Deutsch-Schweizer Grenzgänger — und die Besteuerung der Pensionskassenzahlungen

Der Bun­des­fi­nanz­hofs hat sich in den letz­ten Mona­ten mit der Besteue­rung von Kapi­tal­leis­tun­gen befasst, die deut­sche Steu­er­pflich­ti­ge, die im Inland woh­nen, aber in der Schweiz gear­bei­tet haben bzw. noch arbei­ten (sog. Grenz­gän­ger), im Rah­men der schwei­ze­ri­schen betrieb­li­chen Alters­vor­sor­ge bezie­hen.

Deutsch-Schweizer Grenzgänger — und die Besteuerung der Pensionskassenzahlungen

Das Sys­tem der betrieb­li­chen Alters­vor­sor­ge über Pen­si­ons­kas­sen, die ein pri­va­ter Arbeit­ge­ber für sei­ne Arbeit­neh­mer errich­tet, stellt neben der staat­li­chen eid­ge­nös­si­schen Alters, Hin­ter­blie­be­nen- und Inva­li­den­ver­si­che­rung (sog.01. Säu­le) die sog.02. Säu­le der schwei­ze­ri­schen Alters­vor­sor­ge dar. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat nun in sei­nen aktu­el­len Urtei­len klar­ge­stellt, dass bei der steu­er­li­chen Beur­tei­lung der Leis­tun­gen aus schwei­ze­ri­schen Pen­si­ons­kas­sen pri­va­ter Arbeit­ge­ber zwi­schen der nach der schwei­ze­ri­schen Alters­vor­sor­ge gesetz­lich vor­ge­schrie­be­nen Min­destab­si­che­rung (sog. Obli­ga­to­ri­um) und den dar­über hin­aus­ge­hen­den frei­wil­li­gen Leis­tun­gen des Arbeit­ge­bers (sog. Über­ob­li­ga­to­ri­um) zu unter­schei­den ist:

Nach dem ers­ten der vier Urtei­le1 ist eine Kapi­tal­ab­fin­dung, die einem ehe­ma­li­gen Grenz­gän­ger von sei­nem pri­va­ten Arbeit­ge­ber im Jahr 2005 – nach Inkraft­tre­ten des Alters­ein­künf­te­ge­set­zes vom 05.07.2004 – zur Abfin­dung sei­nes obli­ga­to­ri­schen und über­ob­li­ga­to­ri­schen Ren­ten­an­spruchs gegen die Pen­si­ons­kas­se geleis­tet wird, nur inso­weit als „ande­re Leis­tung” aus einer gesetz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung i.S.d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa EStG mit dem danach vor­ge­se­he­nen Besteue­rungs­an­teil2 zu besteu­ern, als die Kapi­tal­leis­tun­gen aus dem Obli­ga­to­ri­um erfol­gen. Die dar­über hin­aus­ge­hen­den Kapi­tal­leis­tun­gen aus dem Über­ob­li­ga­to­ri­um der Pen­si­ons­kas­se sind auf­grund des pri­vat­recht­li­chen Vor­sor­ge­ver­hält­nis­ses für die inlän­di­sche Besteue­rung eigen­stän­dig zu beur­tei­len. Sie sind als Kapi­tal­leis­tung aus einer Ren­ten­ver­si­che­rung mit Kapi­tal­wahl­recht bei einer mehr als zwölf­jäh­ri­gen Zuge­hö­rig­keit und Bei­trags­leis­tung des Klä­gers an die Pen­si­ons­kas­se steu­er­frei (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG in der am 31.12 2004 gel­ten­den Fas­sung, die nach § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG im Streit­jahr 2005 anzu­wen­den war).

Ent­spre­chend die­ser grund­le­gen­den Unter­schei­dung zwi­schen Kapi­tal­leis­tun­gen aus dem Obli­ga­to­ri­um und dem Über­ob­li­ga­to­ri­um ord­ne­te der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem zwei­ten Urteil3 einen sog. Vor­be­zug aus der Pen­si­ons­kas­se eines pri­vat­recht­li­chen Arbeit­ge­bers an einen (erwerbs­tä­ti­gen) Grenz­gän­ger — Ein­mal­zah­lung der Pen­si­ons­kas­se (hier: im Jahr 2005) zur För­de­rung des Erwerbs von Wohn­raum — teil­wei­se als steu­er­pflich­ti­ge „ande­re Leis­tung” gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa EStG4 und teil­wei­se gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG5 als steu­er­freie Aus­zah­lung aus einer Ren­ten­ver­si­che­rung mit Kapi­tal­wahl­recht ein.

In sei­nem drit­ten Urteil zu die­sem The­men­kom­plex6 ent­schied der Bun­des­fi­nanz­hof außer­dem, dass e ine im Jahr 2001 wegen des end­gül­ti­gen Ver­las­sens der Schweiz gezahl­te Aus­tritts­leis­tung einer dem Bereich der über­ob­li­ga­to­ri­schen betrieb­li­chen Alters­vor­sor­ge zuzu­rech­nen­den Stif­tung für Mit­ar­bei­ter-Gewinn­be­tei­li­gung (sog. Anla­gen­stif­tung eines pri­va­ten schwei­ze­ri­schen Arbeit­ge­bers) als eine steu­er­freie Kapi­tal­leis­tung aus einer fonds­ge­bun­de­nen Lebens­ver­si­che­rung zu qua­li­fi­zie­ren sei, wenn der Grenz­gän­ger der Anla­gen­stif­tung im Zeit­punkt der Aus­zah­lung mehr als zwölf Jah­re ange­hört hat­te und vor dem 1.01.2005 bei­getre­ten war. Die­se Ent­schei­dung hat auch für die aktu­el­le Rechts­la­ge Bedeu­tung, da § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 EStG in der im Streit­fall maß­ge­ben­den Fas­sung nach § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG auch in Ver­an­la­gungs­zeit­räu­men nach 2005 noch zur Anwen­dung kom­men kann.

Nicht im Inland steu­er­bar sind dage­gen nach dem vier­ten Urteil7 Aus­tritts­leis­tun­gen, die einem Grenz­gän­ger von einer schwei­ze­ri­schen Anla­ge­s­tif­tung auf­grund des Wech­sels zu einem neu­en schwei­ze­ri­schen Arbeit­ge­ber gewährt wer­den und auf­grund einer gesetz­li­chen Ver­pflich­tung unmit­tel­bar auf ein sog. Frei­zü­gig­keits­kon­to des Grenz­gän­gers als Ein­tritts­leis­tung gezahlt wer­den.

Schließ­lich hat der Bun­des­fi­nanz­hof auch für die Rechts­la­ge ab 2005 über die Besteue­rung der Arbeit­ge­ber­bei­trä­ge und den Abzug der Arbeit­neh­mer­bei­trä­ge ent­schie­den, die für einen Grenz­gän­ger an des­sen schwei­ze­ri­sche Pen­si­ons­kas­se gezahlt wer­den8.

Für Kapi­tal­leis­tun­gen aus den Pen­si­ons­kas­sen öffent­lich-recht­li­cher schwei­ze­ri­scher Arbeit­ge­ber an deut­sche Grenz­gän­ger gel­ten die­se Grund­sät­ze dage­gen nicht. Eine Aus­tritts­leis­tung aus einer sol­chen Pen­si­ons­kas­se hat­te zuvor schon der X. Bun­des­fi­nanz­hof für Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me ab 2005 als ein­heit­li­che „ande­re Leis­tung” gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa EStG beur­teilt, da sie auf einem ein­heit­li­chen öffent­lich-recht­li­chen gesetz­li­chen Schuld­ver­hält­nis zwi­schen einer öffent­lich-recht­lich orga­ni­sier­ten Vor­sor­ge­ein­rich­tung und dem ver­si­cher­ten Arbeit­neh­mer beruh­te9.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urtei­le vom 26. Novem­ber 2014 — VIII R 3110 — VIII R 3810 und VIII R 3910; und vom 2. Dezem­ber 2014 — VIII R 4011

  1. BFH, Urteil vom 26.11.2014 — VIII R 3810
  2. bei Ren­ten­be­ginn in 2005: 50%
  3. BFH, Urteil vom 26.11.2014 — VIII R 3910
  4. Zah­lung aus dem Obli­ga­to­ri­um
  5. Zah­lung aus dem Über­ob­li­ga­to­ri­um
  6. BFH, Urteil vom 26.11.2014 — VIII R 3110
  7. BFH, Urteil vom 02.12.2014 — VIII R 4011
  8. BFH, Urtei­le vom 26.November 2014 — VIII R 3910; und vom 02.12 2014 — VIII R 4011
  9. BFH, Urteil vom 23.10.2013 — X R 3310, BFHE 243, 332, BSt­Bl II 2014, 103