„dealing at arm’s length” — Gesellschafterfinanzierung für die US-Tochter

Teil­wert­ab­schrei­bun­gen auf Gesell­schaf­ter­dar­le­hen sind kei­ne bei der Gewinn­ermitt­lung nicht zu berück­sich­ti­gen­den Gewinn­min­de­run­gen i.S. von § 8b Abs. 3 KStG 2002 i.d.F. bis zur Ände­rung durch das JStG 20081.

„dealing at arm’s length” — Gesellschafterfinanzierung für die US-Tochter

Der abkom­mens­recht­li­che Grund­satz des „dealing at arm’s length” nach Art. 9 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk (hier: nach Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989) ermög­licht eine Ein­künf­te­kor­rek­tur nach natio­na­len Vor­schrif­ten der Ver­trags­staa­ten (hier nach § 1 Abs. 1 AStG i.d.F. des StVer­gAbG vom 16.05.2003) nur dann, wenn der zwi­schen den ver­bun­de­nen Unter­neh­men ver­ein­bar­te Preis (hier: ein Dar­le­hens­zins) sei­ner Höhe, also sei­ner Ange­mes­sen­heit nach dem Fremd­ver­gleichs­maß­stab nicht stand­hält. Er ermög­licht indes­sen nicht die Kor­rek­tur einer Abschrei­bung, die (nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002) auf den Teil­wert der For­de­rung auf Rück­zah­lung der Dar­le­hens­va­lu­ta und auf Zins­rück­stän­de vor­zu­neh­men ist, weil die inlän­di­sche Mut­ter­ge­sell­schaft das Dar­le­hen ihrer aus­län­di­schen (hier: US-ame­ri­ka­ni­schen) Toch­ter­ge­sell­schaft in frem­dun­üb­li­cher Wei­se unbe­si­chert bege­ben hat2.

Ob die Teil­wert­ab­schrei­bung der Rück­zah­lungs­for­de­run­gen infol­ge der feh­len­den Besi­che­rung gerecht­fer­tigt ist, bestimmt sich (auch) nach den Maß­stä­ben des sog. Kon­zern­rück­halts3.

Wer­den Ein­künf­te eines Steu­er­pflich­ti­gen aus Geschäfts­be­zie­hun­gen mit einer ihm nahe­ste­hen­den Per­son dadurch gemin­dert, dass er im Rah­men sol­cher Geschäfts­be­zie­hun­gen zum Aus­land Bedin­gun­gen ver­ein­bart, die von denen abwei­chen, die von­ein­an­der unab­hän­gi­ge Drit­te unter glei­chen oder ähn­li­chen Ver­hält­nis­sen ver­ein­bart hät­ten, so sind sei­ne Ein­künf­te nach § 1 Abs. 1 AStG a.F. unbe­scha­det ande­rer Vor­schrif­ten so anzu­set­zen, wie sie unter den zwi­schen unab­hän­gi­gen Drit­ten ver­ein­bar­ten Bedin­gun­gen ange­fal­len wären. Dem Steu­er­pflich­ti­gen ist eine Per­son nach § 1 Abs. 2 Nr. 1 AStG a.F. u.a. dann nahe­ste­hend, wenn die Per­son an dem Steu­er­pflich­ti­gen min­des­tens zu einem Vier­tel unmit­tel­bar oder mit­tel­bar betei­ligt (wesent­lich betei­ligt) ist oder auf den Steu­er­pflich­ti­gen unmit­tel­bar oder mit­tel­bar einen beherr­schen­den Ein­fluss aus­üben kann oder umge­kehrt der Steu­er­pflich­ti­ge an der Per­son wesent­lich betei­ligt ist oder auf die­se Per­son unmit­tel­bar oder mit­tel­bar einen beherr­schen­den Ein­fluss aus­üben kann. Eine Geschäfts­be­zie­hung im Sin­ne der Absät­ze 1 und 2 ist nach § 1 Abs. 4 AStG a.F. jede den Ein­künf­ten zugrun­de lie­gen­de schuld­recht­li­che Bezie­hung, die kei­ne gesell­schafts­ver­trag­li­che Ver­ein­ba­rung ist und ent­we­der beim Steu­er­pflich­ti­gen oder bei der nahe­ste­hen­den Per­son Teil einer Tätig­keit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder § 21 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes anzu­wen­den sind oder im Fall eines aus­län­di­schen Nahe­ste­hen­den anzu­wen­den wären, wenn die Tätig­keit im Inland vor­ge­nom­men wür­de4.

Im Streit­fall ist unter den Betei­lig­ten in mehr­fa­cher Hin­sicht kon­tro­vers, ob die hier­nach bestimm­ten kor­rek­tur­aus­lö­sen­den Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 AStG a.F. vor­lie­gen und ggf. höher­ran­gi­gem Recht ent­spre­chen: Zum ers­ten, ob die feh­len­de Besi­che­rung des von der I‑GmbH an die US-ame­ri­ka­ni­sche H‑Inc. bege­be­nen Dar­le­hens eine Bedin­gung im Sin­ne des Geset­zes ist, zum zwei­ten ‑bejahendenfalls‑, ob die feh­len­de Besi­che­rung und die infol­ge­des­sen aus­ge­lös­te Teil­wert­ab­schrei­bung nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG 2002 für die Ein­künf­te­min­de­rung als Gewinn­ver­la­ge­rung in das Aus­land ursäch­lich („dadurch”) ist, und zum drit­ten, ob dies dem Grund­satz der gleich­mä­ßi­gen Besteue­rung in ver­fas­sungs- eben­so wie in uni­ons­recht­li­cher Hin­sicht ent­spricht5. Teil­wei­se wer­den die­se Fra­gen bejaht6, teil­wei­se ver­neint7.

Der Bun­des­fi­nanz­hof lässt das dahin­ste­hen. Er gibt der Gesell­schaf­te­rin, was die Fra­ge der unter­blie­be­nen Besi­che­rung anbe­langt, jeden­falls im Aus­gangs­punkt aus einem ande­ren Grun­de Recht. Selbst wenn alle Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 AStG a.F. erfüllt wären, müss­te eine Ein­künf­te­kor­rek­tur wegen einer feh­len­den Dar­le­hens­be­si­che­rung hier­nach näm­lich aus­schei­den, weil sie sich nicht mit der im Streit­fall ein­schlä­gi­gen Abkom­mens­la­ge nach Maß­ga­be von Art. 9 Abs. 1 des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und den Ver­ei­nig­ten Staa­ten von Ame­ri­ka zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und zur Ver­hin­de­rung der Steu­er­ver­kür­zung auf dem Gebiet der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen und eini­ger ande­rer Steu­ern vom 29.08.19898 -DBA-USA 1989- und mit dem dar­in bestimm­ten Fremd­ver­gleichs­maß­stab ver­trü­ge.

Abs. 1 DBA-USA 1989 ent­spricht Art. 9 Abs. 1 des Mus­ter­ab­kom­mens der Orga­ni­sa­ti­on for Eco­no­mic Coope­ra­ti­on and Deve­lop­ment -OECD-Mus­ter­ab­kom­men (OECD-Mus­tAbk)- und ent­hält mit § 1 Abs. 1 AStG a.F. inhalt­lich ver­gleich­ba­re Gewinn­kor­rek­tur­vor­schrif­ten für unter­ein­an­der ver­bun­de­ne Unter­neh­men („dealing at arm’s length”): Wenn ein Unter­neh­men eines Ver­trags­staats unmit­tel­bar oder mit­tel­bar an der Geschäfts­lei­tung, der Kon­trol­le oder dem Kapi­tal eines Unter­neh­mens des ande­ren Ver­trags­staats betei­ligt ist oder die­sel­ben Per­so­nen unmit­tel­bar oder mit­tel­bar an der Geschäfts­lei­tung, der Kon­trol­le oder dem Kapi­tal eines Unter­neh­mens eines Ver­trags­staats und eines Unter­neh­mens des ande­ren Ver­trags­staats betei­ligt sind und in die­sen Fäl­len die bei­den Unter­neh­men in ihren kauf­män­ni­schen oder finan­zi­el­len Bezie­hun­gen an ver­ein­bar­te oder auf­er­leg­te Bedin­gun­gen gebun­den sind, die von denen abwei­chen, die unab­hän­gi­ge Unter­neh­men mit­ein­an­der ver­ein­ba­ren wür­den, so dür­fen die Gewin­ne, die eines der Unter­neh­men ohne die­se Bedin­gun­gen erzielt hät­te, wegen die­ser Bedin­gun­gen aber nicht erzielt hat, den Gewin­nen die­ses Unter­neh­mens zuge­rech­net und ent­spre­chend besteu­ert wer­den.

Als sol­che bestimmt die Abkom­mens­vor­schrift den Fremd­ver­gleichs­maß­stab zwar kon­sti­tu­tiv. Sie erfor­dert aller­dings eine inner­staat­li­che Rechts­grund­la­ge, die ihrer­seits die Gewinn­kor­rek­tur nach Maß­ga­be des Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 ermög­licht; die Rege­lung dient ‑als abkom­mens­recht­li­che Vor­schrift- der Gewinn­ab­gren­zung, nicht aber der (unmit­tel­ba­ren) Gewinn­kor­rek­tur (kei­ne sog. „self exe­cu­ting-Wir­kung”). Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 legt also nur den „Rah­men” und die abkom­mens­recht­li­chen Bedin­gun­gen für die vor­zu­neh­men­den Gewinn­kor­rek­tu­ren fest. Zugleich kommt der Vor­schrift als Aus­prä­gung der sog. Schran­ken­wir­kung des Abkom­mens begren­zen­de Wir­kung zu: Auch wenn Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 Kor­rek­tur­mög­lich­kei­ten des Anwen­der­staats nicht schafft, so „sperrt” sie für ihren Anwen­dungs­be­reich doch wei­ter gehen­de, inner­staat­lich zuläs­si­ge Kor­rek­tur­mög­lich­kei­ten jenes Staats. Nur so ‑durch einen ein­heit­li­chen und ver­bind­li­chen Beur­tei­lungs­maß­stab für bei­de Ver­trags­staa­ten- lässt sich errei­chen, dass die bean­stan­de­ten Prei­se und Preis­be­stand­tei­le in den ein­zel­nen Staa­ten nicht dop­pelt erfasst wer­den9.

Dazu hat der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Urteil vom 11.10.201210 dar­auf erkannt, dass der abkom­mens­recht­li­che Grund­satz des „dealing at arm’s length” bei ver­bun­de­nen Unter­neh­men eine Sperr­wir­kung gegen­über den sog. Son­der­be­din­gun­gen ent­fal­tet, denen beherr­schen­de Unter­neh­men im Rah­men der Ein­kom­mens­kor­rek­tur nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 bei Annah­me einer ver­deck­ten Gewinn­aus­schüt­tung unter­wor­fen sind. Tra­gen­de Erwä­gung die­ser Ent­schei­dung ist es, dass in den maß­geb­li­chen Ver­gleichs­maß­stab des Art. 9 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk nur die­je­ni­gen (Sachverhalts-)Umstände ein­be­zo­gen sind, wel­che sich auf die besag­ten „wirt­schaft­li­chen oder finan­zi­el­len Bedin­gun­gen” aus­wir­ken, also die Ange­mes­sen­heit (Höhe) des Ver­ein­bar­ten berüh­ren; eine Gewinn­kor­rek­tur, die sich nicht nur auf die Ange­mes­sen­heit (Höhe) des Ver­ein­bar­ten erstreckt, son­dern ‑in einem zwei­stu­fi­gen Vor­ge­hen- glei­cher­ma­ßen auf des­sen „Grund” (Üblich­keit der Kon­di­tio­nen, Ernst­haf­tig­keit), ist den Ver­gleichs­maß­stä­ben des „dealing at arm’s length” als Gegen­stand der Ange­mes­sen­heits­prü­fung fremd. Die­se Ver­gleichs­maß­stä­be sind ‑schon um man­gels einer ent­spre­chen­den Gegen­kor­rek­tur andern­falls dro­hen­den dop­pel­ten Besteue­run­gen sowohl in dem einen wie in dem ande­ren Ver­trags­staat vor­zu­beu­gen- einem abkom­mens­ei­ge­nen und damit ein­heit­li­chen Begriffs­ver­ständ­nis unter­wor­fen, der inner­staat­li­chen Modi­fi­ka­tio­nen des Fremd­ver­gleichs­be­griffs ex ante ent­ge­gen­steht. Auf die Grün­de des Urteils, an dem der Bun­des­fi­nanz­hof fest­hält, wird im Ein­zel­nen, um Wie­der­ho­lun­gen aus­zu­schlie­ßen, Bezug genom­men.

Das was in jenem Urteil zum Ver­hält­nis von Art. 9 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk und § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 gesagt wor­den ist, trifft in glei­chem Maße zum Ver­hält­nis von Art. 9 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk und § 1 Abs. 1 AStG a.F. zu; Anhalts­punk­te, wel­che hier im Grund­satz eine ander­wei­ti­ge Beur­tei­lung recht­fer­ti­gen könn­ten, sind nicht ersicht­lich, und die­ser Grund­satz zielt dar­auf ab, die erlit­te­ne Gewinn­min­de­rung in Kor­re­la­ti­on mit den auf­er­leg­ten oder ver­ein­bar­ten Bedin­gun­gen zu stel­len. Auch hier kann eine Ein­künf­te­kor­rek­tur im Ergeb­nis des­halb nur dann in Betracht kom­men, wenn der ver­ein­bar­te Preis sei­ner Höhe, also sei­ner Ange­mes­sen­heit nach dem Fremd­ver­gleichs­maß­stab nicht stand­hält. Zwar ist unter dem Aus­druck der „ver­ein­bar­ten Bedin­gun­gen” in Art. 9 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk grund­sätz­lich alles zu sub­su­mie­ren, was Gegen­stand der kauf­män­ni­schen und finan­zi­el­len Bezie­hun­gen und damit Gegen­stand des schuld­recht­li­chen Leis­tungs­aus­tauschs zwi­schen den ver­bun­de­nen Unter­neh­men ist, so dass neben dem Preis sämt­li­che wei­te­ren Geschäfts­be­din­gun­gen ein­be­zo­gen sind11. Es bleibt indes­sen dabei, dass sich die Ver­ein­ba­rungs­kon­di­tio­nen vor dem Grund­satz des in Art. 9 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk ange­leg­ten Prüf­maß­stabs nur inso­fern aus­wir­ken, als deren „Qua­li­tät” die Zins­hö­he im Fremd­ver­gleich „nach oben” oder „nach unten” beein­flusst12; die Kon­di­tio­nen bil­den inso­weit stets (nur) die Grund­la­ge für die Über­prü­fung der Ver­rech­nungs­prei­se13.

Ent­ge­gen der Annah­me des Finanz­amt und (wohl auch) des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen ändern das in casu anzu­wen­den­de DBA-USA 1989 und hier des­sen Art. 9 Abs. 1 sowie die dazu ver­ein­bar­te Nr. 7 des Pro­to­kolls vom 29.08.198914 dar­an nichts. Nach die­ser Pro­to­koll­ver­ein­ba­rung kann jeder Ver­trags­staat die Bestim­mun­gen sei­nes inner­staat­li­chen Rechts, nach denen Ein­nah­men, abzu­zie­hen­de Beträ­ge, Steu­er­an­rech­nungs- oder Frei­be­trä­ge zwi­schen ver­bun­de­nen Per­so­nen auf­zu­tei­len oder zuzu­rech­nen sind, anwen­den, um abzu­zie­hen­de Beträ­ge, Steu­er­an­rech­nungs- oder Frei­be­trä­ge nach den all­ge­mei­nen Grund­sät­zen des Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 auf­zu­tei­len oder zuzu­rech­nen. Art. 9 DBA-USA 1989 ist nicht so aus­zu­le­gen, als beschrän­ke er einen Ver­trags­staat bei der Auf­tei­lung von Ein­künf­ten zwi­schen Per­so­nen, die auf ande­re Wei­se als durch mit­tel­ba­re oder unmit­tel­ba­re Betei­li­gung im Sin­ne des Abs. 1 mit­ein­an­der ver­bun­den sind (zum Bei­spiel durch kom­mer­zi­el­le oder ver­trag­li­che Bezie­hun­gen, die zu beherr­schen­dem Ein­fluss füh­ren); die Auf­tei­lung muss aber sonst den all­ge­mei­nen Grund­sät­zen des Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 ent­spre­chen.

Abs. 1 DBA-USA 1989 ent­fal­tet mit­hin wegen besag­ter Nr. 7 des Pro­to­kolls „kei­ne ‚Sperr­wir­kung’ hin­sicht­lich der Art und Wei­se von Berich­ti­gun­gen zwi­schen ver­bun­de­nen Unter­neh­men und der Berich­ti­gung von Ein­künf­ten zwi­schen Unter­neh­men bzw. Per­so­nen, die auf ande­re Wei­se als nach den in Art. 9 Abs. 1 genann­ten Kri­te­ri­en ver­bun­den sind„15. Die Vor­schrift zielt auf die Ein­kom­mens­kor­rek­tur der frem­dun­üb­lich ver­gü­te­ten Geschäfts­be­zie­hung unter nahe­ste­hen­den Per­so­nen ab und ermög­licht danach in Deutsch­land bei­spiels­wei­se eine Gewinn­kor­rek­tur (auch) unter den Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 2 Nr. 3 AStG a.F. Es ver­bleibt indes­sen dabei, dass eine sol­che Kor­rek­tur nur zuläs­sig ist, wenn sie in Über­ein­stim­mung mit dem Fremd­ver­gleichs­grund­satz im vor­be­schrie­be­nen Sin­ne erfolgt. Die durch Art. 9 Abs. 1 DBA-USA 1989 inso­weit aus­ge­lös­te „Sperr­wir­kung” wird also nicht beein­flusst oder auf­ge­ho­ben16, und das betrifft dann auch die Kor­rek­tu­ren nach Maß­ga­be von § 1 Abs. 1 AStG a.F.

Bedin­gun­gen, wel­che im Rah­men einer Geschäfts­be­zie­hung zwi­schen ver­bun­de­nen Unter­neh­men ver­ein­bart wor­den sind, kön­nen sich nach dem zuvor Gesag­ten des­we­gen in Ein­klang mit dem abkom­mens­recht­lich zuläs­si­gen Kor­rek­tur­maß­stab auf die nach § 1 Abs. 1 AStG a.F. vor­zu­neh­men­de Ein­kom­mens­kor­rek­tur regel­mä­ßig bloß dann aus­wir­ken, wenn sie tat­säch­li­chen Ein­fluss auf die Höhe der Leis­tungs­be­din­gun­gen neh­men. Dazu gehö­ren im Ein­zel­fall auch die Risi­ken, die aus einer feh­len­den Dar­le­hens­be­si­che­rung resul­tie­ren. Anders kann es sich aller­dings unter den ‑prin­zi­pi­ell wohl auch im Streit­fall ein­schlä­gi­gen- Gege­ben­hei­ten des sog. Kon­zern­rück­halts ver­hal­ten, wel­cher alle Vor­tei­le eines Unter­neh­mens beschreibt, die sich allein aus der Zuge­hö­rig­keit zum Unter­neh­mens­ver­bund erge­ben. Bei Vor­lie­gen eines sol­chen Rück­halts kann sich die Kom­pen­sa­ti­on durch den ver­ein­bar­ten Zins­satz erüb­ri­gen, solan­ge der beherr­schen­de Gesell­schaf­ter die Zah­lungs­fä­hig­keit der Gesell­schaft sicher­stellt, solan­ge die­se also ihren Außen­ver­pflich­tun­gen nach­kommt. Auch nach Auf­fas­sung des BMF17 ist für die Prü­fung des Zins­sat­zes der Kon­zern­rück­halt als fremd­üb­li­che Sicher­heit anzu­er­ken­nen und soll das Feh­len einer ver­ein­bar­ten Sicher­heit nicht zur Anpas­sung des Zins­sat­zes füh­ren; der Kon­zern­rück­halt stellt für sich genom­men eine aus­rei­chen­de Sicher­heit dar18.

So oder so kann sich eine über § 1 Abs. 1 AStG a.F. ermög­lich­te Ein­kom­mens­kor­rek­tur infol­ge der auf­ge­zeig­ten abkom­mens­recht­li­chen Rele­van­zen dann aber ohne­hin immer nur auf jene Beträ­ge bezie­hen, wel­che durch einen nicht fremd­ver­gleichs­ge­rech­ten, zu nied­ri­gen Zins bewirkt wer­den; im Umfang der Teil­wert­ab­schrei­bun­gen schei­det eine Kor­rek­tur hier­nach hin­ge­gen aus.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 17. Dezem­ber 2014 — I R 2313

  1. Bestä­ti­gung des BFH, Urteils vom 14.01.2009 — I R 5208, BFHE 224, 132, BSt­Bl II 2009, 674 []
  2. Abwei­chung vom BMF, Schrei­ben vom 29.03.2011, BSt­Bl I 2011, 277, dort Rz 3 []
  3. inso­weit Bestä­ti­gung des BMF, Schrei­bens vom 29.03.2011, BSt­Bl I 2011, 277, dort Rz 13 []
  4. inso­weit abwei­chend von der vor­he­ri­gen Rege­lungs­fas­sung, s. dazu bezo­gen auf Gesell­schaf­ter­dar­le­hen BFH, Urteil vom 23.06.2010 — I R 3709, BFHE 230, 156, BSt­Bl II 2010, 895, m.w.N. []
  5. vgl. Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on, Urteil vom 21.01.2010 — C‑311/​08, SGI, Slg. 2010, I‑487 []
  6. so Thü­rin­ger FG, Urteil vom 29.01.2014 — 3 K 4313, EFG 2014, 1401 []
  7. so vom FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 28.03.2014 — 6 K 408711 F, EFG 2014, 1275; eben­so z.B. von Ditz/​Quilitzsch, ISR 2014, 109, 113; Ditz in Schönfeld/​Ditz, DBA, Art. 9 OECD-Mus­tAbk Rz 18 ff., 19, und von And­re­sen, IStR 2014, 207, jeweils m.w.N. []
  8. BGBl II 1991, 355, BSt­Bl I 1991, 95 []
  9. s. Eigels­ho­ven in Vogel/​Lehner, DBA, 6. Aufl., Art. 9 Rz 18 ff., 20 []
  10. BFH, Urteil vom 11.10.2012 — I R 7511, BFHE 239, 242, BSt­Bl II 2013, 1046 []
  11. vgl. z.B. Ditz in Schönfeld/​Ditz, a.a.O., Art. 9 OECD-Mus­tAbk Rz 47; Was­ser­mey­er, DBA, MA Art. 9 Rz 62; Wolff, daselbst, USA Art. 9 Rz 28; Oestrei­cher in Endres/​Jacob/​Gohr/​Klein, DBA Deutschland/​USA, 2009, Art. 9 Rz 21, s. auch Rz 13 ff. []
  12. eben­so z.B. Ditz/​Quilitzsch, ISR 2014, 109, 113; Ditz in Schönfeld/​Ditz, a.a.O., Art. 9 OECD-Mus­tAbk Rz 18 ff., 19, 46 f.; And­re­sen, IStR 2014, 207, jeweils m.w.N.; s. auch Oestrei­cher in Endres/​Jacob/​Gohr/​Klein, eben­da []
  13. s. Eigels­ho­ven in Vogel/​Lehner, a.a.O., Art. 9 Rz 50 f.; unklar und womög­lich anders Was­ser­mey­er in Flick/​Wassermeyer/​Baumhoff/​Schönfeld, Außen­steu­er­recht, § 1 AStG Rz 107 ff. einer­seits, Rz 98 ff. und 117 ande­rer­seits []
  14. BGBl II 1991, 378, BSt­Bl I 1991, 107 []
  15. so zutref­fend Wolff in Was­ser­mey­er, a.a.O., USA Art. 9 Rz 42 []
  16. eben­so z.B. Ditz in Schönfeld/​Ditz, a.a.O., Art. 9 OECD-Mus­tAbk Rz 186; Eigels­ho­ven in Vogel/​Lehner, a.a.O., Art. 9 Rz 146 []
  17. im vor­zi­tier­ten Schrei­ben in BSt­Bl I 2011, 277 []
  18. vgl. dazu auch z.B. Benz/​Böing, Die Unter­neh­mens­be­steue­rung 2012, 440; Looks/​Birmans/​Persch, Der Betrieb 2011, 2110; Roser, GmbH-Rund­schau 2011, 841; Nientimp/​Langkau, Inter­na­tio­na­le Wirt­schafts-Brie­fe 2011, 351; V. Schmidt, Neue Wirt­schafts-Brie­fe, Bei­la­ge 332011, 3; Was­ser­mey­er in Flick/​Wassermeyer/​Baumhoff/​Schönfeld, a.a.O., § 1 AStG Rz 108 []