz und Nr. 3 EStG 19972002, auf wel­che die Vor­schrif­ten eines Abkom­mens zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung anzu­wen­den sind und für die das Abkom­men kei­ne aus­drück­li­che Rege­lung ent­hält, für Zwe­cke der Anwen­dung des Abkom­mens aus­schließ­lich als Unter­neh­mens­ge­win­ne. Tat­be­stand­li­che Erfor­der­nis­se, Bedeu­tung und Reich­wei­te die­ser Neu­re­ge­lung sind in viel­fa­cher Hin­sicht umstrit­ten. Glei­cher­ma­ßen ist zwei­fel­haft, ob die durch § 52 Abs. 59a Satz 8 EStG 2002 n.F. ange­ord­ne­te vor­be­halt­lo­se rück­wir­ken­de Anwen­dung der Rege­lung auf alle noch nicht bestands­kräf­ti­gen Beschei­de rechts­staat­li­chen Anfor­de­run­gen unein­ge­schränkt stand­hält2. All dies kann im Streit­fall dahin­ste­hen, da der beschrie­be­ne Tat­be­stand des § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 n.F. jeden­falls nicht für sol­che Ver­gü­tun­gen gilt, wel­che –wie vor­lie­gend die an den Klä­ger geleis­te­ten Ruhe­gel­der aus sei­ner Tätig­keit als Geschäfts­füh­rer der Kom­ple­men­tär-GmbH– (ggf.) als nach­träg­li­che Ein­künf­te (§ 24 Nr. 2 EStG 19972002) bezo­gen wer­den. Denn die tat­be­stand­li­che Erwei­te­rung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 19972002 in § 15 Abs. 1 Satz 2 EStG 19972002 nimmt § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 n.F., der sich ansons­ten exakt und dif­fe­ren­ziert auf die ein­schlä­gi­gen Vor­schrif­ten des § 15 EStG 19972002 bezieht, nicht in sei­nen Tat­be­stand auf. Des­sen hät­te es jedoch bedurft, wäre sol­ches beab­sich­tigt gewe­sen. Die Ein­ord­nung eines Ruhe­gel­des als Gewinn­an­teil in Form von Son­der­ver­gü­tun­gen ver­langt prin­zi­pi­ell, dass der Emp­fän­ger der Zah­lung noch Gesell­schaf­ter der Per­so­nen­ge­sell­schaft ist; ein ehe­ma­li­ger Gesell­schaf­ter kann kei­ne Gewinn­an­tei­le in Gestalt der Son­der­ver­gü­tun­gen mehr bezie­hen3. Ohne die Gel­tungs­fik­ti­on des § 15 Abs. 1 Satz 2 EStG 19972002 kön­nen nach­träg­li­che Ver­gü­tun­gen des­halb nicht als sol­che im Sin­ne von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 19972002 ange­se­hen oder ihnen gleich­ge­stellt wer­den und läuft die Umqua­li­fi­zie­rung in Son­der­ver­gü­tun­gen leer. In Kon­se­quenz die­ser Rege­lungs­la­ge schei­tert auch die ent­spre­chen­de, in § 50d Abs. 10 Satz 1 EStG 2002 n.F. ange­ord­ne­te abkom­mens­recht­li­che Umqua­li­fi­zie­rung der Ver­gü­tun­gen4.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 8. Novem­ber 2010 — I R 10609

  1. BFH, Urteil vom 17.10.2007 — I R 506, BFHE 219, 518, BSt­Bl II 2009, 356
  2. vgl. z.B. Gosch in Kirch­hof, EStG, 9. Aufl., § 50d Rz 44 ff., m.w.N.
  3. BFH, Urtei­le vom 24.11.1983 — IV R 1483, BFHE 139, 549, BSt­Bl II 1984, 431; und vom 25.10.1984 — IV R 16582, BFHE 142, 283, BSt­Bl II 1985, 212
  4. vgl. auch Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 50d Rz 45