Außenwirtschaftslupe https://www.aussenwirtschaftslupe.de Recht & Steuern. Grenzüberschreitend. Thu, 19 Apr 2018 06:28:00 +0000 de-DE hourly 1 Britische Claw-back-Besteuerung – und das DBA https://www.aussenwirtschaftslupe.de/britische-claw-back-besteuerung-und-das-dba-6994?pk_campaign=feed&pk_kwd=britische-claw-back-besteuerung-und-das-dba Thu, 19 Apr 2018 06:28:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6994  … ]]> Es wird daran festgehalten, dass der Gewinn aus der Veräußerung einer in Großbritannien belegenen Immobilie nach dem DBA-Großbritannien 1964/1970 in Deutschland besteuert werden darf, wenn die Veräußerung nach britischem Steuerrecht nur dazu führt, dass zuvor gewährte Abschreibungen auf Teile der Immobilie rückgängig gemacht werden -“Claw-back-Besteuerung”-.

Der wegen materiell fehlerhafter Feststellungserklärung eines Investmentfonds gemäß § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. vom Finanzamt gesondert festzustellende Unterschiedsbetrag ist auf einen Investmentanteil zu beziehen. Maßgeblich für die Berechnung ist die Zahl der umlaufenden Anteile zum Schluss desjenigen Geschäftsjahrs, in welchem der materielle Fehler eingetreten ist.

Der festzustellende Unterschiedsbetrag ist jedenfalls dann, wenn der Feststellungsbescheid erst nach dem 31.12 2017 unanfechtbar wird, nicht im Wege eines Billigkeitserweises deshalb herabzusetzen, weil die Zahl der umlaufenden Fondsanteile sich nach dem Schluss des Geschäftsjahrs, in dem der materielle Fehler eingetreten ist, infolge einer Verschmelzung mit einem anderen Fonds signifikant erhöht hat.

Die Besteuerungsgrundlagen i.S. des § 5 Abs. 1 InvStG 2004 a.F. sind gemäß § 13 Abs. 1 InvStG 2004 a.F. gegenüber der Investmentgesellschaft gesondert festzustellen. Die Investmentgesellschaft hat spätestens vier Monate nach Ablauf des Geschäftsjahrs eine Erklärung zur gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen abzugeben (§ 13 Abs. 2 Satz 1 InvStG 2004 a.F.). Die Feststellungserklärung steht gemäß § 13 Abs. 3 Satz 1 InvStG 2004 a.F. einer gesonderten Feststellung gleich. Stellt das Finanzamt materielle Fehler der gesonderten Feststellung nach § 13 Abs. 3 Satz 1 InvStG 2004 a.F. fest, sind gemäß § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. die Unterschiedsbeträge zwischen den erklärten Besteuerungsgrundlagen und den zutreffenden Besteuerungsgrundlagen gesondert festzustellen.

Die Voraussetzungen für die gesonderte Feststellung eines Unterschiedsbetrags nach § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. liegen im Streitfall vor. Denn die vom Kläger gemäß § 13 Abs. 2 Satz 1 InvStG 2004 a.F. erklärten Besteuerungsgrundlagen waren insoweit materiell fehlerhaft, als der Gewinn aus der Veräußerung der in Großbritannien belegenen Immobilie als gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 InvStG 2004 a.F. i.V.m. dem DBA-Großbritannien 1964/1970 steuerfrei behandelt worden ist. Zwar sind gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 InvStG 2004 a.F. die auf Investmentanteile ausgeschütteten sowie die ausschüttungsgleichen Erträge bei der Veranlagung der Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer insoweit außer Betracht zu lassen, als sie aus einem ausländischen Staat stammende Einkünfte enthalten, für die die Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) auf die Ausübung des Besteuerungsrechts verzichtet hat. Auf die Besteuerung des aus dem Verkauf der Immobilie resultierenden Veräußerungsgewinns hat Deutschland im Rahmen des DBA-Großbritannien 1964/1970 jedoch nicht verzichtet.

Aus abkommensrechtlicher Sicht handelt es sich bei dem streitigen Gewinn um einen Gewinn aus der Veräußerung unbeweglichen Vermögens, den Großbritannien als Belegenheitsstaat besteuern darf (Art. – VIII Abs. 1 DBA-Großbritannien 1964/1970). Da der Gewinn in Großbritannien besteuert werden darf, ist er im Grundsatz von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, soweit er auf eine in Deutschland ansässige Person entfällt (Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 1 DBA-Großbritannien 1964/1970). Diese Rechtsfolge tritt aber nur dann ein, wenn der Veräußerungsgewinn in Großbritannien steuerpflichtig ist (Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970). Daran fehlt es hier.

Zwar ist anhand der Feststellungen des angefochtenen Urteils davon auszugehen, dass die Veräußerung des Grundstücks gemäß britischem Steuerrecht eine Nachversteuerung (“Claw back”) von zuvor auf das Grundstück geltend gemachten Absetzungen für Abnutzung (AfA) ausgelöst hat. Wie der Bundesfinanzhof in seinem Urteil in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482 entschieden hat, ist in dieser britischen Claw-back-Besteuerung jedoch keine dem Besteuerungsrückfall entgegenstehende Besteuerung des Veräußerungsgewinns i.S. des Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970 zu sehen.

Der Bundesfinanzhof hat sein Ergebnis damit begründet, dass mit der Claw-back-Besteuerung sowohl aus britischer Sicht als auch aus der Perspektive des deutschen Rechts nicht ein Gewinn aus der Veräußerung erfasst, sondern nur die in der Vergangenheit vorgenommene Besteuerung der laufenden Gewinne des Veräußerers korrigiert werde. Es werde insoweit ein in der Vergangenheit erlangter Steuervorteil zurückgefordert. Der Veräußerungsvorgang sei hierfür nur das auslösende Moment. Das ergebe sich aus dem Umstand, dass das britische Recht zwischen Gewinnen auf der Einkunftsebene (“gains”) und solchen auf der Ebene der Veräußerungsgewinne (“capital gains”) unterscheide und dass die Vornahme der AfA und deren Rückgängigmachung gerade nicht der Ermittlung der Veräußerungsgewinne, der “capital gains”, sondern derjenigen der “gains” auf der Einkunftsebene zugeordnet werde, er also nicht die Kategorie der Veräußerungsgewinne betreffe.

Hieran ist festzuhalten. Einen triftigen Grund für eine Abkehr von der Bundesfinanzhofsrechtsprechung zeigt die Revision nicht auf. Sie trägt vor, die in Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970 normierte Ausnahme von der Freistellung verlange lediglich eine tatsächliche Steuerpflicht in Großbritannien. Dass es sich um eine solche Steuerpflicht handeln müsste, die sich in Deutschland in systematischer Hinsicht als Besteuerung eines Veräußerungsgewinns darstelle, werde nicht verlangt. Es genüge vielmehr jede Steuerpflicht, gleichviel, welcher Einkunftsart sie im Belegenheitsstaat zugeordnet werde. Die Steuerpflicht sei weder auf eine bestimmte Einkunftsart zu verengen noch auf eine bestimmte Technik, nach welcher die Besteuerungsgrundlagen festzulegen und zu ermitteln seien. Maßgebend sei, dass die Steuerpflicht durch die Veräußerung des unbeweglichen Vermögens bedingt und rechtlich und/oder wirtschaftlich auf die Erfassung stiller Reserven gerichtet sei. Dies sei bei der britischen Claw-back-Besteuerung der Fall.

Dem ist jedoch entgegenzuhalten, dass Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970 dadurch, dass er “die in Artikel – VIII Absatz 1 genannten Gewinne” von der Freistellung ausnimmt, wenn “sie” im Vereinigten Königreich steuerpflichtig sind, dahin zu verstehen ist, dass das Objekt des britischen Besteuerungszugriffs auch aus der Perspektive des britischen Rechts als Veräußerungsgewinn definiert sein muss und dass es nicht ausreicht, dass die Veräußerung der Immobilie lediglich das auslösende Moment für den Besteuerungszugriff darstellt.

Das Finanzamt war am Erlass des angefochtenen Bescheids nicht durch § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gehindert. Danach darf bei der Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, dass sich die Rechtsprechung eines obersten Gerichtshofs des Bundes geändert hat, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung von der Finanzbehörde angewendet worden ist.

Es spricht allerdings alles dafür, dass die in ihrem unmittelbaren Anwendungsbereich für die Änderung oder Aufhebung bestandskräftiger Steuerbescheide geltenden Vertrauensschutzregelungen des § 176 AO entsprechend auf die gesonderte Feststellung von Unterschiedsbeträgen nach § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. anwendbar sind. Denn bei dieser handelt es sich im Ergebnis um eine Korrektur der gemäß § 13 Abs. 3 Satz 1 InvStG 2004 a.F. einer gesonderten Feststellung gleichstehenden Feststellungserklärung der Investmentgesellschaft. Jedoch sind die Voraussetzungen des § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO in Ermangelung einer Rechtsprechungsänderung im Streitfall nicht erfüllt.

Eine Änderung der höchstrichterlichen Rechtsprechung i.S. von § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO liegt vor, wenn ein im Wesentlichen gleichgelagerter Sachverhalt nunmehr anders entschieden wurde als bisher. Entgegen der Auffassung des Klägers ist dabei weder auf ein “Gesamtbild der Rechtsprechung” noch auf bloße Schlussfolgerungen aus früheren Entscheidungen des BFH abzustellen.

Nach diesen Maßgaben hat die Vorinstanz zu Recht angenommen, dass der Bundesfinanzhof mit seinem Urteil in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482, auf das der angefochtene Bescheid sich inhaltlich stützt, keine Änderung der in dem BFH, Urteil vom 27.08.1997 – I R 127/95 zum Ausdruck gekommenen Rechtsauffassung vorgenommen hat.

Das letztgenannte BFH, Urteil betraf Art. 23 Abs. 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Kanada zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und bestimmter anderer Steuern vom 17.07.1981 -DBA-Kanada 1981-, dem zufolge für die Zwecke jenes Methodenartikels Gewinne oder Einkünfte einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person (nur dann) als aus Quellen innerhalb des anderen Vertragsstaats stammend gelten, wenn sie in Übereinstimmung mit diesem Abkommen im anderen Vertragsstaat besteuert werden. In dem Urteil in BFHE 184, 326, BStBl II 1998, 58 hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass es sich bei Gewinnen oder Einkünften i.S. von Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada 1981 immer nur um solche im Sinne der einzelnen Einkunftsarten gemäß Art. 6 bis 21 DBA-Kanada 1981 handele. Würden die Gewinne oder Einkünfte im Rahmen einer dieser Einkunftsarten in Kanada der Besteuerung unterworfen, stammten sie deshalb aus kanadischen Quellen gemäß Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada 1981; in welchem Umfang sie von der kanadischen Besteuerung erfasst würden oder ob dort alle Einkunftsteile im Rahmen der kanadischen Steuerveranlagung zu einer konkreten Steuerzahlungspflicht führten, sei für die Freistellung der Einkünfte und Gewinne von der inländischen Besteuerung unbeachtlich. Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada 1981 enthalte lediglich eine qualitativ-konditionale Voraussetzung der Besteuerung in Kanada (“wenn”), nicht jedoch eine solche quantitativer Art (“soweit”). Von daher sei es nicht möglich, den betreffenden Gewinn “zu sezieren und in seine Einzelteile zu zerlegen”.

Das BFH, Urteil in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482 betrifft demgegenüber mit Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970 eine spezielle, ausschließlich für Veräußerungsgewinne aus dem Verkauf von Immobilien geltende Rückfallklausel und geht der Frage nach, ob die britische Claw-back-Besteuerung als Besteuerung eines solchen Veräußerungsgewinns angesehen werden kann. Dem BFH, Urteil in BFHE 184, 326, BStBl II 1998, 58 lag eine vergleichbare Fragestellung nicht zugrunde. Vielmehr war das BFH, Urteil in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482 das erste (und bisher einzige) Urteil, mit dem diese Rechtsfrage höchstrichterlich entschieden worden ist.

Mit dem BFH, Urteil in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482 hat sich der Bundesfinanzhof auch weder ausdrücklich noch im Ergebnis von der Aussage des BFH, Urteils in BFHE 184, 326, BStBl II 1998, 58 distanziert, nach dem ein Besteuerungsrückfall, der entsprechend der Formulierung des betreffenden DBA eintritt, “wenn” der andere Staat die entsprechenden Einkünfte oder Gewinne besteuert, bereits dann vollumfänglich greift, wenn die betreffenden Einkünfte oder Gewinne in dem anderen Staat auch nur zu einem Teil steuerpflichtig sind. An dieser Rechtsprechung, die keinen näheren Bezug zur Frage der Beurteilung der britischen Claw-back-Besteuerung im Lichte des Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970 aufweist, hat der Bundesfinanzhof vielmehr nach Ergehen des BFH, Urteils in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482 in ständiger Rechtsprechung festgehalten.

Das Finanzamt hat den sich aus der fehlerhaften Feststellungserklärung des Klägers im Vergleich zur materiell zutreffenden Rechtslage ergebenden Unterschiedsbetrag i.S. des § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. je Investmentanteil zu Recht anhand der zum 30.09.2007 umlaufenden Fondsanteile bemessen und mit … EUR festgestellt.

Die Besteuerungsgrundlagen i.S. des § 5 Abs. 1 InvStG 2004 a.F. sind in der Feststellungserklärung der Investmentgesellschaft nach § 13 Abs. 2 InvStG 2004 a.F. jeweils auf einen Investmentanteil bezogen zu erklären. Dies ergibt sich aus § 5 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 InvStG 2004 a.F., der eine Bekanntmachung der jeweiligen Besteuerungsgrundlagen “bezogen auf einen Investmentanteil” verlangt. Auf jeweils einen Investmentanteil bezieht sich daher auch die Wirkung der Feststellungserklärung als gesonderte Feststellung gemäß § 13 Abs. 3 Satz 1 InvStG 2004 a.F., woraus wiederum abzuleiten ist, dass auch die Feststellung eines Unterschiedsbetrags nach § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. anteilsbezogen zu erfolgen hat.

Für die gesonderte Feststellung des Unterschiedsbetrags je Investmentanteil nach § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. hat die Finanzbehörde die Anzahl der zum jeweiligen Stichtag der materiell fehlerhaften Feststellungserklärung umlaufenden Investmentanteile zugrunde zu legen. Das waren im Streitfall die zum 30.09.2007 umlaufenden … Stück. Dies ergibt sich unmittelbar aus dem Wortlaut des § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F., der die gesonderte Feststellung der “Unterschiedsbeträge zwischen den erklärten und den zutreffenden Besteuerungsgrundlagen” verlangt. Für die vom Kläger im ersten Hilfsantrag geforderte Bemessung des Unterschiedsbetrags je Anteil anhand der -zum Feststellungszeitpunkt noch nicht bekannten- Zahl der Anteile, die im Zeitpunkt der Unanfechtbarkeit des angefochtenen Feststellungsbescheids umlaufen werden, fehlt es an einer gesetzlichen Grundlage.

Den zweiten Hilfsantrag des Klägers, den Unterschiedsbetrag aus Billigkeitsgründen gemäß § 163 Abs. 1 Satz 1 AO mit dem Betrag festzustellen, der sich ergibt, wenn der (Fehler-)Betrag von … EUR durch die Anzahl der Anteilsscheine geteilt wird, die zum Ende des Geschäftsjahrs des Klägers, in dessen Verlauf die Unanfechtbarkeit der Feststellung eintritt, umlaufen, haben Finanzamt und Finanzgericht im Ergebnis zu Recht abgelehnt.

Nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO können Steuern niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuern erhöhen, bei der Festsetzung der Steuer unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Steuer nach der Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Die Bestimmung ist über § 181 Abs. 1 Satz 1 AO auch in Bezug auf gesonderte Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen anwendbar. Eine Unbilligkeit aus -hier allein infrage kommenden- sachlichen Gründen liegt vor, wenn die Steuerfestsetzung (bzw. die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen) zwar dem Wortlaut des Gesetzes entspricht, aber dessen Wertungen zuwiderläuft. Das setzt voraus, dass der Gesetzgeber die Grundlagen für die Festsetzung oder Feststellung anders als tatsächlich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilende Frage als regelungsbedürftig erkannt hätte. Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt dagegen keine Billigkeitsmaßnahme.

Mit sachlichen Billigkeitserwägungen lässt sich eine Herabsetzung des Unterschiedsbetrags nach § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F. nicht begründen.

Der Kläger hat eine sachliche Unbilligkeit der Feststellung des anhand der im Fehlerjahr umlaufenden Anteile errechneten Unterschiedsbetrags daraus abgeleitet, dass die Investmentgesellschaft den festgestellten Unterschiedsbetrag gemäß § 13 Abs. 4 Satz 3 InvStG 2004 a.F. erst in der Feststellungserklärung für das Geschäftsjahr zu berücksichtigen hat, in dem die gesonderte Feststellung des Unterschiedsbetrags unanfechtbar geworden ist. Diese zeitliche Verschiebung führe -insbesondere infolge der im Jahr 2009 vollzogenen Verschmelzung mit dem anderen Fonds- dazu, dass die Zahl der Anleger, die später von der Korrektur nachteilig betroffen sein werden, signifikant höher sei, als die Zahl der Anleger, die seinerzeit von dem Fehler profitiert hätten.

Inwiefern in diesen Umständen eine sachliche Unbilligkeit i.S. von § 163 Abs. 1 Satz 1 AO gesehen und ob eine solche durch die vom Kläger erstrebte Herabsetzung des festgesetzten Unterschiedsbetrags ausgeglichen werden könnte, bedarf indessen im Streitfall keiner Erörterung mehr. Denn die Rechtslage hat sich durch die im Zuge der Reform des Investmentsteuerrechts in das Investmentsteuergesetz 2004 eingefügten Übergangsregelungen des § 13 Abs. 4a und 4b InvStG 2004 i.d.F. des Gesetzes zur Reform der Investmentbesteuerung (Investmentsteuerreformgesetz – InvStRefG) vom 19.07.2016 -InvStG 2004 n.F.- in auch für den Streitfall relevanter Weise geändert.

Gemäß § 13 Abs. 4a Satz 1 InvStG 2004 n.F. ist § 13 Abs. 4 Satz 3 InvStG 2004 a.F./n.F. u.a. dann nicht anzuwenden, wenn die Feststellung des Unterschiedsbetrags nach § 13 Abs. 4 Satz 1 InvStG 2004 a.F./n.F. nach dem 31.12 2017 unanfechtbar wird. Stattdessen hat die Investmentgesellschaft die Unterschiedsbeträge in diesem Fall mit Angabe des Geschäftsjahrs, in dem der materielle Fehler eingetreten ist, im Bundesanzeiger zu veröffentlichen (§ 13 Abs. 4a Satz 2 InvStG 2004 n.F.). Der Unterschiedsbetrag gilt in dem Veranlagungszeitraum als zugeflossen, in dem er im Bundesanzeiger veröffentlicht wird (§ 13 Abs. 4b Satz 1 InvStG 2004 n.F.). Nach der Bestimmung des § 13 Abs. 4b Satz 2 InvStG 2004 n.F. gilt der Unterschiedsbetrag aber nur gegenüber denjenigen Anlegern als zugeflossen, denen am letzten Tag des Geschäftsjahrs, in dem der materielle Fehler eingetreten ist, Anteile an dem Investmentfonds zuzurechnen sind.

Für die von dieser Regelung umfassten Fälle kommt es demnach nicht mehr zu der vom Kläger bemängelten undifferenzierten und für Anleger und Depotbanken nicht erkennbaren Einbeziehung des festgestellten Unterschiedsbetrags in die auf die Unanfechtbarkeit folgende Feststellungserklärung der Investmentgesellschaft. Vielmehr wird durch § 13 Abs. 4b Satz 2 InvStG 2004 n.F. dafür Sorge getragen, dass von vornherein nur die zum Schluss des Fehlerjahrs beteiligten Anleger von der Feststellung des Unterschiedsbetrags betroffen werden.

Die Regelungen des § 13 Abs. 4a und 4b InvStG 2004 n.F. sind auf die verfahrensgegenständliche Feststellung anzuwenden. Denn der angefochtene Feststellungsbescheid wird erst dann i.S. von § 13 Abs. 4a Satz 1 InvStG 2004 n.F. unanfechtbar, wenn das vorliegende BFH, Urteil rechtskräftig geworden, d.h. im Fall des hier maßgeblichen § 104 Abs. 2 FGO beiden Beteiligten an Verkündungs statt zugestellt worden ist. Nach dem gewöhnlichen Geschäftsgang beim BFH ist es ausgeschlossen, dass dies vor dem 1.01.2018 geschehen wird.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. November 2017 – I R 55/15

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Betriebsstättenzurechnung und Abgeltungswirkung – bei gewerblich geprägter KG https://www.aussenwirtschaftslupe.de/betriebsstaettenzurechnung-und-abgeltungswirkung-bei-gewerblich-gepraegter-kg-6991?pk_campaign=feed&pk_kwd=betriebsstaettenzurechnung-und-abgeltungswirkung-bei-gewerblich-gepraegter-kg Fri, 06 Apr 2018 06:06:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6991  … ]]> Eine nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägte (inländische) KG vermittelt ihren (ausländischen) Gesellschaftern eine Betriebsstätte i.S. von § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG i.V.m. § 2 Nr. 1 KStG; die Abgeltungswirkung für den Kapitalertragsteuerabzug (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG) ist insoweit ausgeschlossen.

Übt der Gesellschafter einer solchen (inländischen) KG im Ausland eine (weitere) eigene unternehmerische Tätigkeit aus, bedarf es der Prüfung, ob die Wirtschaftsgüter des Gesamthandsvermögens der inländischen Betriebsstätte der KG oder der durch die eigene Tätigkeit des Gesellschafters begründeten ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen sind. Maßstab hierfür ist das Veranlassungsprinzip. Dies gilt auch bei Sitz/Ansässigkeit der Gesellschafter in einem Staat, mit dem kein DBA abgeschlossen ist.

Mithin kann nicht nur eine “gewerbliche”, sondern auch eine vermögensverwaltend tätige, aber i.S. von § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG “gewerblich geprägte” inländische Kommanditgesellschaft ihren ausländischen Gesellschaftern (hier: chilenische Kapitalgesellschaften) eine inländische Betriebsstätte (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG i.V.m. § 2 Nr. 1 KStG) vermitteln. Damit ist beim Bezug von (inländischen) Dividenden durch die KG die Abgeltungswirkung für den Kapitalertragsteuerabzug (§ 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG) insoweit ausgeschlossen. Folge hiervon ist, dass die ausländischen Gesellschafter der KG nach Maßgabe ihrer beschränkten Steuerpflicht veranlagt werden und auf die hierbei sich ergebende Körperschaft- oder Einkommensteuerschuld die auf die Dividenden erhobene Kapitalertragsteuer angerechnet und ggf. auch erstattet wird.

Allerdings gilt dies nicht uneingeschränkt: Übt der Gesellschafter einer solchen (inländischen) KG im Ausland eine (weitere) eigene unternehmerische Tätigkeit aus, ist zu prüfen, ob die Wirtschaftsgüter des Gesamthandsvermögens der inländischen Betriebsstätte der KG oder aber der durch die eigene Tätigkeit des Gesellschafters im Ausland begründeten ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen sind. Maßstab hierfür ist das Veranlassungsprinzip. Dies gilt auch bei Sitz/Ansässigkeit der Gesellschafter in einem Staat, mit dem kein Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung abgeschlossen ist (z.B. Chile).

Diese Prüfung nach dem Veranlassungsprinzip (entscheidend ist das “auslösende Moment” für den Erwerb der Beteiligung) erfordert eine Abwägung, ob das Innehaben der Beteiligung, aus der die KG die Dividende erzielt hatte, überwiegend mit der branchenähnlichen (ausländischen) betrieblichen Tätigkeit der Gesellschafter im Zusammenhang stand.

Gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind einkommen- und körperschaftsteuerpflichtige Einkünfte festzustellen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind. Gegenstand der einheitlichen Feststellung sind die von den Beteiligten gemeinschaftlich erzielten und im Inland steuerpflichtigen Einkünfte. Allerdings werden aus der Feststellung solche Einkünfte, die wegen beschränkter Steuerpflicht von Beteiligten einer abgeltenden Steuer unterliegen, ausgenommen, weil insoweit ein gesondertes Feststellungsverfahren keine “Bedeutung” für ein Steuerfestsetzungsverfahren hat. Die Entscheidung hierüber ist in dem Feststellungsverfahren zu treffen, in dem ansonsten diese Einkünfte festzustellen wären.

Gemäß § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG ist die Körperschaftsteuer für Einkünfte, die der Kapitalertragsteuer gemäß § 43 EStG unterliegen, durch den Steuerabzug abgegolten, wenn der Bezieher der Einkünfte beschränkt steuerpflichtig ist und die Einkünfte nicht in einem inländischen gewerblichen Betrieb angefallen sind. Diese Regelung verwirklicht (wie auch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) das sog. Betriebsstättenprinzip. Eine Abgeltungswirkung ist bei beschränkter Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG ausgeschlossen, wenn aufgrund einer Betriebsstätte Vollstreckungsmöglichkeiten gegeben sind.

Die KG, im vorliegenden Fall eine nicht gewerblich, sondern vermögensverwaltend tätige Personengesellschaft, bei der ausschließlich eine Kapitalgesellschaft persönlich haftende Gesellschafterin ist und nur sie zur Geschäftsführung befugt ist, ist eine sog. gewerblich geprägte Personengesellschaft i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG. Demgemäß gilt ihre mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit -nach den Feststellungen des Finanzgericht eine inländische Vermietungstätigkeit und das Halten einer inländischen Beteiligung- in vollem Umfang als Gewerbebetrieb, so dass ihre Gesellschafter mitunternehmerisch gewerbliche Einkünfte erzielen. Diese Einkünftequalifizierung wird durch die Art der persönlichen Steuerpflicht der jeweiligen Gesellschafter nicht berührt.

Die Einkünfte sind auch insoweit, als sie der Kommanditistinnen zuzurechnen sind, im Inland steuerpflichtig, da die Voraussetzungen des § 2 Nr. 1 KStG i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG und § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erfüllt sind.

Die Kommanditistinnen sind im hier entschiedenen Fall Kapitalgesellschaften ausländischen Rechts. Sie sind als “Körperschaften” ohne Geschäftsleitung (§ 10 AO) und ohne Sitz (§ 11 AO) im Inland beschränkt steuerpflichtig (§ 2 Nr. 1 KStG), da sie “inländische Einkünfte” erzielen.

Die Kommanditistinnen haben inländische Einkünfte i.S. des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG erzielt, weil für den Gewerbebetrieb (hier: § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird.

Der Begriff des Gewerbebetriebs (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG) bezieht sich mit dem Verweis auf (u.a.) § 15 EStG auf alle dort angeführten Einzeltatbestände. Damit ist auch § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG einbezogen.

Die KG hat ferner als Grundlage der Einkünfteerzielung ihrer Gesellschafter eine inländische Betriebsstätte unterhalten.

Maßgebend hierfür ist -da in § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG nicht auf anderweitige Maßgaben verwiesen ist- das innerstaatliche Recht und damit § 12 AO. Nach § 12 Satz 1 AO ist eine Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Da § 12 Satz 1 AO -im Gegensatz zur früheren Regelung in § 16 des Steueranpassungsgesetzes- nicht mehr die Ausübung eines stehenden Gewerbes, sondern allgemein die unternehmerische Tätigkeit fordert, werden von § 12 AO auch Betriebsstätten erfasst, die einem Betrieb zuzurechnen sind, dessen Tätigkeit kraft Gesetzesfiktion ertragsteuerrechtlich als Gewerbebetrieb gilt. Auch für einen solchen Betrieb ist insbesondere mit Blick auf die mit der Tätigkeit ausgelöste Gewerbesteuerpflicht (§ 2 Abs. 1 Satz 3 des Gewerbesteuergesetzes) eine räumliche Zuordnung der Einkünfte erforderlich. Dass die Gesetzesfiktion in grenzüberschreitenden Zusammenhängen unter Geltung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) ungeachtet von Art. 3 Abs. 2 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-Musterabkommen -OECD-MustAbk-) nicht geeignet ist, den abkommensrechtlichen Begriff der Unternehmensgewinne zu erfüllen, sodass vermögensverwaltende Personengesellschaften abkommensrechtlich keine Unternehmensgewinne i.S. Art. 7 OECD-MustAbk erzielen, spielt hierbei keine Rolle.

Als Betriebsstätte ist nach der beispielhaften Aufzählung in Satz 2 des § 12 AO insbesondere die Stätte der Geschäftsleitung (Nr. 1) anzusehen. Die Geschäftsleitung befindet sich nach § 10 AO dort, wo der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung liegt. Der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung i.S. von § 10 AO ist dort, wo der für die Geschäftsführung maßgebliche Wille gebildet wird. Es kommt hierbei darauf an, an welchem Ort die für die Geschäftsführung erforderlichen Maßnahmen von einigem Gewicht angeordnet werden. Regelmäßig ist das der Ort, an dem die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende laufende Geschäftsführertätigkeit entfalten, d.h. an dem sie die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen vornehmen, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt (sog. Tagesgeschäfte). Für Personengesellschaften bedeutet dies, dass sich der Mittelpunkt der Geschäftsleitung regelmäßig dort befindet, wo die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende Geschäftsführertätigkeit entfalten. Für die zur Geschäftsführung berufene Komplementär-GmbH einer KG ist deshalb entscheidend, an welchem Ort die für die GmbH handelnde Geschäftsführung die Geschäfte, die der gewöhnliche Betrieb des Handelsgewerbes mit sich bringt, tatsächlich wahrnimmt. Mit den Tagesgeschäften sind diejenigen Geschäfte gemeint, die in die alleinige Zuständigkeit des Komplementärs fallen und keines Gesellschafterbeschlusses bedürfen. Ist der Komplementär verpflichtet, zu bestimmten Geschäften -i.S. der “über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes hinausgehenden” Handlungen i.S. des § 164 HGB- die Beschlussfassung der Kommanditisten einzuholen, so ist ein derartiger Vorbehalt nicht geeignet, den mehr durch das Tagesgeschäft als durch die gesellschaftsrechtlichen Kontroll- oder Weisungsbefugnisse bestimmten Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung vom geschäftsführenden Komplementär auf die Kommanditisten zu verlagern.

Nach diesen Maßgaben hat das Finanzgericht ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass die KG über eine inländische Stätte der Geschäftsleitung verfügt hat. Nach den Feststellungen des Finanzgericht wurden die Tagesgeschäfte der KG (z.B. Buchführung; Fertigung von Steuererklärungen; laufende Geschäftsvorfälle) -auch wenn sie mit Rücksicht auf die Art der (vermögensverwaltenden) Tätigkeit der KG keinen großen Umfang eingenommen haben sollten- ausschließlich von dem im Inland ansässigen A als Geschäftsführer der Komplementärin erledigt.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs enthält § 12 AO in seinem Satz 2 grundsätzlich eine Definitionserweiterung, die nicht notwendigerweise eine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage voraussetzt. Dieser Rechtsprechung wird in der Literatur teilweise zugestimmt, teilweise wird sie abgelehnt. Jedenfalls sind die allgemeinen Anforderungen -nämlich eine “feste” Geschäftseinrichtung mit einer festen Beziehung zu einem bestimmten Teil der Erdoberfläche, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Steuerpflichtige eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat- vom Finanzgericht ebenfalls rechtsfehlerfrei als erfüllt angesehen worden. Verfügungsmacht in diesem Sinne bedeutet, dass dem Unternehmer ein für seine Tätigkeit geeigneter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung steht, wofür insbesondere die Identität der handelnden Organe der überlassenden und der nutzenden Gesellschaft spricht. Auch die Tatsache, dass eine Gesellschaft sowohl hinsichtlich der von ihr genutzten Räumlichkeiten als auch für das benötigte Personal auf eine Managementgesellschaft zurückgreift, hindert die Annahme einer Betriebsstätte nicht. Vielmehr reicht es aus, dass die Gesellschaft aufgrund des zur Verfügung gestellten “sachlichen und personellen Organismus” in der Lage ist, ihrer unternehmerischen Tätigkeit “operativ” nachzugehen; dies gilt sowohl für den abkommensrechtlichen Zusammenhang als auch für einen “reinen Inlandsfall”. Hiervon ist auch im hier entschiedenen Streitfall auszugehen, da A sowohl Geschäftsführer der geschäftsführenden Komplementär-GmbH der B KG (als Dienstleister) als auch der Komplementär-GmbH der KG war.

Die Kommanditistinnen haben aufgrund der gewerblichen Prägung der KG nicht nur inländische Einkünfte erzielt. Zutreffend hat die Vorinstanz ferner angenommen, dass zu den Einkünften eines “gewerblichen Betriebs” i.S. von § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG auch gewerblich geprägte Einkünfte (hier: § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) gehören.

Der Bundesfinanzhof kann dem Wortlaut der Regelung keinen Anhalt dafür entnehmen, dass der Tatbestand eine aktive gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG voraussetzen und damit den Tatbestand des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG ausschließen würde. Dass es -je nach Normzweck- sachgerecht sein kann, die Fiktion gewerblicher Einkünfte aus dem Tatbestand, der eine gewerbliche Tätigkeit erfordert, auszunehmen, ändert hieran nichts. Insbesondere kann das Finanzamt insoweit nicht mit Erfolg auf den Rechtsbegriff des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (§ 14 AO) und das dazu ergangene BFH-Urteil vom 25.05.2011 verweisen. Wenn dort vermögensverwaltende Einkünfte trotz gewerblicher Prägung vom “wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb” ausgeschlossen und dem steuerbefreiten Teil einer Tätigkeit zugewiesen sind, hat dies seine Ursache in der durch den Aspekt des Wettbewerbsgedankens geleiteten und damit normspezifischen Auslegung der Regelungen des § 14 AO. Auch der Umstand, dass bei der Formulierung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG die Fiktion gewerblicher Tätigkeit (gesetzliche Regelung ab 1986) noch unbekannt war, kann nicht als tragfähiges gesetzeshistorisches Argument angesehen werden, das geeignet wäre, eine zweckgerechte; und vom Wortlaut getragene Subsumtion zu beeinflussen.

Die Sache ist jedoch nicht entscheidungsreif, da der Bundesfinanzhof auf der Grundlage der Feststellungen der Vorinstanz nicht entscheiden kann, ob die vorliegend streitigen Gewinnausschüttungen i.S. von § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG im inländischen Gewerbebetrieb “angefallen” sind.

Zwar ist das Finanzgericht zutreffend davon ausgegangen, dass sowohl die vermieteten Wirtschaftsgüter als auch die Beteiligung an der KP GmbH als zivilrechtlich eigenes gesamthänderisches Gesellschaftsvermögen (§ 161 Abs. 2, § 105 Abs. 2 HGB, § 718 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) zum Betriebsvermögen der KG gehören. Auch wenn dies für die ertragsteuerrechtliche Zuordnung eines rein innerstaatlichen Sachverhalts grundsätzlich genügt, ist vorliegend der Umstand zu berücksichtigen, dass die Kommanditistinnen nicht nur aufgrund ihrer Beteiligung an der KG inländische gewerbliche Einkünfte erzielt haben, sondern in ihrem Ansässigkeitsstaat auch eine weitere eigene unternehmerische Tätigkeit ausgeübt haben. Demgemäß bedarf es der Prüfung, in welchem Umfang die Wirtschaftsgüter, aus deren Nutzung Einkünfte erzielt werden, nach dem Veranlassungsprinzip der inländischen Betriebsstätte zuzuordnen sind. Maßstab ist demgemäß -wie der Bundesfinanzhof bereits entschieden hat- die wirtschaftliche Zugehörigkeit der Wirtschaftsgüter zu den in den einzelnen Betriebsstätten (Unternehmen) entfalteten betrieblichen Tätigkeiten. Dies gilt nicht nur -in Übereinstimmung mit den zu § 34d Nr. 2 Buchst. a EStG und § 50 Abs. 1 Satz 1 EStG zu beachtenden Grundsätzen- für den Tatbestand des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG, sondern gleichermaßen auch, wenn, wie im Streitfall, zu erkennen ist, ob i.S. von § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG die Einkünfte im inländischen gewerblichen Betrieb angefallen sind. Der Umstand, dass die Wirtschaftsgüter zum Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft gehören, steht dem erkennbar nicht entgegen. Im Gegenteil: Da nach der ertragsteuerrechtlich gebotenen Transparenzbetrachtung die Betriebsstätte der KG ihren Gesellschaftern (Kommanditistinnen) zuzurechnen ist, müssen insoweit dieselben Zuordnungssätze zum Tragen kommen, die für die Zurechnung von Wirtschaftsgütern zum ausländischen Stammhaus oder zur inländischen (nicht durch die Beteiligung an einer Personengesellschaft vermittelten) Betriebsstätte eines ausländischen Einzelunternehmers, einer ausländischen Personengesellschaft oder einer ausländischen Kapitalgesellschaft zu beachten sind.

Das Finanzgericht hat in diesem Zusammenhang im Wesentlichen auf den Erwerb der Beteiligung im eigenen Namen und mit eigenen Mitteln durch die KG sowie die Zuordnung zum dortigen Gesamthandsvermögen abgestellt. Zwar hat das Finanzgericht im angefochtenen Urteil weiterhin festgehalten, für die Zurechnung der Beteiligung zur KG spreche, dass die Erträge der KG aus dieser Beteiligung in den Streitjahren erheblich gewesen seien. Außerdem seien unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhänge der Beteiligung zu den ausländischen Betriebsstätten der Klägerinnen zu 2. und zu 3. in Chile nicht ersichtlich, da unmittelbare wirtschaftliche Kontakte in keiner Weise belegt seien. Dass solche intensiven Beziehungen tatsächlich bestanden hätten, könne das Gericht nicht erkennen. Diese Feststellungen reichen indes für eine Veranlassungsprüfung (Zuordnungsentscheidung) i.S. einer Gewichtung der Tätigkeiten im Inland und im Ausland auf der Grundlage der in den (ausländischen) unternehmerischen Betriebsstätten der Klägerinnen zu 2. und zu 3. ausgeübten Tätigkeiten bereits deshalb nicht aus, weil die eigenen und offenkundig nicht vernachlässigbaren unternehmerischen Tätigkeiten der Kommanditistinnen in ihrem Ansässigkeitsstaat nicht streitig sind. Demgemäß hätte es der Aufklärung dieser Umstände und einer hierauf -ggf. unter Berücksichtigung der allgemeinen Grundsätze zur Feststellungslast- gestützten Zuordnungsentscheidung bedurft. Der Bundesfinanzhof kann diese Feststellungen im Revisionsverfahren nicht nachholen.

Im Revisionsverfahren haben das Finanzamt und das Bundesministerium der Finanzen keine Einwendungen gegen das angefochtene Urteil erhoben, soweit dort die von der KG aufgrund des Geschäftsbesorgungsvertrages geleisteten Zahlungen an die B KG als Betriebsausgaben gewinnmindernd im Rahmen der im Streit befindlichen gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung der KG in den Streitjahren berücksichtigt worden sind. Der Bundesfinanzhof teilt diese rechtliche Würdigung und sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 29. November 2017 – I R 58/15

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Internationales Privatrecht – und deutsches Steuerrecht https://www.aussenwirtschaftslupe.de/internationales-privatrecht-und-deutsches-steuerrecht-6972?pk_campaign=feed&pk_kwd=internationales-privatrecht-und-deutsches-steuerrecht Mon, 26 Feb 2018 07:14:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6972  … ]]> Hat das Finanzgericht einen Vertrag, der ausländischem Recht unterliegt, nach deutschem Recht ausgelegt, liegt darin ein Verstoß gegen materielles Bundesrecht, der vom Bundesfinanzhof ohne Rüge zu berücksichtigen ist.

Gerichte dürfen Verträge, die ausländischem Recht unterliegen, nicht nach deutschem Recht auslegen. Sie müssen daher nicht nur die ausländischen Rechtsnormen, sondern auch deren Anwendung in der Rechtspraxis ermitteln und haben hierfür ggf. einen Sachverständigen hinzuzuziehen.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall produzierte eine deutsche Fondsgesellschaft einen Spielfilm. Sie räumte die Rechte zur Verwertung des Films einem ausländischen Vertriebsunternehmen ein. Die Verträge waren im Wesentlichen kalifornischem Recht unterstellt. Zwischen dem Finanzamt und dem Fonds bestand Streit darüber, ob und ggf. in welcher Höhe eine am Schluss der Vertragslaufzeit vom Vertriebsunternehmen zu leistende Zahlung in der Bilanz des Fonds bereits während der Laufzeit des Vertrags gewinnerhöhend auszuweisen war.

Das Finanzamt und ihm folgend das Finanzgericht München hatten die Verträge nach den in Deutschland üblichen Methoden ausgelegt, während der Bundesfinanzhof unter Beachtung der Vorgaben des Internationalen Privatrechts nun eine Auslegung nach kalifornischem Recht verlangt. Im Streitfall fehlten daher Feststellungen zu den Grundsätzen, nach denen Willenserklärungen und Verträge nach kalifornischem Recht auszulegen sind. Weiter geht es darum, ob das kalifornische Zivilrecht Begriffe wie “Fälligkeit” und “aufschiebende” sowie “auflösende Bedingung” kennt und ob es diesen Begriffen die gleiche Bedeutung wie das deutsche Zivilrecht beimisst. Zu klären ist auch, wie Begriffe wie “Call Option” und “Final Payment” nach kalifornischem Rechtsverständnis zu beurteilen sind.

Die Ermittlung ausländischen Rechts darf wegen der erforderlichen Hinzuziehung eines Sachverständigen nicht vom Bundesfinanzhof als Revisionsgericht selbst durchgeführt werden. Zuständig ist vielmehr das Finanzgericht, so dass der Bundesfinanzhof das Verfahren wegen eines sog. Rechtsanwendungsfehlers trotz Fehlens einer diesbezüglichen Rüge zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht München zurückverwiesen hat.

Die Aktivierung von Forderungen richtet sich bei buchführenden Gewerbetreibenden wie der Fondsgesellschaft nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG). Danach hat der Kaufmann in seine Bilanz für den Schluss eines Geschäftsjahres u.a. seine Vermögensgegenstände und somit auch seine Forderungen vollständig aufzunehmen (§ 240 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1, § 242 Abs. 1, § 246 Abs. 1 HGB). Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 HGB).

Ansprüche aus einem sog. schwebenden Geschäft, d.h. einem gegenseitigen Vertrag, der von der zur Sach- oder Dienstleistung verpflichteten Partei noch nicht voll erfüllt ist, dürfen grundsätzlich nicht ausgewiesen werden. Denn während des Schwebezustands besteht die (widerlegbare) Vermutung, dass sich die wechselseitigen Rechte und Pflichten aus dem Vertrag wertmäßig ausgleichen. Ein Bilanzausweis ist nur geboten, wenn und soweit das Gleichgewicht solcher Vertragsbeziehungen durch Vorleistungen oder Erfüllungsrückstände eines Vertragspartners “gestört” ist.

Ein Gewinn ist danach realisiert, wenn der Leistungsverpflichtete die vereinbarte Leistung “wirtschaftlich erfüllt” hat und ihm die Forderung auf die Gegenleistung -von den mit jeder Forderung verbundenen Risiken abgesehen- so gut wie sicher ist.

Ohne Bedeutung für die Gewinnrealisierung ist, ob am Bilanzstichtag die Rechnung bereits erteilt ist, ob die geltend gemachten Ansprüche noch abgerechnet werden müssen oder ob die Forderung erst nach dem Bilanzstichtag fällig wird. Hingegen sind aufschiebend bedingte Ansprüche grundsätzlich nicht zu aktivieren, da sie nach § 158 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) erst mit Eintritt der Bedingung entstehen.

Bei Schuldverhältnissen, die zeitraumbezogene Leistungsverpflichtungen begründen, ist hinsichtlich der Gewinnrealisierung danach zu unterscheiden, ob die Dauerhaftigkeit der Leistung selbst anhaftet oder nur den zeitlichen Rahmen für einzelne Leistungen bildet. Im letztgenannten Fall (z.B. bei Sukzessivlieferungen und Wiederkehrschuldverhältnissen) tritt die Realisierung bei Erfüllung jeder einzelnen Leistung ein. Schuldverhältnisse, bei denen die geschuldete Leistung selbst zeitraumbezogen ist, führen demgegenüber zu einer zeitanteiligen Gewinnrealisierung, wenn für den gesamten Zeitraum eine qualitativ gleichbleibende Dauerverpflichtung besteht.

Für die Frage, ob und wenn ja in welchem Umfang der Leistungsverpflichtete seine Leistung erbracht hat und ihm der Anspruch auf die Gegenleistung so gut wie sicher ist, kommt es darauf an, zu welcher Leistung der Leistungsverpflichtete überhaupt verpflichtet ist. Dies muss durch Auslegung des zugrunde liegenden Vertrags ermittelt werden.

Unterliegt dieser Vertrag gemäß den Vorschriften des Internationalen Privatrechts ausländischem Recht, ist die Auslegung des Vertrags nach jenem ausländischen Recht vorzunehmen. Denn das auf einen Vertrag anzuwendende Recht (das Vertragsstatut) ist maßgebend für die Vertragsauslegung (Art. 32 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Art. 27 Abs. 1 Satz 1 des Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch in der für den streitgegenständlichen Vertrag geltenden Fassung -EGBGB a.F.-).

Die bei der Vertragsauslegung anzuwendenden Auslegungsmethoden sind danach dem ausländischen Recht zu entnehmen. Die §§ 133, 157 BGB finden keine Anwendung. Den von den Vertragsparteien im Vertragstext verwendeten Rechtsbegriffen ist die Bedeutung beizumessen, die ihnen nach der ausländischen Rechtsordnung zukommt. Das deutsche Gericht hat das ausländische Recht so anzuwenden, wie es die Gerichte des ausländischen Staates auslegen und anwenden.

Diese Grundsätze hat das Finanzgericht nicht beachtet, so dass seine Entscheidung keinen Bestand haben kann.

Obwohl die Parteien in Klausel 34 des Vertriebsvertrags die Geltung kalifornischen Rechts vereinbart haben, ist das Finanzgericht den deutschen Grundsätzen über die Auslegung von Willenserklärungen und Verträgen gefolgt. Es hat die Vertragsinterpretation ausdrücklich nach Maßgabe der §§ 133, 157 BGB vorgenommen. Bei der Bestimmung von Begriffen hat es sich ebenfalls vom deutschen Rechtsverständnis leiten lassen. So wurde z.B. der Begriff der “Schlusszahlung” unter Verweis auf § 16 Abs. 3 der deutschen Vergabe- und Vertragsordnung für Bauleistungen definiert.

Auch wenn das Finanzgericht nicht ausdrücklich festgestellt hat, dass der Vertriebsvertrag nach seiner Klausel 34 dem Recht des Bundesstaates Kalifornien unterliegt, darf die Revisionsinstanz diesen Umstand berücksichtigen. Denn durch Bezugnahme auf die Vertragsurkunde ist deren Inhalt Bestandteil des angefochtenen Urteils geworden.

Das Revisionsgericht hat die Maßgeblichkeit kalifornischen Rechts auch ohne Rüge der Verfahrensbeteiligten zu beachten.

Es gehört zu den Aufgaben des Finanzgericht als Tatsacheninstanz, das einschlägige ausländische Recht festzustellen (§ 155 FGO i.V.m. § 293 ZPO). Fehler bei der Ermittlung dieses Rechts kann das Revisionsgericht nur aufgrund einer entsprechenden Verfahrensrüge prüfen. Wird eine solche Rüge nicht erhoben und beruhen die Feststellungen auch nicht auf einem nur kursorischen Überblick über die zu behandelnde Materie, ist der BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO an die Feststellungen zum ausländischen Recht wie an Tatsachenfeststellungen gebunden.

Diese Grundsätze gelten jedoch nur, wenn das Finanzgericht die Anwendbarkeit ausländischen Rechts erkannt, dieses aber fehlerhaft festgestellt hat. Hiervon zu unterscheiden ist der Fall, dass die Geltung ausländischen Rechts übersehen wurde. Zwar bindet den Bundesfinanzhof die Entscheidung der Vorinstanz über Bestehen und Inhalt nicht revisiblen Rechts (§ 155 FGO i.V.m. § 560 ZPO). Hat der Tatrichter aber eine Rechtsfrage, für die nicht revisibles Recht galt, nach revisiblem Recht entschieden oder umgekehrt, oder hat er einen Vertrag, auf den nicht revisibles Recht anzuwenden war, nach revisiblem Recht ausgelegt oder umgekehrt, dann bedeuten Anwendung bzw. Nichtanwendung revisiblen Rechts eine Verletzung revisibler Rechtssätze. Ein solcher Verstoß gegen (materielles) Bundesrecht ist vom Bundesfinanzhof ohne Rüge zu berücksichtigen.

So liegt es hier. Die Vorinstanz hat den Vertriebsvertrag trotz abweichenden Vertragsstatuts nach deutschem Recht ausgelegt und dadurch gegen Art. 32 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Art. 27 Abs. 1 Satz 1 EGBGB a.F. verstoßen. Das Urteil war folglich aufzuheben.

Der Bundesfinanzhof kann mangels Spruchreife nicht in der Sache entscheiden. Denn das Finanzgericht hat bislang keine Feststellungen zum kalifornischen Recht getroffen.

Die Feststellung ausländischen Rechts obliegt dem Tatrichter. Sie ist von Amts wegen vorzunehmen (§ 155 FGO i.V.m. § 293 ZPO). Das Gericht hat dabei nicht nur die ausländischen Rechtsnormen, sondern auch deren Anwendung in der Rechtspraxis zu ermitteln. Das Recht ist als Ganzes, d.h. in seinem systematischen Kontext, mit Hilfe der im ausländischen Rechtssystem gebräuchlichen Methoden und unter Einbeziehung der ausländischen Rechtsprechung und Rechtslehre zu erfassen.

Die Art und Weise der Ermittlung ausländischen Rechts steht im tatrichterlichen Ermessen.

Besitzt der Richter keine ausreichenden eigenen Kenntnisse, kann er -wenn ein Staatsvertrag dies vorsieht- amtliche Auskünfte bei Behörden des betreffenden Landes oder bei deutschen Botschaften, Konsulaten und Ministerien einholen.

Zudem besteht die Möglichkeit, ein wissenschaftliches Institut (Universitäts- oder Max-Planck-Institut) oder einen sonstigen Sachverständigen mit der Erstattung eines Rechtsgutachtens zu beauftragen. Die Einschaltung eines wissenschaftlichen Instituts genügt allerdings nicht, wenn es im konkreten Fall entscheidend auf die ausländische Rechtspraxis ankommt und der Gutachter nicht über spezielle Kenntnisse derselben verfügt, sondern allein auf die Auswertung der ihm zugänglichen Literatur angewiesen ist.

Da der Inhalt ausländischen -wie inländischen- Rechts regelmäßig nur im Wege richterlicher Erkenntnis festgestellt werden kann, kommt dem Gericht bei der Entscheidung über die Erforderlichkeit von Aufklärungsmaßnahmen eine besondere Verantwortung zu.

Im Streitfall fehlen vor allem Feststellungen zu den Grundsätzen, nach denen Willenserklärungen und Verträge nach kalifornischem Recht auszulegen sind. Auch ist nicht aufgeklärt, ob das kalifornische Zivilrecht Begriffe wie “Fälligkeit” und “aufschiebende” sowie “auflösende Bedingung” kennt und ob es diesen Begriffen die gleiche Bedeutung wie das deutsche Zivilrecht beimisst. Nicht festgestellt ist zudem, wie im Vertriebsvertrag verwendete, entscheidungserhebliche Begriffe -wie “Call Option” und ggf. “Final Payment”- nach kalifornischem Rechtsverständnis zu beurteilen sind. Durch die Zurückverweisung erhält das Finanzgericht Gelegenheit, die erforderlichen Feststellungen zum kalifornischen Recht nachzuholen.

Für den Fall, dass das kalifornische Recht in den für den Streitfall entscheidungserheblichen Fragen den gleichen Maßstäben folgt wie das deutsche Recht, weist der Bundesfinanzhof -ohne Bindungswirkung für den zweiten Rechtsgang- auf Folgendes hin:

Sollte die Einräumung der Verwertungsrechte keinen zivilrechtlichen Eigentumsübergang bewirkt haben, hat das Vertriebsunternehmen nach Auffassung des Bundesfinanzhofs auch kein wirtschaftliches Eigentum (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO) erworben. Da dies zwischen den Beteiligten nicht im Streit steht, wird von weiteren Ausführungen abgesehen.

Entspräche das kalifornische Recht dem deutschen, wäre die Entscheidung des Finanzgericht, bei Nichtausübung der Kaufoption sei die Schlusszahlung Entgelt für die Überlassung der Verwertungsrechte während der Laufzeit des Vertriebsvertrags und weder durch eine Beteiligung des Vertriebsunternehmens an den Erlösen aus der Verwertung nach Ablauf der Nutzungsüberlassung noch im Hinblick auf eine dem Vertriebsunternehmen eingeräumte Call-Option oder ein der Fondsgesellschaft gewährtes Darlehen veranlasst, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Dies träfe insbesondere für die Auslegung zu, die Schlusszahlung gehöre in diesem Fall -der Nichtausübung der Kaufoption- zur fest vereinbarten Lizenzgebühr und sei, obwohl sich ihr Betrag mit dem “Fixanteil des Call-Option-Preises” deckt, bereits durch die Nutzungsüberlassung verdient. Auch die Fondsgesellschaft bestreitet nicht, dass bei Nichtausübung der Kaufoption am 31.03.2009 die Schlusszahlung fällig gewesen wäre. Wenn das Finanzgericht daran anknüpfend ausführt, schon der Begriff der “Schlusszahlung” deute darauf hin, dass es sich um die letzte Zahlung in einem Vertragsverhältnis handelt, wäre dies ohne Weiteres nachvollziehbar. Zu Recht hätte das Finanzgericht des Weiteren auch darauf abgestellt, dass das Verständnis der Schlusszahlung als Nutzungsentgelt auch der Interessenlage der Vertragsparteien entspreche. Die Fondsgesellschaft hat sich zur Überlassung der Verwertungsrechte nur unter der Voraussetzung bereit erklärt, dass sie dafür vom Vertriebsunternehmen einen festen Mindestbetrag erhält, der der Summe aus fixen Lizenzgebühren und Schlusszahlung entspricht. Selbst wenn der Film am Ende der Laufzeit wertlos gewesen wäre, hätte sie diesen Mindestbetrag bei Nichtausübung der Kaufoption in Form der Schlusszahlung sicher vereinnahmt. Hierauf hat sich das Vertriebsunternehmen eingelassen. Mit diesem Befund im Einklang stünde die Auffassung der Fondsgesellschaft, die Schlusszahlung werde erbracht, um ihr, der Fondsgesellschaft, einen Mindestwert der Filmrechte am Ende der Laufzeit und somit die volle Amortisation ihrer Aufwendungen zu garantieren.

Entgegen der Auffassung der Fondsgesellschaft bedeutete diese Auslegung des Finanzgericht nicht, das Vertriebsunternehmen werde an nach Ende der Laufzeit erzielten Erlösen ohne Gegenleistung beteiligt. Vielmehr diente die Erlösbeteiligung dazu, die Bemühungen des Vertriebsunternehmens um eine optimale Vermarktung des Films zu honorieren, von der die Fondsgesellschaft sowohl während als auch nach Ende der Laufzeit des Vertriebsvertrags profitierte. Auch die Fondsgesellschaft betont in ihrer Revisionsbegründung, welchen erheblichen Einfluss das Verhalten des Vertriebsunternehmens während der Laufzeit des Vertrags auf die Wertentwicklung des Films und -durch Einräumung von Unterlizenzen- auf ihre Verwertungsmöglichkeiten auch noch sieben Jahre nach Ende der Laufzeit habe. Hinzu käme, dass sich die Regelungen des Vertrags nicht in mehrere wirtschaftlich und zeitlich eigenständige Rechtsgeschäfte -etwa Nutzungsüberlassung bis zum Ende der Laufzeit und Erlösbeteiligung nach Ende der Laufzeit- zerlegen ließen. Bei den getroffenen Vereinbarungen handelte es sich vielmehr um Modalitäten eines einheitlichen Vertriebsvertrags.

Deckte sich das kalifornische Rechtsverständnis mit dem deutschen, wäre auch die weitere Würdigung des Finanzgericht, der Anspruch auf die Schlusszahlung sei am Bilanzstichtag hinreichend sicher gewesen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Zu Recht wäre das Finanzgericht insbesondere zu dem Ergebnis gelangt, dass die Schlusszahlung -sofern sie nicht ohnehin bereits durch die Nutzungsüberlassung verdient und auch im Fall der Ausübung der Kaufoption also nicht als Teil des Kaufpreises geschuldet wäre- nicht unter der aufschiebenden, sondern unter der auflösenden Bedingung der Ausübung des Kaufoptionsrechts gestanden habe.

Ohne Erfolg bliebe der Einwand der Fondsgesellschaft, einer Aktivierung der (anteiligen) Forderung auf die Schlusszahlung stünde entgegen, dass die Fondsgesellschaft die Schlusszahlung aus künftigen Verwertungserlösen hätte zurückgewähren müssen. Denn dieser Einwand entspräche nicht dem, was die Parteien tatsächlich vereinbart haben. Der Vorinstanz wäre vielmehr darin beizupflichten, dass die “Schlusszahlung” insofern lediglich eine Rechengröße darstellt, die die Obergrenze der Erlösbeteiligung kennzeichnet. Die Regelung der Erlösbeteiligung beinhaltete keine Verpflichtung der Fondsgesellschaft, die Schlusszahlung unter bestimmten Umständen zurückzuzahlen, sondern verpflichtete die Fondsgesellschaft lediglich dazu, das Vertriebsunternehmen an etwaigen späteren Verwertungserlösen in einem Umfang zu beteiligen, der betragsmäßig der Schlusszahlung entspricht.

Wäre danach die Erlösbeteiligung nicht als Rückgewähr der Schlusszahlung auszulegen, könnte auch dahinstehen, ob die Fondsgesellschaft überhaupt zur Verwertung des zurückgegebenen Films verpflichtet war.

Folgte das kalifornische Recht dem deutschen, teilte der Bundesfinanzhof auch die Auffassung des Finanzgericht, die Aktivierung der Schlusszahlung habe zeitanteilig zu erfolgen. Maßgebend wäre der Zeitraum der Nutzungsüberlassung. Die Periodisierung müsste daher grundsätzlich mit der Übergabe des Films an das Vertriebsunternehmen beginnen.

Das Finanzgericht hätte im zweiten Rechtsgang -unter Berücksichtigung des Verböserungsverbots- noch zu überprüfen, ob der abgezinste Barwert der Forderung zum 31.12 2001 zutreffend berechnet wurde.

Ungeachtet der Frage des anwendbaren Rechts ist dem Finanzgericht darin zu folgen, dass das Finanzamt an die von der Fondsgesellschaft fehlerhaft unterlassene Aktivierung nicht im Sinne eines “subjektiv richtigen Bilanzansatzes” gebunden ist.

Denn Verwaltung und Gerichte sind verpflichtet, ihrer Entscheidung die objektiv richtige Rechtslage zugrunde zu legen. Vom Steuerpflichtigen vertretenen Rechtsansichten kommt auch dann keine Bedeutung zu, wenn sie bei der Aufstellung der Bilanz vertretbar waren oder der damals herrschenden Auffassung entsprachen. Das gilt auch für die Auffassung der Fondsgesellschaft zur Bilanzierung der Schlusszahlung in diesem Streitfall.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. Dezember 2017 – IV R 23/14

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Unionsmarke – und das Anhalten der Ware durch den Zoll https://www.aussenwirtschaftslupe.de/unionsmarke-und-das-anhalten-der-ware-durch-den-zoll-6970?pk_campaign=feed&pk_kwd=unionsmarke-und-das-anhalten-der-ware-durch-den-zoll Fri, 23 Feb 2018 07:28:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6970  … ]]> Eine Einfuhr liegt vor, wenn die gekennzeichnete Ware aus dem Ausland tatsächlich in den Schutzbereich des Markengesetzes überführt worden ist.

Täter dieser Verletzungshandlung ist nicht nur, wer im Zeitpunkt des Grenzübertritts bzw. bei Nichtunionswaren im Zeitpunkt ihres Statuswechsels zu Unionswaren die tatsächliche Verfügungsgewalt über die Ware hat, sondern auch der die Einfuhr veranlassende im geschäftlichen Verkehr handelnde inländische Besteller der Ware.

Auch eine Grenzbeschlagnahme steht der Einfuhr nicht entgegen.

Die gegenteilige Auffassung überzeugt nicht, da dadurch der Grenzbeschlagnahme, die gemäß § 146 Abs. 1 Satz 1 MarkenG “bei der Einfuhr” erfolgt, diese also voraussetzt, die Grundlage entzogen würde. Der in den verschiedensten Gesetzen verwendete Einfuhrbegriff ist kein einheitlicher, sondern muss für jedes von ihnen nach seinem speziellen Sinn und Zweck ausgelegt werden. Die Aufnahme der “Einfuhr” als Benutzungshandlung sollte den Verletzungstatbestand im Interesse effektiven Markenschutzes gerade so weit wie möglich nach vorne verlagern.

Dieser Zielrichtung würde es nicht entsprechen, für eine vollendete Einfuhr nicht schon das Hereinschaffen der Ware ins inländische Hoheitsgebiet genügen zu lassen, sondern beispielsweise zusätzlich zu fordern, dass die Ware die Zollstelle passiert hat. Gelangt die Ware in das Bundesgebiet, kommt es für die Benutzungshandlung der Einfuhr nicht mehr darauf an, ob ein nachfolgendes Inverkehrbringen als weitere eigenständige Verletzungshandlung durch die Beschlagnahme verhindert wird.

Ungeachtet des “Anhaltens” der Ware durch den deutschen Zoll am Flughafen Tegel liegt daher im verfahrensgegenständlichen Fall eine Einfuhr vor. Sie erfolgte auch zum Zweck des Inverkehrbringens und stellt eine Benutzungshandlung im Sinne des § 143a Abs. 1 Nr. 1 MarkenG dar.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 23. Januar 2018 – 5 StR 554/17

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Einige Informationen zum Thema “Prospektständer” https://www.aussenwirtschaftslupe.de/einige-informationen-zum-thema-prospektstaender-6966?pk_campaign=feed&pk_kwd=einige-informationen-zum-thema-prospektstaender Tue, 13 Feb 2018 04:29:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6966  … ]]> Ganz gleich ob es sich um das Weihnachtsfest, einen Jahresempfang oder eine Auszeichnungsfeier handelt, in jedem Unternehmen gibt es mehr oder weniger regelmäßig einen Grund zum Feiern. Je nachdem wo eine Feier abgehalten wird, erfordert eine solche Veranstaltung auch das entsprechende Equipment. Wesentlich dabei sind auch die richtigen Prospektständer, um das Unternehmen und dessen Produkte in den Mittelpunkt zu rücken.

Im Allgemeinen werden Prospektständer für den Einsatz auf einem Verkaufstresen oder an einem Infostand und Bodenständer zur Präsentation von umfangreicherem Werbematerial verwendet. Allerdings gib es keine geschützten Begriffe, um die umfangreiche Auswahl einzugrenzen. Vom handlichen zum mobilen Prospektständer bis hin zum hochwertigen Alu – Prospektständer ist alles möglich.

Zum besseren Überblick ein kleiner Leitfaden:

Begonnen hat es mit dem klassischen Ständer, allerdings hat sich das Angebot im entsprechend der Anforderungen deutlich verändert. Angeboten wurden einfache Prospektständer für die klassischen Printformate, welche für den richtigen Einsatz aufgestellt wurden, so wurde mit der immer stärker zunehmenden Printwerbemittel der Bodenständer, also der klassische Bodenprospektständer entwickelt.

Ein Bodenprospektständer aus Alu bringt die Werbemittel auf Gesichtshöhe mit den Kunden. Die Fähigkeit zum Klappen, zum Falten, auch eine wirklich komfortable Ergonomie macht einen Alu – Bodenständer zum Optimum als Infoständer an jedem nur möglichen Point of Sale.

Auch Tischprospektständer aus Alu werden heutzutage in einer mehr oder weniger riesigen Auswahl angeboten. Zusätzlich zu den Standard Formaten verfügen diese auch über eine umfangreiche Auswahl an unüblichen Formaten, wie z.B. einem DL Querformat.

Auch eine nahezu unbegrenzte Auswahl an Farben genauestens abgestimmt auf Ihre individuellen Werbeaktion wird angeboten. Und wenn das noch nicht ausreichend sein sollte, dann wird auch Ihr individueller Alu – Prospektständer mit einem Aufdruck für ein professionelles Branding angefertigt oder Sie wählen eine besonders seltene Form für den Alu – Prospektständer. Sie sehen also – Ihren Wünschen und Vorstellungen sind nahezu keine Grenzen gesetzt.

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Schmuggel – und der besonders schwere Fall der Steuerhinterziehung https://www.aussenwirtschaftslupe.de/schmuggel-und-der-besonders-schwere-fall-der-steuerhinterziehung-6963?pk_campaign=feed&pk_kwd=schmuggel-und-der-besonders-schwere-fall-der-steuerhinterziehung Wed, 24 Jan 2018 07:18:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6963  … ]]> Bei einem Schmuggel entfällt eine Verurteilung wegen tateinheitlich begangener Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO), weil es sich bei Schmuggel (§ 373 AO) um einen Qualifikationstatbestand handelt, der den Grundtatbestand des § 370 AO verdrängt.

Dies gilt für vor dem 1.01.2008 begangenen Taten selbst dann, wenn die Voraussetzungen eines besonders schweren Falls der Steuerhinterziehung im Sinne des § 370 Abs. 3 AO gegeben sind.

Neben dem Zoll stellt auch die Einfuhrumsatzsteuer eine Einfuhrabgabe dar, die vom Qualifikationstatbestand des § 373 Abs. 1 AO erfasst wird.

Dies ist auch im Rahmen der Strafzumessung zu berücksichtigen:

Es liegt ein Fall der Gesetzeskonkurrenz vor, bei der das verdrängte Delikt nur dann bei der Strafzumessung berücksichtigt werden darf, wenn und soweit Umstände, die die erhöhte Schuld begründen sollen, nicht schon – wie aber hier – zu den Merkmalen des vorrangigen Tatbestands gehören. Andernfalls verstößt das Gericht gegen das Verbot der Doppelverwertung (§ 46 Abs. 3 StGB).

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 9. November 2017 – 1 StR 204/17

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Geschäftsführerhaftung für die Einfuhrumsatzsteuer – im Insolvenzeröffnungsverfahren https://www.aussenwirtschaftslupe.de/geschaeftsfuehrerhaftung-fuer-die-einfuhrumsatzsteuer-im-insolvenzeroeffnungsverfahren-6961?pk_campaign=feed&pk_kwd=geschaeftsfuehrerhaftung-fuer-die-einfuhrumsatzsteuer-im-insolvenzeroeffnungsverfahren Wed, 10 Jan 2018 07:07:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6961  … ]]> Wird die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer GmbH beantragt und ein vorläufiger Insolvenzverwalter unter Anordnung eines allgemeinen Zustimmungsvorbehalts bestellt, verbleibt die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis beim gesetzlichen Vertreter der GmbH. Er wird durch den vorläufigen Insolvenzverwalter nicht aus seiner Pflichtenstellung verdrängt und hat weiterhin dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln der GmbH entrichtet werden.

Ist für Einfuhrabgaben ein laufender Zahlungsaufschub gewährt worden, sind diese am Fälligkeitstag vorrangig ohne Rücksicht auf das Bestehen etwaiger anderer Zahlungsverpflichtungen zu entrichten. In diesem Fall ist daher auf die Haftung des GmbH-Geschäftsführers für die Einfuhrabgaben der sog. Grundsatz der anteiligen Tilgung nicht anzuwenden.

Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet, kann nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Nach § 69 Satz 1 AO haften die in §§ 34 und 35 AO bezeichneten Personen, soweit (u.a.) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt werden. Wie das Finanzgericht zutreffend ausgeführt hat, hatte der Geschäftsführer als gesetzlicher Vertreter der GmbH gemäß § 34 Abs. 1 AO deren steuerliche Pflichten zu erfüllen, insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den für die GmbH verwalteten Mitteln entrichtet werden.

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall ist diese Pflicht verletzt worden, da die für die Einfuhren der GmbH im Monat Februar 2011 entstandene Einfuhrumsatzsteuer nicht rechtzeitig im Zeitpunkt ihrer Fälligkeit am 16.03.2011 gezahlt worden ist.

Die für das Tatbestandsmerkmal des Verschuldens i.S. des § 69 Satz 1 AO zu stellende Frage, aus welchem Grund die Zahlung der fälligen Einfuhrumsatzsteuer unterblieb, lässt sich allerdings nach den im Finanzgericht, Urteil enthaltenen tatsächlichen Feststellungen nicht zweifelsfrei beantworten.

Da sich das Finanzgericht in den Urteilsgründen ausführlich mit der Mittelvorsorgepflicht des GmbH-Geschäftsführers und dem (nach Ansicht des Finanzgericht im Streitfall nicht anzuwendenden) Grundsatz der anteiligen Tilgung befasst hat, ist es anscheinend davon ausgegangen, dass der GmbH im Zeitpunkt der Fälligkeit der Einfuhrumsatzsteuer am 16.03.2011 keine ausreichenden finanziellen Mittel zur Begleichung der Steuerschuld zur Verfügung standen. Für diese Annahme des Finanzgericht könnten zum einen die Angabe im angefochtenen Haftungsbescheid sprechen, für die Abbuchung des fälligen Betrags vom angegebenen Konto sei keine Deckung vorhanden gewesen, und zum anderen das im Tatbestand des Finanzgericht, Urteils wiedergegebene Vorbringen des Geschäftsführers, er habe andere “früher fällig werdende Verbindlichkeiten bedienen müssen”. Eindeutige Feststellungen des Finanzgericht hierzu fehlen jedoch.

Wollte man den vorgenannten Sachverhalt unterstellen, wäre die Annahme des Finanzgericht einer grob fahrlässigen Verletzung der dem Geschäftsführer als Geschäftsführer obliegenden Mittelvorsorgepflicht rechtlich nicht zu beanstanden. Insoweit hat das Finanzgericht zutreffend die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zugrunde gelegt, der zufolge sich ein gesetzlicher Vertreter bereits vor Fälligkeit einer Steuer der Verletzung seiner Pflicht zur Bereithaltung von Mitteln schuldig machen kann. Denn von ihm ist zu verlangen, dass er vorausschauend plant und insbesondere in der Krise finanzielle Mittel zur Entrichtung der geschuldeten Steuern bereithält. Vom Eintritt der Fälligkeit der Steuern ist diese Pflicht unabhängig.

Danach bestünde im Streitfall kein Zweifel, dass der Geschäftsführer verpflichtet war, die Mittel zur Zahlung der entstandenen Einfuhrumsatzsteuer rechtzeitig zur Abbuchung durch das Hauptzollamt bereitzuhalten, denn es war nach den Feststellungen des Finanzgericht bereits im Februar 2011 klar, dass die Einfuhrumsatzsteuer für die vom 01. bis zum 25.02.2011 angemeldeten Einfuhren entstanden und festgesetzt und wegen des bewilligten Zahlungsaufschubs bereits in naher Zukunft, nämlich am 16.03.2011, zu entrichten war. Anhaltspunkte für die Annahme, der GmbH hätten bereits im Februar 2011 die Mittel gefehlt, um für den Fälligkeitstag vorausschauend zu planen, ergeben sich weder aus den Feststellungen des Finanzgericht noch aus dem Geschäftsführervortag. Zudem ist das Vorbringen des Hauptzollamt im erstinstanzlichen Verfahren unwidersprochen geblieben, die Einfuhrabgaben hätten aus den Verkaufserlösen der eingeführten Waren entrichtet werden können.

Soweit das Finanzgericht die angenommene Verletzung der Mittelvorsorgepflicht als grob fahrlässig angesehen hat, hat es einen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entsprechenden rechtlichen Maßstab zugrunde gelegt. An die an diesem Maßstab ausgerichtete Würdigung der festgestellten Tatsachen ist der Bundesfinanzhof mangels zulässiger und begründeter Revisionsgründe gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO). Seitens der Revision sinngemäß gerügte Verfahrensmängel wegen unterbliebener Beweiserhebung liegen schon deshalb nicht vor, weil gemäß dem Sitzungsprotokoll keine Beweisanträge in der mündlichen Verhandlung gestellt wurden. Aus welchem Grund sich dem Finanzgericht auch ohne Beweisanträge unter Berücksichtigung seines -insoweit maßgeblichen- Rechtsstandpunkts eine weitere bestimmte Maßnahme der Sachaufklärung hätte aufdrängen müssen, legt die Revision nicht dar.

Abweichend von dem Sachverhalt, den das Finanzgericht seiner Entscheidung (anscheinend) zugrunde gelegt hat, verneint die Revision eine Verletzung der Mittelvorsorgepflicht durch den Geschäftsführer, indem sie sein erstinstanzliches Vorbringen wiederholt, der für die Zahlung der Einfuhrumsatzsteuer erforderliche Betrag sei vorhanden gewesen und sei von der “Geschäftsführung (…) auf dem Konto zur Verfügung gestellt” worden (womit offenbar nicht das seinerzeit für Abbuchungen des Hauptzollamt vorgesehene Konto gemeint ist). Ob diese Behauptung zutrifft, lässt sich mangels entsprechender tatsächlicher Feststellungen des Finanzgericht nicht beantworten. Gleichwohl sieht der Bundesfinanzhof keinen Anlass, die Sache zur Klärung dieser Frage an das Finanzgericht zurückzuverweisen. Sollte nämlich das Vorbringen des Geschäftsführers zutreffen, führte dies zu keinem vom Finanzgericht, Urteil abweichenden rechtlichen Ergebnis, denn die insoweit vertretene Ansicht der Revision, “dies [hätte] den Pflichtverstoß mit der Folge eines stattgebenden Urteils entfallen lassen”, ist unzutreffend. Vielmehr müsste gerade im Fall einer fälligen, aber trotz vorhandener Mittel nicht geleisteten Steuerzahlung eine vorsätzliche, jedenfalls aber grob fahrlässige Pflichtverletzung bejaht werden, falls keine anzu Entschuldigungsgründe vorliegen.

Die Frage, warum der Geschäftsführer trotz angeblich ausreichend zur Verfügung stehender finanzieller Mittel der GmbH die Einfuhrumsatzsteuer nicht zahlte, ist von ihm jedoch weder im finanzgerichtlichen Verfahren noch im Revisionsverfahren in einer sein Verschulden ausschließenden Weise beantwortet worden, denn soweit im Tatbestand des Finanzgericht, Urteils das Vorbringen des Geschäftsführers wiedergegeben ist, er habe die “fälligen Steuerschulden nach Bestellung des vorläufigen Insolvenzverwalters nicht mehr erfüllen können” und er habe im Zeitpunkt der Fälligkeit “die Steuern (…) weder zahlen können noch dürfen”, kann dem nicht gefolgt werden.

Mit seinem Beschluss vom 03.03.2011 hatte das AG nämlich kein allgemeines Verfügungsverbot gemäß § 21 Abs. 2 Nr. 2 1. Alternative InsO auferlegt, sondern angeordnet, dass Verfügungen der Schuldnerin (der GmbH) über Gegenstände ihres Vermögens nur mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam seien (§ 21 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative InsO). Die für eine Verfügung nach dieser Vorschrift erforderliche Zustimmung kann im Voraus (Einwilligung) oder nachträglich (Genehmigung) erteilt werden (vgl. §§ 182 bis 184 des Bürgerlichen Gesetzbuchs). Solange sie fehlt, ist eine getroffene Verfügung schwebend unwirksam.

Die bereits mit der Klagebegründung im finanzgerichtlichen Verfahren vertretene Ansicht des Geschäftsführers, aufgrund mangelnder Verfügungsbefugnis sei eine Zahlung am 16.03.2011 nicht mehr möglich gewesen, es habe ein “rechtlicher absoluter Hinderungsgrund” vorgelegen und die Geschäftsführung sei nicht mehr fähig gewesen zu handeln, trifft daher nicht zu. Vielmehr war der Geschäftsführer an der Erfüllung seiner steuerlichen Pflicht nicht durch die Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters mit Zustimmungsvorbehalt gehindert. Wie der Bundesfinanzhof bereits entschieden hat, steht die Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme des Geschäftsführers der in Insolvenz geratenen GmbH nicht entgegen. Denn im Fall der Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters ohne Anordnung eines allgemeinen Verfügungsverbots (vgl. § 22 Abs. 1 Satz 1 InsO) verbleibt die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis beim gesetzlichen Vertreter der GmbH. Der vorläufige Insolvenzverwalter mit allgemeinem Zustimmungsvorbehalt ist kein Vermögensverwalter i.S. des § 34 Abs. 1 Satz 1 AO. Der GmbH-Geschäftsführer wird durch den vorläufigen Insolvenzverwalter aus seiner Pflichtenstellung nicht verdrängt.

Ob bei einem angeordneten Zustimmungsvorbehalt gemäß § 21 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative InsO ein Verschulden des GmbH-Geschäftsführers i.S. des § 69 Satz 1 AO zu verneinen ist, wenn er trotz fortbestehender Verfügungsbefugnis und vorhandener finanzieller Mittel die Begleichung der Steuerschuld in einem Fall unterlässt, in dem der vorläufige Insolvenzverwalter die erbetene Einwilligung hierzu versagt und deutlich zu erkennen gibt, eine getroffene Verfügung auch nicht genehmigen zu wollen, kann offenbleiben, weil Entsprechendes im Streitfall vom Finanzgericht nicht festgestellt und im Übrigen vom Geschäftsführer auch nicht geltend gemacht worden ist. Eine derartige Situation wäre ein allein in der Sphäre der GmbH und des Geschäftsführers liegender Umstand gewesen, weshalb es dem Geschäftsführer oblegen hätte, dem Finanzgericht substantiiert darzulegen und ggf. nachzuweisen, welche Schritte er zur Zahlung der Steuer am Fälligkeitstag eingeleitet hatte, deren Weiterverfolgung sich jedoch wegen der Haltung des vorläufigen Insolvenzverwalters als sinnlos darstellte. An einem solchen Vorbringen, das dem Finanzgericht Anlass zu weiterer Sachaufklärung gegeben hätte, fehlt es jedoch. Das im Tatbestand des Finanzgericht, Urteils wiedergegebene klägerische Vorbringen, “er habe den Insolvenzverwalter auf die Pflicht zur Steuerzahlung angesprochen”, war insoweit jedenfalls nicht ausreichend. Auch dem im finanzgerichtlichen Verfahren vorgelegten Bericht des vorläufigen Insolvenzverwalters vom 27.06.2011 lässt sich kein Anhaltspunkt für von diesem verweigerte Zustimmungen nach § 21 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative InsO entnehmen.

In Anbetracht der Klagebegründung im finanzgerichtlichen Verfahren sowie der Begründung des Antrags auf Aussetzung der Vollziehung ist vielmehr der Schluss gerechtfertigt, dass der Geschäftsführer nichts zur Zahlung der Steuerschuld am Fälligkeitstag unternahm, weil er der irrigen Ansicht war, er sei hierzu “weder rechtlich noch tatsächlich in der Lage” und müsse sich ansonsten “gegen den eindeutigen Wortlaut und Regelungsgehalt des Beschlusses des Amtsgerichts (…) verhalten”.

Diese falsche Einschätzung vermag das Verhalten des Geschäftsführers nicht zu entschuldigen, weil der Irrtum in Anbetracht des Wortlauts des § 21 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative InsO, der sich auch im Beschluss des AG vom 03.03.2011 wiederfindet, offenkundig war. Ist aber nach alledem kein Grund dargelegt, der trotz vorhandener Mittel die unterbliebene Zahlung der fälligen Steuer durch den Geschäftsführer entschuldigt, so ist die Pflichtverletzung als zumindest grob fahrlässig begangen anzusehen, zumal nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs die Nichtentrichtung der Steuer zum gesetzlichen Fälligkeitstermin die Schuldhaftigkeit der damit verbundenen Pflichtverletzung indiziert.

Anders als die Revision meint, bestand seinerzeit auch keine den Geschäftsführer entschuldigende, aus der Massesicherungspflicht des Geschäftsführers gemäß § 64 GmbHG folgende Pflichtenkollision. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, die mit der geänderten Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs in Einklang steht, handelt ein organschaftlicher Vertreter, der bei Insolvenzreife der Gesellschaft seine steuerlichen Zahlungspflichten erfüllt, mit der Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmanns i.S. des § 64 Satz 2 GmbHG und ist nicht nach § 64 Satz 1 GmbHG gegenüber der Gesellschaft erstattungspflichtig.

Eine i.S. des § 69 Satz 1 AO schuldhafte Pflichtverletzung des Geschäftsführers ist daher unabhängig davon zu bejahen, ob man von dem seitens des Finanzgericht zugrunde gelegten oder dem vom Geschäftsführer beschriebenen Sachverhalt ausgeht.

Hinsichtlich der Frage einer nur quotalen Haftung des Geschäftsführers führen die Sachverhaltsalternativen ebenfalls zu keinen unterschiedlichen Ergebnissen. Da entweder für die Begleichung der Einfuhrumsatzsteuer am Fälligkeitstag ausreichend finanzielle Mittel bereitstanden -wie die Revision geltend macht- oder, sollte dies nicht der Fall gewesen sein -wie das Finanzgericht anscheinend angenommen hat-, jedenfalls die noch im Februar 2011 zur Verfügung stehenden finanziellen Mittel der GmbH ausgereicht hätten, um für den Fälligkeitstag vorzusorgen, käme die Anwendung des sog. Grundsatzes der anteiligen Tilgung allenfalls in Betracht, wenn die am Fälligkeitstag bzw. im Februar 2011 noch vorhandenen finanziellen Mittel zwar für die Zahlung der Steuerschuld, nicht jedoch der ggf. vorhandenen weiteren Schulden der GmbH ausgereicht hätten, wofür es allerdings nicht einmal einen substantiierten klägerischen Vortrag, sondern nur die allgemein gehaltene Aussage gibt, er (der Geschäftsführer) habe andere früher fällig werdende Verbindlichkeiten bedienen müssen, was sich im Übrigen mit seinem Vorbringen, der fällige Steuerbetrag habe auf den Konten bereitgestanden, nicht in Einklang bringen lässt.

Jedenfalls hat das Finanzgericht richtigerweise keine Feststellungen hierzu getroffen, weil es zu Recht angenommen hat, dass der Grundsatz der anteiligen Tilgung im Streitfall nicht anzuwenden ist, da die Steuerforderung des Hauptzollamt wegen des bewilligten laufenden Zahlungsaufschubs vorrangig hätte beglichen werden müssen. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs hat der Schuldner der Einfuhrabgaben, wenn er einen Zahlungsaufschub in Anspruch nimmt, bei dem die Zollverwaltung auf die Sachhaftung gemäß § 76 Abs. 1 AO verzichtet hat, die Einfuhrabgaben am Fälligkeitstag ohne Rücksicht auf das Bestehen etwaiger anderer Zahlungsverpflichtungen abzuführen. Wird dem Abgabenschuldner die Möglichkeit eingeräumt, den Verkaufserlös schon vor Zahlung der Abgaben realisieren zu können, indem das Hauptzollamt durch Gewährung des Zahlungsaufschubs und die Freigabe der Ware vor Begleichung der Abgabenschuld auf die Sachhaftung verzichtet und es hinsichtlich der Einfuhrumsatzsteuer zudem davon absieht, eine Sicherheit zu fordern (§ 21 Abs. 3 UStG), ist der Abgabenschuldner verpflichtet, die Abgaben am Fälligkeitstag vorrangig zu entrichten. An dieser Rechtsprechung hält der Bundesfinanzhof fest.

Die Möglichkeit der Abwendung des Steuerschadens durch insolvenzrechtliche Regelungen bestand und besteht nicht. Anders als die Revision meint, war die Einfuhrumsatzsteuerschuld nicht gemäß § 55 Abs. 4 InsO als Masseverbindlichkeit zu begleichen. Diese Steuerschuld ist durch die Einfuhren der GmbH im Februar 2011 begründet worden und nicht durch den vorläufigen Insolvenzverwalter oder die GmbH mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters. Das Hauptzollamt hatte auch kein Recht auf abgesonderte Befriedigung nach § 51 Nr. 4 InsO, weil jedenfalls die nach § 76 Abs. 1 AO bestehende Sachhaftung einfuhrabgabenpflichtiger Waren im Streitfall gemäß § 76 Abs. 4 Satz 2 AO erloschen war.

Auch soweit das Finanzgericht Ermessensfehler bei der Inanspruchnahme des Geschäftsführers verneint hat, sind Rechtsfehler nicht ersichtlich. Von einem -nur im Rahmen des Entschließungsermessens zu berücksichtigenden- Mitverschulden des Hauptzollamt, das nach Ansicht der Revision im Rahmen der Stundungsvereinbarung eine Sicherungsübereignung hätte vereinbaren können, kann schon deshalb keine Rede sein, weil das Hauptzollamt mit der GmbH keine Stundungsvereinbarung getroffen, sondern laufenden Zahlungsaufschub gemäß Art. 224, Art. 226 Buchst. b des Zollkodex gewährt hat. Dass es den Aufschub -wie in § 21 Abs. 3 UStG vorgesehen- ohne Sicherheitsleistung bewilligte, kann ihm nicht als Mitverschulden entgegengehalten werden.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. September 2017 – VII R 40/16

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Steuerfreistellung von Gewinnausschüttungen aufgrund des DBA-USA https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuerfreistellung-von-gewinnausschuettungen-aufgrund-des-dba-usa-6959?pk_campaign=feed&pk_kwd=steuerfreistellung-von-gewinnausschuettungen-aufgrund-des-dba-usa Fri, 22 Dec 2017 07:09:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6959  … ]]> § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 i.d.F. bis zur Änderung durch das StSenkG, der für den Fall, dass Gewinnanteile, die von einer ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden, von der Körperschaftsteuer befreit sind, vorsieht, dass ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigen sind, ist unionsrechtlich ausschließlich an der Niederlassungsfreiheit zu messen, wenn sich die Freistellung der Gewinnausschüttungen unmittelbar aus einem Doppelbesteuerungsabkommen ergibt, das eine Mindestbeteiligung von 25 % voraussetzt.

§ 8b Abs. 6 KStG 1999 a.F. steht damit der Berücksichtigung einer Teilwertabschreibung auf die Beteiligung entgege. Diese Regelung verstößt nicht gegen die Vorgaben des Unionsrechts.

Dabei konnte es der Bundesfinanzhof für den hier entschiedenen Streitfall dahin stehen lassen, ob die Muttergesellschaft als Kapitalgesellschaft ausländischen Rechts unmittelbar von den Oberbegriffen der “Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen” des § 1 Abs. 1 KStG 1999 i.d.F. des Gesetzes zur Bereinigung von steuerlichen Vorschriften (Steuerbereinigungsgesetz 1999 -StBereinG 1999-) vom 22.12 1999 oder von dem durch den Klammerzusatz ergänzten Begriff der Kapitalgesellschaften des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG 1999 i.d.F. dieses Gesetzes erfasst wird und damit die Aufzählung des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG 1999 i.d.F. des StBereinG 1999 -wie im Fall von Gesellschaften deutschen Rechts- als abschließend anzusehen ist. Jedenfalls besteht aufgrund der Vergleichbarkeit zu einer deutschen Kapitalgesellschaft die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG 1999 als sonstige juristische Person des privaten Rechts. Aufgrund des -im Gegensatz zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG 1999 i.d.F. des StBereinG 1999- fehlenden ausdrücklichen Bezugs zu einer bestimmten Gesellschaftsform des deutschen Rechts lässt dieser Begriff die Subsumtion aufgrund einer typenmäßigen Vergleichbarkeit zu den Kernelementen der juristischen Personen des deutschen Privatrechts zu.

Dem Finanzgericht Köln ist darin zu folgen, dass § 8b Abs. 3 KStG 1999 n.F., wonach Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in Abs. 2 genannten Anteil entstehen, bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigen sind, im Streitjahr nicht anwendbar ist. Zwar sah § 34 Abs. 6d Satz 1 Nr. 2 KStG 1999 i.d.F. des StSenkG bzw. § 34 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 KStG 1999 n.F. die Anwendung der Norm bei Beteiligungen an einer ausländischen Gesellschaft, wenn das Wirtschaftsjahr der Kapitalgesellschaft mit dem Kalenderjahr übereinstimmte, bereits für den Veranlagungszeitraum 2001 vor, während dies für Beteiligungen an Inlandsgesellschaften regelmäßig erstmals für den Veranlagungszeitraum 2002 der Fall war. Doch hat der Gerichtshof der Europäischen Union auf Vorlage des Bundesfinanzhofs mit Urteil STEKO Industriemontage vom 22.01.2009 entschieden, dass Art. 56 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft i.d.F. des Vertrags von Amsterdam zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte -EG-, jetzt Art. 63 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft -AEUV- einer Regelung entgegensteht, wonach ein Verbot des Abzugs von Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einer solchen Beteiligung für Beteiligungen an einer ausländischen Gesellschaft früher in Kraft tritt als für Beteiligungen an einer inländischen Gesellschaft. Hieraus ergibt sich zum einen, dass § 8b Abs. 3 KStG 1999 n.F. im Veranlagungszeitraum 2001 nicht anwendbar ist.

Zum anderen ist aus dem Vorstehenden abzuleiten, dass für das Streitjahr § 8b KStG 1999 a.F. weiterhin zu beachten bleibt. Insoweit führt der Vorrang des Gemeinschaftsrechts zwar zur Nichtanwendung des § 34 Abs. 6d Satz 1 Nr. 2 KStG 1999 i.d.F. des StSenkG bzw. § 34 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 KStG 1999 n.F. Deren Sätze 2 bleiben aber anwendbar und diese sahen vor, dass bis zu den in den Sätzen 1 der Vorschriften genannten Zeitpunkten § 8b KStG 1999 a.F. weiter Geltung entfalten sollte. Da § 34 Abs. 6d Satz 2 KStG 1999 i.d.F. des StSenkG bzw. § 34 Abs. 4 Satz 2 KStG 1999 n.F. für alle Steuerpflichtigen gelten, kann sich -wovon auch die Beteiligten ausgehen- insoweit kein Verstoß gegen die Grundfreiheiten ergeben.

Dem Finanzgericht Köln ist ferner darin zuzustimmen, dass im Streitfall die Tatbestandsvoraussetzungen des § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 a.F. erfüllt sind. Danach sind in dem Fall, dass Gewinnanteile, die von einer ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden, nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, nach § 8b Abs. 4 Satz 1 und 3 oder nach Abs. 5 von der Körperschaftsteuer befreit sind, Gewinnminderungen, die durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an der ausländischen Gesellschaft entstehen, bei der Gewinnermittlung nicht zu berücksichtigen, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts auf die Gewinnausschüttungen zurückzuführen ist. Zwischen den Beteiligten besteht Einvernehmen, dass die Gewinnausschüttung, die in der Gewinnermittlung der Muttergesellschaft zur streitbefangenen ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibung auf die Beteiligung an der C führte, nach Art. 23 Abs. 1 Nr. 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich Belgien zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und zur Regelung verschiedener anderer Fragen auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen einschließlich der Gewerbesteuer und der Grundsteuern vom 11.04.1967 -DBA-Belgien- in Deutschland steuerbefreit war, die Teilwertabschreibung mithin ausschließlich auf dieser Gewinnausschüttung beruhte und keine Auskehrung von Rücklagen betraf.

Der Bundesfinanzhof kann offen lassen, ob § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 a.F. überhaupt am Maßstab der unionsrechtlichen Grundfreiheiten überprüft werden kann, da die Norm auf der Umsetzung von Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 90/435/EWG des Rates vom 23.07.1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten -Mutter/Tochter-Richtlinie- beruht, wonach jeder Mitgliedstaat bestimmen kann, dass Minderwerte, die sich aufgrund der Ausschüttung der Tochtergesellschaften ergeben, nicht vom steuerpflichtigen Gewinn der Muttergesellschaft abgesetzt werden können. Denn § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 a.F. wäre unter den Gegebenheiten des Streitfalls nur am Maßstab der Niederlassungsfreiheit (Art. 43 EG, jetzt Art. 49 AEUV) zu messen; auf diese könnte sich die Muttergesellschaft als nach dem Recht eines Drittstaates gegründete Gesellschaft nicht berufen.

Aus der Rechtsprechung des EuGH folgt insoweit, dass für die Frage, ob eine nationale Regelung unter die eine oder die andere Grundfreiheit fällt, auf den Gegenstand der betreffenden Regelung abzustellen ist. Eine nationale Regelung, die nur auf Beteiligungen anwendbar ist, die es ermöglichen, einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen einer Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen, fällt in den Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit. Hingegen sind nationale Bestimmungen über Beteiligungen, die in der alleinigen Absicht der Geldanlage erfolgen, ohne dass auf die Verwaltung und Kontrolle des Unternehmens Einfluss genommen werden soll, ausschließlich im Hinblick auf den freien Kapitalverkehr zu prüfen.

Bezogen auf den eindeutigen Wortlaut des § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 a.F., der danach differenziert, ob die Gewinnanteile, die von einer ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden, (alternativ) nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA), nach (§ 8b) Abs. 4 Satz 1 und 3 oder nach (§ 8b) Abs. 5 von der Körperschaftsteuer befreit sind, ist unter den Gegebenheiten des Streitfalls die Niederlassungsfreiheit einschlägig.

Der Bundesfinanzhof hat bereits für § 34 Abs. 4 Satz 4 KStG 1999 n.F., der einen Anteil i.S. von § 8b Abs. 2 KStG 1999 i.d.F. des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung von Stiftungen vom 14.07.2000 -KStG 1999 a.F.- voraussetzte und damit nicht allgemein an die steuerfreien Bezüge aus Anteilen an ausländischen Gesellschaften, sondern nur an solche Gewinnausschüttungen der Auslandsgesellschaft anknüpfte, die nach einem DBA von der Körperschaftsteuer befreit waren, entschieden, dass die Kapitalverkehrsfreiheit -auch in Drittstaatsfällen- von der insoweit vorrangig anzuwendenden Niederlassungsfreiheit verdrängt wird. Dabei hat der Bundesfinanzhof -ungeachtet der Frage, ob die dortige Beteiligungsschwelle von 10 % dem Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit untersteht- ausschließlich auf Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 und 3 i.V.m. Art. 10 Abs. 4 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen und einiger anderer Steuern (DBA-USA 1989/1991) abgestellt; er hat es mithin nicht als maßgeblich angesehen, dass § 8b Abs. 2 KStG 1999 a.F. -ebenso wie § 8b Abs. 6 KStG 1999 a.F.- alternativ auch auf eine Befreiung nach § 8b Abs. 5 KStG 1999 a.F. (Erstreckung des DBA-Schachtelprivilegs auf Beteiligungen ab 10 %) abstellt.

In § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 a.F. hat sich der Gesetzgeber hinsichtlich der Frage, nach welcher Vorschrift die Gewinnanteile, die von einer ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden, von der Körperschaftsteuer befreit sind, für eine gestufte Prüfung entschieden. Dies wird im Gesetzeswortlaut dadurch deutlich, dass alternativ auf eine Befreiung nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, nach (§ 8b) Abs. 4 Satz 1 und 3 “oder” nach (§ 8b) Abs. 5 abgestellt wird. Entsprechend ergibt sich die Freistellung der Gewinnausschüttungen angesichts der Beteiligung der Muttergesellschaft von 99, 9 % an der C unmittelbar aus Art. 23 Abs. 1 Nr. 3 DBA-Belgien, der eine Mindestbeteiligung von 25 % voraussetzt, ohne dass es eines Rückgriffs auf § 8b Abs. 5 KStG 1999 a.F. bedarf. Die Frage nach der Anwendbarkeit der Kapitalverkehrsfreiheit ist danach für das in Art. 23 Abs. 1 Nr. 3 DBA-Belgien enthaltene Mindestbeteiligungserfordernis von 25 % zu beantworten. Bei einem solchen Quorum ist jedoch grundsätzlich die Niederlassungsfreiheit einschlägig.

Der Umstand, dass die Muttergesellschaft nach US-amerikanischem Recht gegründet wurde, führt zu keinem anderen Ergebnis. Die Muttergesellschaft ist nicht in den persönlichen Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit einbezogen. Gesellschaften stehen nur dann nach Art. 48 EG (jetzt Art. 54 AEUV) für Zwecke der Anwendung der Niederlassungsfreiheit einer natürlichen Person gleich, wenn sie nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründet worden sind. Die Mitgliedstaaten können zwar die Anknüpfung bestimmen, die eine Gesellschaft aufweisen muss, um als nach seinem innerstaatlichen Recht gegründet angesehen zu werden. In Fällen, in denen sie -wie im Streitfall- eine Gesellschaft ausländischen Rechts als solche anerkennen, ist es ihnen aber verwehrt, den persönlichen Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit einseitig zu erweitern. In Situationen, in denen der Schutzbereich der Niederlassungsfreiheit aufgrund der Zugehörigkeit der Dividenden beziehenden Gesellschaft zur Rechtsordnung eines Drittstaats nicht eröffnet ist, ist eine nationale Regelung über die steuerliche Behandlung von Dividenden mit Ursprung in einem anderen Mitgliedstaat oder einem Drittstaat aber nur dann nach Art. 56 EG (jetzt Art. 63 AEUV) zu beurteilen, wenn sie nicht ausschließlich auf Situationen anwendbar ist, in denen die Muttergesellschaft einen entscheidenden Einfluss auf die Dividenden ausschüttende Gesellschaft ausübt. Andernfalls würde es die Auslegung von Art. 56 EG (jetzt Art. 63 AEUV) Wirtschaftsteilnehmern, die sich nicht auf die Niederlassungsfreiheit berufen können, erlauben, in den Genuss dieser Freiheit zu gelangen.

Der Bundesfinanzhof erachtet die Unionsrechtslage in Anbetracht des aufgezeigten Stands der Rechtsprechung des EuGH sowie des Bundesfinanzhofs als eindeutig. Einer Vorlage an den EuGH gemäß Art. 267 AEUV bedarf es daher nicht.

Nichts anderes ergibt sich aus Art. XI Abs. 3 des Freundschafts, Handels und Schifffahrtsvertrages zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika (Freundschaftsvertrag) vom 29.10.1954. Danach dürfen Gesellschaften eines Vertragsteils -hier der USA- u.a. hinsichtlich der Zahlung von Steuern keinesfalls einer stärkeren Belastung unterliegen als unter gleichartigen Voraussetzungen die Gesellschaften irgendeines dritten Landes. Eine in Deutschland ansässige US-amerikanische Gesellschaft darf damit grundsätzlich nicht höher als eine -unter ansonsten gleichen Verhältnissen- in Deutschland ansässige Gesellschaft eines anderen EU-Mitgliedstaats besteuert werden. Jedoch erlaubt Art. XI Abs. 5 Buchst. a des Freundschaftsvertrags, nach dem sich jeder Vertragsteil vorbehält, bestimmte Steuervorteile auf der Grundlage der Gegenseitigkeit einzuräumen, eine Benachteiligung der Muttergesellschaft gegenüber im Inland ansässigen Personen EU-ausländischen Rechts. Die Grundfreiheiten stellen “Steuervorteile auf der Grundlage der Gegenseitigkeit” i.S. des Art. XI Abs. 5 Buchst. a des Freundschaftsvertrags dar, da sie nur Angehörigen der EU-Staaten und in diesen Staaten ansässigen Personen eingeräumt werden. Auf der Grundlage der Gegenseitigkeit bestehen sie deshalb, weil das EU-Recht darauf aufbaut, dass jeder Mitgliedstaat sie den Angehörigen eines jeden anderen Mitgliedstaates gewährt. Dass die Vorteile in einem zweiseitigen völkerrechtlichen Vertrag verankert sind, verlangt Art. XI Abs. 5 Buchst. a des Freundschaftsvertrags nicht.

Die Anwendung des § 8b Abs. 6 Nr. 1 KStG 1999 a.F. widerspricht schließlich nicht dem Diskriminierungsverbot des Art. XI Abs. 1 des Freundschaftsvertrags, denn die Muttergesellschaft als “Gesellschaft eines Vertragsteils” -hier der USA- unterliegt in Deutschland keiner “stärkeren Belastung als unter gleichartigen Voraussetzungen die (…) Gesellschaften des anderen Vertragsteils”. Ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen haben unabhängig davon keine steuerlichen Auswirkungen, ob das Körperschaftsteuersubjekt nach in- oder ausländischem Recht errichtet wurde ((siehe zum Begriff der Gesellschaft eines Vertragsstaates Art. XXV Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 1 des Freundschaftsvertrags). Vor diesem Hintergrund kann sich die Muttergesellschaft auch nicht auf Art. 24 Abs. 1 DBA-USA 1989/1991 berufen, der ebenfalls nur eine belastendere Besteuerung als diejenige verbietet, denen Staatsangehörige des anderen Staates unter gleichen Verhältnissen unterworfen sind.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. Juli 2017 – I R 87/15

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So werden Sie Anwalt https://www.aussenwirtschaftslupe.de/so-werden-sie-anwalt-6957?pk_campaign=feed&pk_kwd=so-werden-sie-anwalt Wed, 06 Dec 2017 04:30:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6957  … ]]> Damit Sie Anwalt werden können benötigen Sie zu anfangs erst einmal eine Hochschulzugangsberechtigung, damit Sie sich an einer Universität für Rechtswissenschaft oder auch Jura einschreiben und die Laufbahn einschlagen könne. Das Studium dauert mindestens sieben Jahre, kann aber auch in den Einzelfällen etwas länger dauern, das ist abhängig vom vielen Faktoren, die während eines Studium so auftreten können. Abgeschlossen wird das Studium mit dem 2. Staatsexamen, mit dem Sie nach dem Studium viele Türen öffnen werden und eine spannende und erfolgreiche Zeit in Ihrem Leben einleiten können. Rechtsanwälte für Sie helfen Ihnen jeden Lebenslagen, -fragen und sorgen dafür, dass Ihr gutes Recht auch durchgesetzt wird.

An den meisten Universitäten, besonders die mit einem guten Ruf für Rechtswissenschaften, gibt es einen sogenannten NC und begrenzt die Zulassung. Der höchste NC im Wintersemester 2012/2013 lag bei 1,7 an der Humboldt Universität zu Berlin. Gegenteilig zum Beispiel war es an der Uni Marburg und Augsburg, an denen das Studium zulassungsfrei war. Weiterhin sollten Sie persönliche Voraussetzungen für sich abwägen, die ein guter Anwalt benötigt. Dazu gehört Begeisterung am Argumentieren und Hinterfragen mitbringen und Dich gut ausdrücken können. Weitere wichtige Fähigkeiten sind Organisationstalent und Einfühlungsvermögen, da Sie ja letztendlich mit Menschen zusammen arbeiten und Konflikte lösen sollen zwischen verschiedenen Parteien.

Das klassische Jura Studium gliedert sich in der Regel in 4 Semester Grundstudium und weitere 5 Semester Hauptstudium. Im Hauptstudium wählen Sie ein Schwerpunkt, allerdings kann der Verlauf variieren je nach Bundesland und Hochschule. Besonders bei den angebotenen Schwerpunktfächern gibt es häufig Unterschiede. Nach dem Hauptstudium muss die erste juristische Prüfung abgelegt werden, das „1. Staatsexamen“. Diese besteht aus einer Pflichtfachprüfung und einer Schwerpunktbereichsprüfung. Die Pflichtfachprüfung umfasst die Inhalte des Grundstudiums, macht 70 % der Note aus und besteht aus mehreren schriftlichen sowie einer mündlichen Prüfung. Die Schwerpunktbereichsprüfung prüft die Kenntnisse im Schwerpunktbereich des Hauptstudiums. Diese Prüfung macht die letzten 30 % der Endnote aus.

Anwalt kann man allerdings mit dem ersten Examen leider noch nicht. Dieses berechtigt lediglich zur Aufnahme des Referendariats und dem anschließenden 2. Staatsexamen. Bedeutet das erste Examen ist nur der erste Schritt um ein Anwalt zu werden. Als Rechtsreferendar stehen Sie in einem Arbeitsverhältnis mit dem jeweiligen Bundesland und erhalten eine Vergütung von 800€ im Monat. Am Ende des Referendariats absolviert man letztendlich das 2. Staatsexamen, welches mehrere schriftliche Prüfungen beinhaltet und bundesweit nach einheitlichen Regeln durchgeführt werden. Einige Monate nach den schriftlichen Prüfungen muss noch eine mündliche Prüfung abgehalten werden um final ein Anwalt zu werden.

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Beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer aus Südafrika – und die Nacherhebung der Lohnsteuer https://www.aussenwirtschaftslupe.de/beschraenkt-steuerpflichtige-arbeitnehmer-aus-suedafrika-und-die-nacherhebung-der-lohnsteuer-6955?pk_campaign=feed&pk_kwd=beschraenkt-steuerpflichtige-arbeitnehmer-aus-suedafrika-und-die-nacherhebung-der-lohnsteuer Fri, 01 Dec 2017 07:21:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6955  … ]]> Bei der Durchführung des Lohnsteuerabzugs beschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer ersetzt die Freistellungsbescheinigung nach § 39b Abs. 6 EStG aufgrund des Verweises in § 39d Abs. 3 Satz 4 Halbsatz 1 EStG auf § 41c EStG und § 39b Abs. 6 EStG die Bescheinigung nach § 39d Abs. 1 Satz 3 EStG und gilt nach § 39d Abs. 3 Satz 4 Halbsatz 2 EStG als Lohnsteuerkarte. Soweit § 39 Abs. 3b Satz 4 EStG ausdrücklich anordnet, dass Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte als gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen i.S. des § 179 AO anzusehen sind, ist damit über den Verweis in § 39d Abs. 3 Satz 4 EStG auch für die Ausstellung oder Änderung einer Bescheinigung im Verfahren des § 39d EStG die Korrekturvorschrift des § 164 Abs. 2 AO eröffnet.

Abs. 1 DBA-Südafrika 1973 bestimmt, dass Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen in Deutschland der Besteuerung unterworfen werden dürfen und damit dem Lohnsteuerabzug nach § 39d i.V.m. § 50 Abs. 1 Satz 4 EStG unterliegen, wenn das ausgezahlte Altersruhegeld in Südafrika (tatsächlich) nicht besteuert wird, d.h. Südafrika sein bestehendes Besteuerungsrecht nicht ausübt.

Nach § 41c Abs. 4 Satz 2 EStG hat das Finanzamt zu wenig erhobene Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nachzufordern, wenn der nachzufordernde Betrag 10 EUR übersteigt. “Zu wenig” Lohnsteuer wird erhoben, wenn nach § 41c Abs. 4 Satz 1 EStG u.a. der Arbeitgeber die Lohnsteuer nach § 41c Abs. 1 EStG nicht nachträglich einbehält und dies dem Betriebsstättenfinanzamt unverzüglich angezeigt wird. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall -wie das Finanzgericht im Ergebnis zutreffend entschieden hat- vor.

Nach § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG ist der Arbeitgeber berechtigt, noch nicht erhobene Lohnsteuer nachträglich einzubehalten, wenn ihm der Arbeitnehmer eine Lohnsteuerkarte mit rückwirkenden Eintragungen vorlegt (Nr. 1), oder wenn er erkennt, dass er die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig einbehalten hat (Nr. 2). § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG erfasst dabei zumindest in seiner Nr. 1 aufgrund der Bezugnahme auf die Eintragungen in der Lohnsteuerkarte unmittelbar nur die Änderung des Lohnsteuerabzugs für unbeschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer. Über die Verweisung in § 39d Abs. 3 Satz 4 EStG ergibt sich jedoch, dass § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG entsprechend dem ihm zugrunde liegenden Gedanken der nachträglichen Korrektur eines fehlerhaften Lohnsteuerabzugs auch beim Lohnsteuerabzug für beschränkt einkommensteuerpflichtige Arbeitnehmer anzuwenden ist. Im Streitfall kann letztlich offen bleiben, ob sich aufgrund der für die Jahre 2009 bis 2011 geänderten Bescheinigungen für den Steuerabzug eine Berechtigung des B e.V. zur Änderung des Lohnsteuerabzugs aus § 41c Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG direkt oder aus § 41c Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in entsprechender Anwendung ergibt, denn jedenfalls soll § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG auch bei beschränkt Steuerpflichtigen die nachträgliche, rückwirkende Korrektur der Lohnsteuerabzugsmerkmale ermöglichen.

Die Berechtigung des Arbeitgebers zur Nacherhebung der Lohnsteuer -als Voraussetzung für die Nacherhebung beim Arbeitnehmer nach § 41c Abs. 4 Satz 2 EStG- hängt jedoch in jedem Fall davon ab, ob das Finanzamt die Rechtswirkungen der nach § 39b Abs. 6 EStG erteilten Freistellungsbescheinigung rückwirkend beseitigen konnte. Konnte es dies nicht, liegt entweder keine rückwirkende Eintragung i.S. des § 41c Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG oder kein nicht vorschriftsmäßiger Einbehalt i.S. des § 41c Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vor.

Soweit in der Vorinstanz das Finanzgericht Berlin-Brandenburg unter Berufung auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 28.08.1991 die Auffassung vertritt, dass einer Inanspruchnahme des Arbeitnehmers nach § 41c Abs. 4 Satz 2 EStG die dem B e.V. erteilte Freistellungsbescheinigung nicht entgegensteht, vermag dem der Bundesfinanzhof nicht zu folgen.

Die Auffassung der Vorinstanz beruht offenbar auf einer Fehlinterpretation der BFH-Entscheidung in BFHE 165, 404, BStBl II 1992, 107. Der Bundesfinanzhof hatte dort entschieden, dass wie im Fall einer dem Arbeitgeber erteilten Anrufungsauskunft nach § 42e EStG auch bei einer dem Arbeitgeber erteilten Freistellungsbescheinigung die Bindungswirkung personenbezogen zu verstehen sei. Die Finanzbehörde sei daher nicht gehindert, gegenüber dem Arbeitnehmer einen anderen ungünstigeren Rechtsstandpunkt zu vertreten als im Auskunftsverfahren gegenüber dem Arbeitgeber. Die Vorinstanz lässt, indem sie sich diese Grundsätze zu Eigen macht und auf den Urteilsfall anwendet, allerdings unberücksichtigt, dass die Nacherhebung der Lohnsteuer vom Arbeitnehmer in § 41c Abs. 4 Satz 2 EStG tatbestandlich -nach der hier allein einschlägigen 1. Alternative des Satzes 1- vom Vorliegen eines Falles des § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG abhängig gemacht wird, d.h. der Arbeitgeber berechtigt sein müsste, die Lohnsteuer nachträglich einzubehalten, dies aber nicht tut. Damit kommt es aber nicht -wie von der Vorinstanz angenommen- darauf an, ob eine dem Arbeitgeber erteilte Freistellungsbescheinigung gegenüber dem Arbeitnehmer Bindungswirkung entfaltet oder nicht. Es kommt vielmehr allein darauf an, ob der Arbeitgeber nach § 41c Abs. 1 Satz 1 EStG berechtigt wäre, noch nicht erhobene Lohnsteuer nachträglich einzubehalten. Die Berechtigung des Arbeitgebers zum nachträglichen Einbehalt hängt aber wiederum im Streitfall davon ab, ob eine Freistellungsbescheinigung besteht oder nicht.

Nichts anderes ergibt sich aus dem BFH-Urteil vom 13.03.1985. Soweit der Bundesfinanzhof dort entschieden hat, dass eine Freistellungsbescheinigung, die dem Arbeitgeber gemäß § 39b Abs. 6 EStG für Zwecke des Lohnsteuerabzuges erteilt worden ist, keine Bindungswirkung im Verhältnis zum Arbeitnehmer entfaltet, betrifft diese Entscheidung nicht den Streitfall. Zum einen wird in dieser Entscheidung nur das Verhältnis zwischen Lohnsteuerabzug und Einkommensteuerveranlagung des Arbeitnehmers angesprochen. Zum anderen bleibt wiederum die Anknüpfung des § 41c Abs. 4 EStG an die tatbestandlichen Voraussetzungen für einen nachträglichen Lohnsteuereinbehalt durch den Arbeitgeber unberührt.

Im Ergebnis zutreffend ist die Vorinstanz aber davon ausgegangen, dass die Freistellungsbescheinigung nach § 39b Abs. 6 EStG im Urteilsfall rückwirkend geändert werden konnte.

Dem in § 39d Abs. 3 Satz 4 Halbsatz 1 EStG für die Durchführung des Lohnsteuerabzugs bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern enthaltenen Verweis auf § 41c EStG und auf § 39b Abs. 6 EStG ist zu entnehmen, dass die Bescheinigung nach § 39b Abs. 6 EStG die sonst im Verfahren für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer nach § 39d Abs. 1 Satz 3 EStG auf Antrag des Arbeitnehmers auszustellende Bescheinigung ersetzt und damit nach § 39d Abs. 3 Satz 4 Halbsatz 2 EStG als Lohnsteuerkarte gilt. Soweit § 39 Abs. 3b Satz 4 EStG ausdrücklich anordnet, dass Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte als gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen i.S. des § 179 AO, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehen, anzusehen sind, muss dies über den Verweis in § 39d Abs. 3 Satz 4 EStG auch für die Ausstellung oder Änderung einer Bescheinigung im Verfahren des § 39d EStG für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer gelten. Demgemäß konnte die Freistellungsbescheinigung im Streitfall nach § 164 Abs. 2 AO aufgehoben und geändert werden.

Den insoweit abweichenden Meinungen in der Literatur, die sich ausdrücklich auf das Fehlen einer §§ 39 Abs. 3b Satz 4, 39a Abs. 4 Satz 1 EStG entsprechenden Regelung in § 39b Abs. 6 EStG berufen, vermag der Bundesfinanzhof angesichts der dargestellten Verweisungstechnik des Gesetzes nicht zu folgen. Demgemäß verbietet sich auch ein Rückgriff auf die Erwägungen des Bundesfinanzhofs zur Freistellungsbescheinigung nach § 50d Abs. 3 Satz 1 EStG.

Bestätigt wird dieses Ergebnis durch die mit dem Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz) vom 07.12 2011 ab dem Veranlagungszeitraum 2012 (EStG n.F.) beschlossene Neufassung des § 39 EStG. Darin wird in § 39 Abs. 1 Satz 4 EStG n.F. ausdrücklich geregelt, dass die Bildung von Lohnsteuerabzugsmerkmalen -hierunter fällt nach § 39a Abs. 4 EStG n.F. i.V.m. § 39 Abs. 4 EStG n.F. auch der Freibetrag für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer- eine gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen i.S. des § 179 Abs. 1 AO ist, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht.

Schließlich steht Art. 16 Abs. 1 DBA-Südafrika 1973 einer Nachforderung der Lohnsteuer bei dem Arbeitnehmer nicht entgegen. Da das Altersruhegeld nach den insoweit bindenden Feststellungen der Vorinstanz (§ 118 Abs. 2 FGO) in Südafrika nicht besteuert wurde, dürfen die Zahlungen in Deutschland der Besteuerung unterworfen werden und unterliegen damit dem Lohnsteuerabzug nach § 39d i.V.m. § 50 Abs. 1 Satz 4 EStG.

Abs. 1 DBA-Südafrika 1973 bestimmt, dass Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen, die einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person für frühere unselbständige Tätigkeit gezahlt werden, “nur” im Ansässigkeitsstaat besteuert werden können, wenn diese Einkünfte im Ansässigkeitsstaat “der Besteuerung unterliegen”. Die Regelung ordnet damit zwar ausdrücklich an, dass “nur” der Ansässigkeitsstaat “Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen” besteuern darf. Dies wird aber unter den Vorbehalt gestellt, dass diese Einkünfte im Ansässigkeitsstaat auch “der Besteuerung unterliegen”. Im Umkehrschluss ist Art. 16 Abs. 1 DBA-Südafrika 1973 mithin die Aussage zu entnehmen, dass der Quellenstaat -soweit dieser Vorbehalt nicht erfüllt ist- diese Einkünfte besteuern darf. Der Bundesfinanzhof hat hierzu in einem Verfahren zur Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes sowie in einem Verfahren wegen Nichtzulassung der Revision bereits entschieden, dass bei fehlender tatsächlicher Besteuerung, d.h. der Nichtausübung eines bestehenden Besteuerungsrechts im Ansässigkeitsstaat, dem Quellenstaat das Besteuerungsrecht zusteht. Daran ist auch für den Streitfall festzuhalten.

Eine andere Auslegung gebieten -entgegen der Revision- weder Sinn noch Zweck der Regelung. Insbesondere in seiner Entscheidung zum DBA-Kanada 1981 hat der Bundesfinanzhof herausgestellt, dass die Rückfallklausel im Methodenartikel des Abkommens zum Ziel hat, nicht mehr die sog. virtuelle Doppelbesteuerung, sondern nur die tatsächliche Doppelbesteuerung zu vermeiden. Obwohl Art. 23 Abs. 3 DBA-Kanada 1981 lediglich danach fragt, ob Einkünfte “im anderen Vertragsstaat besteuert werden”, hat der Bundesfinanzhof maßgebend auf die tatsächliche Besteuerung der streitigen Einkünfte und damit auf die Zahlung eines entsprechenden Steuerbetrags abgestellt. Nachdem der Bundesfinanzhof diese Rechtsprechung zwischenzeitlich aufgegeben hatte, ist er nachfolgend wieder zu seinem ursprünglichen Abkommensverständnis zurückgekehrt und hat dabei insbesondere dem Wortlaut der fraglichen Abkommensbestimmungen (“effektiv nicht besteuert” bzw. “besteuert werden”) keine weitergehende Bedeutung beigemessen.

Dieses Abkommensverständnis des Bundesfinanzhofs in Bezug auf Rückfallklauseln im Methodenartikel eines Abkommens ist auf die Rückfallklausel in den Verteilungsnormen eines Abkommens -im Streitfall Art. 16 Abs. 1 DBA-Südafrika 1973- zu übertragen. Der Bundesfinanzhof versteht Art. 16 Abs. 1 DBA-Südafrika 1973 dabei als sog. Rückfallklausel, ohne dass der Vorschrift eine entsprechende Anordnung des Rückfalls des Besteuerungsrechts ausdrücklich zu entnehmen ist.

Die vom Arbeitnehmer angeführte Bestimmung des § 50d Abs. 8 EStG, die die Freistellung ausländischer Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach dem Methodenartikel des jeweiligen Abkommens (auch) gewährt, wenn der ausländische Staat auf sein Besteuerungsrecht verzichtet hat, nimmt auf die Auslegung der hier maßgeblichen Abkommensvorschriften keinen Einfluss.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Mai 2017 – I R 82/15

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Umsatzsteuer-Vergütungsverfahren – und die bis 2014 vorzulegenden Belege https://www.aussenwirtschaftslupe.de/umsatzsteuer-verguetungsverfahren-und-die-bis-2014-vorzulegenden-belege-6953?pk_campaign=feed&pk_kwd=umsatzsteuer-verguetungsverfahren-und-die-bis-2014-vorzulegenden-belege Wed, 29 Nov 2017 07:06:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6953  … ]]> Dem Vergütungsantrag ist i.S. von § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. in elektronischer Form die Rechnung “in Kopie” beigefügt, wenn das elektronisch übermittelte Dokument eine originalgetreue Reproduktion der Rechnung ist.

Eine “Kopie der Rechnung” i.S. des § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. liegt daher auch dann vor, wenn der Antragsteller eine Kopie eingescannt und elektronisch übersandt hat.

Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen gemäß § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland ansässige Unternehmer abweichend von § 16, § 18 Abs. 1 bis 4 UStG in einem besonderen Verfahren regeln. Dabei kann auch angeordnet werden, wie und in welchem Umfang Vorsteuerbeträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen nachzuweisen sind (§ 18 Abs. 9 Satz 2 Nr. 4 UStG).

Auf der Grundlage von § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG bestimmte § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. im Vergütungszeitraum, dass dem Vergütungsantrag “auf elektronischem Weg die Rechnungen und Einfuhrbelege in Kopie beizufügen” sind, wenn das Entgelt für den Umsatz oder die Einfuhr mindestens 1.000 €, bei Rechnungen über den Bezug von Kraftstoffen mindestens 250 EUR beträgt. Die Regelung galt für Vergütungsanträge nach dem 31.12 2009 (§ 74a UStDV a.F., jetzt § 74a Abs. 1 UStDV).

Unionsrechtliche Grundlage hierfür war Art. 10 der Richtlinie 2008/9/EG. Danach kann der Mitgliedstaat der Erstattung verlangen, dass der Antragsteller zusammen mit dem Erstattungsantrag “auf elektronischem Weg eine Kopie der Rechnung oder des Einfuhrdokuments einreicht”, falls sich die Steuerbemessungsgrundlage auf einer Rechnung oder einem Einfuhrdokument auf mindestens 1.000 € beläuft. Betrifft die Rechnung Kraftstoff, so ist dieser Schwellenwert 250 €.

Das Finanzgericht Köln hat zutreffend entschieden, dass das Erfordernis des § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F., “auf elektronischem Weg die Rechnungen und Einfuhrbelege in Kopie beizufügen”, auch dann gewahrt ist, wenn es sich bei dem beigefügten Dokument nicht um eine elektronische Kopie (Scan) des Originals, sondern um einen Scan einer Kopie des Originals, eines Rechnungsdoppels oder einer Zweitschrift handelt.

Der V. Senat des Bundesfinanzhofs hat durch Urteil vom 17.05.2017 Folgendes entschieden: “Auch die Kopie einer Rechnungskopie ist eine Kopie der Rechnung i.S. von § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F.”

Der hier erkennende XI. Senat schließt sich dieser Auffassung an und überträgt sie auf sonstige originalgetreue Reproduktionen der Rechnung (Abschriften, Durchschriften u.Ä.). Dafür spricht der Wortlaut der Art. 10 der Richtlinie 2008/9/EG, § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F.; denn in ihnen ist nur von “einer Kopie der Rechnung” bzw. “der Rechnung in Kopie” die Rede, die dem Antrag in elektronischer Form beizufügen ist. Eine “Kopie” ist begrifflich die “Abschrift, Durchschrift oder sonstige originalgetreue Reproduktion, Doppel eines Schriftstücks o.Ä., besonders Fotokopie”. Dies umfasst auch Rechnungsdoppel, Duplikate oder Zweitschriften der Rechnung, wenn diese die Rechnung originalgetreu reproduzieren. Auch sie dürfen nach dem Wortlaut der Richtlinie 2008/9/EG und der UStDV in elektronischer Form vorgelegt werden.

Sie sind auch inhaltlich eine Kopie der Rechnung; denn sie sind -wie das Finanzgericht Köln für den Streitfall festgestellt hat und sich außerdem aus den dem Bundesfinanzhof vorliegenden Akten ergibt- ein Abbild des Originals und reproduzieren die Rechnung originalgetreu. Dass sie mit einem die Kopie, das Doppel, Duplikat oder die Zweitschrift kenntlich machenden Zusatz versehen sind, spielt hierfür keine Rolle.

Die Einwendungen des Bundeszentralamtes für Steuern (BZSt) greifen nicht durch.

Die Einwendungen zur Absicht des Gesetzgebers bei Schaffung des § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. bleiben ohne Erfolg.

Das BZSt wendet ein, wenn die Bundesrepublik Deutschland von der Ermächtigung des Art. 10 der Richtlinie 2008/9/EG Gebrauch mache und weiterhin die Vorlage von Rechnungen zusammen mit dem Vergütungsantrag fordere, könne es keine inhaltliche Änderung der Nachweispflichten zur früheren Rechtslage gegeben haben. Es sei ständige Rechtsprechung gewesen, dass dem Vergütungsantrag das Original der Rechnung habe beigefügt werden müssen und eine Kopie nicht ausgereicht habe. Eine Nachreichung des Originals außerhalb der Antragsfrist habe nicht genügt. Daran sei festzuhalten. “Kopie” i.S. des Art. 10 der Richtlinie 2008/9/EG bzw. des § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. könne daher nur die elektronische Kopie (Scan) des Originals sein. Das Original der Rechnung könne -abgesehen vom eher seltenen Fall der elektronischen Rechnung- nicht elektronisch übermittelt werden. Die Änderungen durch den Richtlinien- und Verordnungsgeber könnten keinen vollständigen Paradigmenwechsel begründen.

Aus der Entstehungsgeschichte der Vorschrift ergibt sich dies jedoch nicht, sondern vielmehr, dass der Gesetzgeber die formalen Anforderungen an den Vergütungsantrag für in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Antragsteller mit § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. absenken wollte.

Nach dem Bericht des Finanzausschusses zum Jahressteuergesetz 2009, mit dem § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV zum 1.01.2010 neu gefasst worden ist, dienten die Rechtsänderungen beim Vorsteuer-Vergütungsverfahren der Umsetzung der Richtlinie 2008/9/EG. § 18 Abs. 9 UStG und § 59 ff. UStDV sind daher richtlinienkonform auszulegen.

Nach Auffassung des Gesetzgebers, der auch die UStDV durch Gesetz geändert hat, sind “folgende Abweichungen gegenüber den Regelungen der bis zum 31.12 2009 geltenden 8. EG-Richtlinie vom 06.12 1979, die durch § 18 Abs. 9 UStG, die §§ 59 bis 62 UStDV in deutsches Recht umgesetzt worden ist”, hervorzuheben: “Die Vorlage von Originalrechnungen bzw. Einfuhrdokumenten ist nicht mehr zwingend materiell-rechtliche Voraussetzung für die Vorsteuer-Vergütung”. Schon dies belegt, dass die Auffassung des BZSt, es sei insoweit keine Rechtsänderung beabsichtigt gewesen bzw. eingetreten, nicht zutrifft.

Die Reduzierung der Pflichten der Antragsteller war vielmehr vom Gesetzgeber ausdrücklich beabsichtigt; denn er hat zur Begründung weiter ausgeführt: “Insgesamt führen die Änderungen … für in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Unternehmer durch … die verminderten Pflichten bei der Übermittlung von Rechnungen und Einfuhrbelegen zu einem Abbau von Bürokratiekosten.”

Dass Kopien nach § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2009 ausreichen sollten, ergibt sich auch aus der Begründung zu § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F., wonach “Absatz 2 Satz 3 … die Verpflichtung zur Beifügung von Rechnungen und Einfuhrbelegen in Kopie [regelt], wenn die darin ausgewiesene Bemessungsgrundlage bestimmte Grenzen überschreitet”. Dies belegt, dass der Gesetzgeber die Beifügung von Kopien als ausreichend erachtet hat.

Die Ausführungen des Gesetzgebers zu § 61 Abs. 2 Satz 4 UStDV bestätigen das gefundene Ergebnis. Danach sieht “Absatz 2 Satz 4 … vor, dass die Finanzbehörde in Einzelfällen die Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original anfordern kann. Die bisherige generelle Verpflichtung zur Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original enthielt bislang § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG”. Dies belegt ebenso, dass der Gesetzgeber eine Absenkung der bisherigen Rechnungserfordernisse beabsichtigt hat.

Auch der Vergleich mit § 61a UStDV belegt, dass der Gesetzgeber die Rechnungsanforderungen an den Vergütungsantrag für in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Antragsteller absenken wollte: § 61a Abs. 2 Satz 3 UStDV regelt für nicht in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Antragsteller die Pflicht zur Übermittlung der maßgeblichen Rechnungen und Einfuhrbelege im Original. Die Regelung ist vom Gesetzgeber “insoweit unverändert” aus § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG a.F. übernommen worden. Für § 61 UStDV gilt dies nicht.

Die Erwägungsgründe der Richtlinie 2008/9/EG stehen dieser Beurteilung ebenfalls nicht entgegen. Zu der hier zu beurteilenden Frage verhalten sie sich nicht. Nach dem 1. Erwägungsgrund hatten sowohl die Verwaltungsbehörden der Mitgliedstaaten als auch Unternehmen erhebliche Probleme mit dem zuvor geltenden Recht. Das Vergütungsverfahren sollte nach dem 2. Erwägungsgrund hinsichtlich der Frist, innerhalb derer die Entscheidungen über die Erstattungsanträge den Unternehmen mitzuteilen sind, geändert werden. Gleichzeitig sollte vorgesehen werden, dass auch die Unternehmen innerhalb bestimmter Fristen antworten müssen. Außerdem sollte das Verfahren vereinfacht und durch den Einsatz fortschrittlicher Technologien modernisiert werden. Nach dem 3. Erwägungsgrund sollte das neue Verfahren außerdem die Stellung der Unternehmen stärken (Verzinsung, Einspruchsrecht).

§ 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV i.d.F. der Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen und weiterer Vorschriften vom 22.12 2014 hat deshalb -entgegen der Auffassung des BZSt- nicht nur klarstellenden Charakter.

Der Verordnungsgeber hat mit Wirkung ab dem 30.12 2014 (Art. 10 Abs. 1 der Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen und weiterer Vorschriften) § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV dahin gehend geändert, dass nicht mehr die Rechnung in Kopie, sondern “eingescannte Originale” beizufügen sind. Nach der Begründung ist, da die Belege zusammen mit dem Antrag auf Vorsteuer-Vergütung auf elektronischem Weg zu übermitteln sind, “eine Übermittlung als Kopie” nicht möglich. Durch die Änderung werde “klargestellt, dass mit dem Antrag die eingescannten Original-Rechnungen und -Einfuhrbelege zu übermitteln sind”.

Durch die Vierte Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen vom 12.07.2017 hat der Verordnungsgeber § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV erneut geändert: Die Rechnungen und Einfuhrbelege sind seither “als eingescannte Originale vollständig” beizufügen. Dadurch sollen nach der Verordnungsbegründung im Hinblick auf die anders lautende Rechtsprechung des Finanzgerichts Köln die “bei Umsetzung der finanzgerichtlichen Rechtsprechung sonst entstehenden Schwierigkeiten bei der Bearbeitung der Anträge auf Vorsteuervergütung” vermieden werden. Die Neuregelung ist am 20.07.2017 in Kraft getreten (Art. 13 Abs. 1 der Vierten Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen).

Dies ändert jedoch nichts an der dargestellten, im Verordnungstext zum Ausdruck kommenden Absicht des Gesetzgebers, der auch die UStDV geändert hat, durch § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV a.F. eine Rechtsänderung zugunsten der Unternehmer herbeizuführen. Die Neuregelungen haben, soweit sie “eingescannte Originale” (gemeint wohl: das Original einer elektronischen Rechnung oder der Scan eines Originals einer Papier-Rechnung) verlangen, -entgegen der Auffassung des Verordnungsgebers- im Hinblick auf die eindeutigen Unterschiede im Wortlaut nicht nur klarstellende Bedeutung.

Ob § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV in den ab 30.12 2014 und ab dem 20.07.2017 geltenden Fassungen mit Art. 10 der Richtlinie 2008/9/EG vereinbar ist, ist im Streitfall nicht zu entscheiden.

Der Zweck der Bestimmung steht, wie das Finanzgericht Köln zutreffend erkannt hat, dieser Auslegung nach dem Wortlaut und der Entstehungsgeschichte nicht entgegen; denn der weitere Einwand des BZSt, die Einreichung eines Scans des Originals diene der Vermeidung von Missbräuchen, trifft nicht zu.

Das BZSt macht geltend, die Pflicht zur Vorlage eines Scans des Originals vermeide die mehrfache Geltendmachung von Vorsteuerbeträgen; denn bei redlichen Antragstellern sei davon auszugehen, dass der Scan erst bei Antragstellung vorgenommen werde und der Antragsteller daher noch im Besitz der Rechnung sei. Außerdem sei ein Vergleich der Dokumente möglich, während eingereichte Kopien oder Zweitschriften den Vergleich erschwerten.

Dem BZSt ist zwar darin beizupflichten, dass der Grundsatz der Missbrauchsbekämpfung bei der Auslegung der Art. 10 der Richtlinie 2008/9/EG, § 18 Abs. 9 UStG, § 59 ff. UStDV zu berücksichtigen ist. Nach Art. 325 Abs. 1 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union bekämpfen die Union und die Mitgliedstaaten Betrügereien und sonstige gegen die finanziellen Interessen der Union gerichtete rechtswidrige Handlungen mit Maßnahmen nach diesem Artikel, die abschreckend sind und in den Mitgliedstaaten sowie in den Organen, Einrichtungen und sonstigen Stellen der Union einen effektiven Schutz bewirken. Dies gilt auch auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer.

Durch die elektronische Übertragungsform der Vergütungsanträge und ihrer Anlagen ist es allerdings, wie das Finanzgericht zutreffend erkannt hat, anders als zuvor bei papiermäßiger Antragstellung unter Übersendung von Originalen nicht mehr möglich, auf dem übermittelten Dokument Markierungen anzubringen, die eine wiederholte missbräuchliche Nutzung einer Rechnung zu Vergütungszwecken verhindern könnte. Gleichwohl ist nach Art.20 Abs. 1 Sätze 3 und 4 der Richtlinie 2008/9/EG, den § 61 Abs. 2 Satz 4 UStDV in nationales Recht umgesetzt hat, die Anforderung von Originalen vom Richtliniengeber auf Fälle beschränkt worden, in denen der Vergütungs-Mitgliedstaat “begründete Zweifel” am Bestehen einer bestimmten Forderung hat. Während bis zum 31.12 2009 die Pflicht zur Vorlage von Originalen der Rechnungen der von der Richtlinie vorgesehene Regelfall war, ist sie seit 1.01.2010 die begründungsbedürftige Ausnahme. Diese (nachteiligen) Folgen der Vereinfachung und Modernisierung des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens haben Richtliniengeber und Gesetzgeber (anders als beim besonderen Vergütungsverfahren für nicht in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Antragsteller) insoweit ersichtlich in Kauf genommen.

Es kann naturgemäß mit einem Scan des Originals auch nicht geprüft werden, ob an dem Original der Rechnung nach dem Anfertigen des Scans Manipulationen vorgenommen wurden. Eine Prüfung des Originaldokuments auf seine Authentizität ist anhand eines Scans ebenso ausgeschlossen. Ob es sich bei dem elektronisch beigefügten Dokument um einen Scan des Originals oder um einen Scan einer Kopie, eines Doppels oder einer Zweitschrift handelt, ist auch insoweit ohne Bedeutung.

Im Übrigen bleibt es dem BZSt unbenommen, bei “begründeten Zweifeln am Bestehen einer bestimmten Forderung” i.S. des Art.20 Abs. 1 Satz 4 der Richtlinie 2008/9/EG gemäß § 61 Abs. 2 Satz 4 UStDV, der ebenfalls richtlinienkonform auszulegen ist; vom Antragsteller die Vorlage des Originals der Rechnung zu verlangen, um zu prüfen, ob das eingescannte Dokument -wie im Streitfall- die Rechnung originalgetreu reproduziert.

Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL), § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG, die auch im besonderen Vergütungsverfahren gelten, führen zu keiner anderen Beurteilung.

Das BZSt trägt vor, das Original der Rechnung habe eine herausragende Stellung, was in der Möglichkeit zur Anforderung des Originals deutlich werde (§ 61 Abs. 2 Satz 4 UStDV, Art.20 der Richtlinie 2008/9/EG). Die Vorlage des Scans der Rechnung indiziere, dass der Antragsteller im Besitz des Originals sei. Auch § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG verlange die Vorlage des Originals der Rechnung. Für das besondere Vorsteuer-Vergütungsverfahren könne nichts anderes gelten. Dies bestätige auch das BFH, Urteil vom 20.10.2016 – V R 26/15, wonach der Besitz der Rechnung Ausübungsvoraussetzung für das Recht zum Vorsteuerabzug sei. Dies meine die Originalrechnung und nicht eine Kopie. Für das Vergütungsverfahren sei das ebenso zu sehen, zumal dem BZSt keine Prüfmöglichkeiten im Ausland zur Verfügung stünden.

Zutreffend daran ist, dass sowohl das Unionsrecht (Art. 178 Buchst. a MwStSystRL) als auch das nationale Recht (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG) für die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug verlangen, dass der Unternehmer eine nach den Art. 218 ff. MwStSystRL, §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt.

Unzutreffend ist aber die Annahme des BZSt, dass die Vorlage des Originals der Rechnung bei der Finanzbehörde zwingende Voraussetzung für die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug ist. Der Unternehmer muss die Rechnung in dem Zeitpunkt besessen haben, für den er das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben will, aber nicht generell das Original der Rechnung (im Regelbesteuerungsverfahren dem Finanzamt oder im Vergütungsverfahren dem BZSt) vorgelegt haben. Für das Vergütungsverfahren ergibt sich dies aus § 61 Abs. 2 Satz 3 und 4 UStDV sowie der Rechtsprechung zur früheren Rechtslage. Entscheidend ist, dass die Finanzbehörde (oder im Falle des Rechtsstreits das Finanzgericht) aufgrund der vorgelegten Beweismittel zu der Überzeugung gelangt, dass die Tatbestandsvoraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG einschließlich des (ursprünglichen) Rechnungsbesitzes vorliegen.

Deshalb ist auch unerheblich, dass der Antragsteller im Streitfall die Originalrechnung verlegt hatte und eventuell erst nach Ablauf der Antragsfrist wiedergefunden hat.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 30. August 2017 – XI R 24/16

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Auslandsdepot – und die geschätzten Kapitaleinkünfte https://www.aussenwirtschaftslupe.de/auslandsdepot-und-die-geschaetzten-kapitaleinkuenfte-6951?pk_campaign=feed&pk_kwd=auslandsdepot-und-die-geschaetzten-kapitaleinkuenfte Fri, 17 Nov 2017 07:22:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6951  … ]]> Allein der Umstand, in der Vergangenheit über ein ausländisches Wertpapierdepot verfügt zu haben, reicht im Fall der Auflösung dieses Depots auch unter Berücksichtigung eines verminderten Beweismaßes wegen Verletzung der Mitwirkungspflichten nicht aus, dem Steuerpflichtigen den entsprechenden Kapitalstamm in den Folgejahren unverändert als Grundlage der Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen zuzurechnen.

Die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung gemäß §§ 169 Abs. 2 Satz 2, 370 AO sind dem Grunde nach auch bei der Verletzung von Mitwirkungspflichten mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit festzustellen. Ein reduziertes Beweismaß ist nicht zulässig. Dies gilt auch für die Verletzung der erweiterten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten gemäß § 90 Abs. 2 AO.

Zwar kann ein Finanzgericht nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zum Nachteil des Steuerpflichtigen von einem Sachverhalt ausgehen, für den unter Berücksichtigung der Beweisnähe des Steuerpflichtigen und seiner Verantwortung für die Aufklärung des Sachverhaltes (lediglich) eine gewisse Wahrscheinlichkeit spricht, wenn der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflicht gemäß § 90 Abs. 2 AO verletzt und der Sachverhalt anderweitig nicht aufklärbar ist. Dies gilt insbesondere dann, wenn die Mitwirkungspflicht sich auf Tatsachen und Beweismittel aus dem alleinigen Verantwortungsbereich des Steuerpflichtigen bezieht. Unter diesen Voraussetzungen soll der Steuerpflichtige nach dem Sinn des § 90 Abs. 2 AO den Nachteil des insoweit nicht aufgeklärten und durch das Finanzgericht allein nicht aufklärbaren Sachverhalts tragen.

Nach diesen Maßstäben kann indessen allein der Umstand, in der Vergangenheit über Kapital verfügt zu haben, selbst unter Berücksichtigung eines verminderten Beweismaßes wegen Verletzung der Mitwirkungspflichten nicht für die (pauschale) Würdigung ausreichen, der Steuerpflichtige habe aus diesem Kapital auch in den Folgejahren unverändert (bzw. zuzüglich wieder angelegter Erträge) Einnahmen aus Kapitalvermögen erzielt.

Vielmehr hätte sich das Finanzgericht für jedes Folgejahr erneut die Überzeugung bilden und begründen müssen, dass der Steuerpflichtige das entsprechende Guthaben weiterhin zur Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen einsetzen konnte und eingesetzt hat. Dies gilt umso mehr, als hinreichende Feststellungen des Finanzgerichts fehlen, ob bzw. inwieweit sich der Kapitalstamm durch Verluste, insbesondere durch den Ausfall der Argentinienanleihen, oder durch Kapitalentnahmen zum Eigenverbrauch gemindert hat.

Die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO i.V.m. § 370 AO sind nicht nach den Vorschriften der StPO, sondern nach den Vorschriften der AO und der FGO festzustellen. Bei nicht behebbaren Zweifeln führt jedoch der Grundsatz “in dubio pro reo” dazu, dass die Feststellung der Steuerhinterziehung durch ein reduziertes Beweismaß -mithin im Wege der Schätzung- unzulässig ist. Das Gericht muss vielmehr gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO die volle Überzeugung erlangen, dass die Voraussetzungen der Steuerhinterziehung dem Grunde nach vorliegen. Anders als bei einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen gemäß § 162 AO darf dem Steuerpflichtigen die Verletzung von Mitwirkungspflichten nicht zum Vorwurf gemacht werden. Dies gilt auch für die Verletzung der erweiterten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten gemäß § 90 Abs. 2 AO.

Die Schätzung der Höhe hinterzogener Steuern nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 AO bleibt aber trotz Geltung des Grundsatzes “in dubio pro reo” möglich. Insofern ist lediglich ausgeschlossen, die Schätzung der hinterzogenen Steuern an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzrahmens auszurichten.

Nach diesen Grundsätzen reichen die tatsächlichen Feststellungen nicht zur Annahme einer Steuerhinterziehung (§ 370 AO) aus, wenn das Finanzgericht die objektiven und subjektiven Voraussetzungen der Steuerhinterziehung lediglich damit bejaht, der Steuerpflichtige habe unter bewusst wahrheitswidriger Vortäuschung eines ausländischen Wohnsitzes keine Steuererklärungen eingereicht und dadurch seine Steuern nicht in zutreffender Höhe entrichtet.

Das Finanzgericht hat damit zum einen im Ergebnis eine objektive Steuerhinterziehung allein unter Bezugnahme auf die wegen fehlender Mitwirkung des Steuerpflichtigen -und die Annahme einer deshalb nicht weiter gebotenen Sachaufklärung- gegründete Feststellung zur Zurechnung des Kapitalstamms des Schweizer Depots auf den Steuerpflichtigen bejaht, obwohl dem Steuerpflichtigen nach der BFH-Rechtsprechung bei der Prüfung, ob er objektiv eine Steuerhinterziehung begangen hat, die Verletzung von Mitwirkungspflichten -auch bei Auslandssachverhalten gemäß § 90 Abs. 2 AO- nicht vorgehalten werden kann. Zum anderen ist es zur Annahme der subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung nicht ausreichend, dass der Steuerpflichtige bewusst wahrheitswidrig einen ausländischen Wohnsitz vorgetäuscht und deshalb keine Steuererklärung abgegeben hat. Vielmehr müssen sich die subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung auch auf die einzelnen Einkünfte beziehen.

Für diejenigen Streitjahre, für die es auf eine Verlängerung der Festsetzungsfrist auf zehn Jahre ankommt, wird das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang unter Beachtung der Rechtsauffassung des Bundesfinanzhofs prüfen müssen, ob es auch ohne Rückgriff auf die Verletzung der Mitwirkungspflichten durch den Steuerpflichtigen zur vollen Überzeugung einer Steuerhinterziehung (§ 370 AO) gelangt.

Daran wäre das Finanzgericht jedenfalls nicht durch die Einstellung des Strafverfahrens wegen falscher eidesstattlicher Versicherung und wegen Betrugs durch Nichterklärung des Guthabens in der Schweiz gemäß § 153a StPO gehindert, zumal der Straftatverdacht auch bei Anwendung des § 153a StPO bestehen bleibt und das Finanzgericht wegen der Eigenständigkeit des Besteuerungsverfahrens nicht an die Feststellungen im Strafverfahren gebunden ist.

Im Übrigen bleibt es auch im Rahmen der Prüfung der Steuerhinterziehung zulässig, das Fehlen von Belegen und Informationen aus der Sphäre des Steuerpflichtigen zumindest als Indiz zu berücksichtigen.

Hinsichtlich der vom Steuerpflichtigen behaupteten Kapitalentnahmen zum Eigenverbrauch weist der Bundesfinanzhof für die weiteren Prüfungen im zweiten Rechtsgang darauf hin, dass Kapitaleinkünfte nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs über einen längeren Zeitraum ohne Berücksichtigung einer Verwendung für eigene Zwecke (nur) geschätzt werden können, wenn hierfür besondere Anhaltspunkte wie eine besonders ausgeprägte Sparneigung, die Existenz umfangreicher anderweitiger liquider Mittel oder die Eigenschaft des Auslandskontos als Aufbewahrungsort für nur schwer in den legalen Wirtschaftskreislauf zurückzuführendes Steuerflucht- oder Schwarzgeld bestehen.

Hinsichtlich der auch im Rahmen einer Steuerhinterziehung möglichen Schätzung der Höhe von aus einem Auslandsdepot erzielten Einkünften ist im Übrigen bei grundsätzlich zulässiger Ableitung aus dem sonstigen Anlageverhalten des Steuerpflichtigen für jedes einzelne Streitjahr ein gewichteter durchschnittlicher Zinssatz sämtlicher inländischer Depots des Steuerpflichtigen zu ermitteln.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 9. Mai 2017 – VIII R 51/14

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Erläuterungen zum Harmonisierten System – und ihre Bedeutung für die Einreihung https://www.aussenwirtschaftslupe.de/erlaeuterungen-zum-harmonisierten-system-und-ihre-bedeutung-fuer-die-einreihung-6949?pk_campaign=feed&pk_kwd=erlaeuterungen-zum-harmonisierten-system-und-ihre-bedeutung-fuer-die-einreihung Thu, 16 Nov 2017 07:22:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6949  … ]]> Das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der Kombinierten Nomenklatur und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind.

Daneben gibt es Erläuterungen und Einreihungsavise, die ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen sind.

Auf den Verwendungszweck einer Ware darf abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen auf dieses Kriterium Bezug genommen wird.

Die ErlHS sind ein Hilfsmittel für die Gewährleistung einer einheitlichen Anwendung des Zolltarifs und liefern Hinweise für dessen Auslegung. Sie sind aber nicht verbindlich. Für die Einreihungsentscheidung maßgeblich sind der Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN, die Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln und die Allgemeinen Vorschriften (AV) für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Der Inhalt der Erläuterungen muss mit diesen Bestimmungen in Einklang stehen und darf deren Bedeutung nicht verändern.

Die ErlHS können somit eine Ware, die nach ihren objektiven Merkmalen und Eigenschaften in eine Position einzureihen ist, aus dieser nicht “ausweisen”. Dies gilt unabhängig von der Entstehungsgeschichte der ErlHS, die im Übrigen in Bezug auf “Karabinerhaken” unklar ist.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 20. Juni 2017 – VII R 24/15

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Einreihung von Hundeleinenhaken https://www.aussenwirtschaftslupe.de/einreihung-von-hundeleinenhaken-6947?pk_campaign=feed&pk_kwd=einreihung-von-hundeleinenhaken Tue, 14 Nov 2017 07:02:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6947  … ]]> Das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der Kombinierten Nomenklatur und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind.

Daneben gibt es Erläuterungen und Einreihungsavise, die ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen sind.

Auf den Verwendungszweck einer Ware darf abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen auf dieses Kriterium Bezug genommen wird.

Ware, die -von einer Feder aus Karbonstahl abgesehen- aus Zinkdruckguss mit einem Aluminiumanteil von 4 % besteht und der Befestigung einer Hundeleine an einem -halsband dient erfüllt die Tatbestandsvoraussetzungen der Pos. 8308 KN. Damit scheidet gemäß Anm. 2 Satz 3 zu Absch. XV KN -wonach Waren der Kap. 82 und 83 grundsätzlich nicht zu den Kap. 72 bis 76 und 78 bis 81 gehören- eine Einreihung in die Pos. 7907 KN aus.

Dabei erfasst Pos. 8308 KN, die in der Fassung der Streitjahre (bis 2016) für “Verschlüsse, Verschlussbügel, Schnallen, Spangen, Klammern, Haken, Ösen und ähnliche Waren, aus unedlen Metallen, für Kleidung, Schuhe, Planen, Täschnerwaren oder zum Fertigen oder Ausrüsten anderer Waren” gilt, nicht nur einfache Haken, Verschlüsse und ähnliche Waren ohne (Befestigungs-)Öse, Drehring oder Verschlussbolzen. (Taschen- und Koffer-)Verschlüsse sind vielmehr üblicherweise aus mehreren in sich beweglichen, teilweise auch unter Federspannung stehenden Teilen -eher komplex- zusammengesetzt. Verschlüsse, Haken und ähnliche Waren, die an Kleidung, insbesondere Miederwaren, Schuhen, Täschnerwaren usw. angebracht werden, verfügen zudem nahezu immer über mindestens eine (“Befestigungs-“)Öse, durch die zur Verbindung des Metallteils mit dem Leder oder Stoff z.B. Fäden, Nieten, Stoffstreifen oder Lederriemen geführt werden können. Die Verwendung einfacher Haken oder eine “ösenlose” Befestigung (durch Verkleben o.ä.) kommt bei der Herstellung einer auch bei Bewegung, Temperaturschwankungen, Feuchtigkeit und sonstiger Beanspruchung stabilen Verbindung zwischen Metallhaken/-verschluss und Stoff, Leder etc. regelmäßig nicht in Betracht. Das Vorhandensein einer (Befestigungs-)Öse ist somit ein objektives Merkmal, das -neben anderen- die Bestimmung eines Hakens oder Verschlusses “für Kleidung, Schuhe, (…) Täschnerwaren oder zum Fertigen oder Ausrüsten anderer Waren” erkennen lassen kann und ihn von einfachen, gebogenen Drahtstücken oder multifunktional verwendbaren (Karabiner-)Haken ohne Öse unterscheidet.

Im Wortlaut der KN finden sich keine Anhaltspunkte dafür, dass eine Ware die Eigenschaft eines Hakens, (Teil eines) Verschlusses oder einer “ähnlichen Ware” für Kleidung, Täschnerwaren oder zum Fertigen oder Ausrüsten anderer Waren i.S. der Pos. 8308 KN verliert, wenn die Ware zur Verbesserung des Nutzungskomforts in der Vertikalachse drehbar ist oder wenn ein Schutzmechanismus gegen versehentliches Aushaken existiert.

Der Wortlaut der Pos. 8308 KN umfasst ausdrücklich auch Waren, die “zum Fertigen oder Ausrüsten anderer Waren” als “Täschnerwaren” im engeren Sinn dienen. Auch handelt es sich bei der (Fein-)Täschnerei um einen Zweig des Sattlerhandwerks. Die ErlHS 05.0 zu Pos. 8308 (in Bezug auf Schnallen und Spangen) und die Neufassung des Wortlauts der Pos. 8308 KN ab 2017 bestätigen, dass es für die Einreihung in die Pos. 8308 KN auf eine Unterscheidung zwischen “Sattler-” und “Täschnerwaren” nicht ankommt.

Die ErlHS 08.0, 11.0 zu Pos. 8308, nach denen “Karabinerhaken” (engl. “snap hooks”, franz. “porte-mousquetons”) nicht in die Pos. 8308 KN einzureihen sind, sind ein Hilfsmittel für die Gewährleistung einer einheitlichen Anwendung des Zolltarifs und liefern Hinweise für dessen Auslegung. Sie sind aber nicht verbindlich. Für die Einreihungsentscheidung maßgeblich sind der Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN, die Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln und die Allgemeinen Vorschriften (AV) für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Der Inhalt der Erläuterungen muss mit diesen Bestimmungen in Einklang stehen und darf deren Bedeutung nicht verändern. Die ErlHS können somit eine Ware, die nach ihren objektiven Merkmalen und Eigenschaften in eine Position einzureihen ist, aus dieser nicht “ausweisen”. Dies gilt unabhängig von der Entstehungsgeschichte der ErlHS, die im Übrigen in Bezug auf “Karabinerhaken” unklar ist.

Die streitgegenständliche Ware erfüllt die Tatbestandsvoraussetzungen der Pos. 8308 KN. Es handelt sich um eine Ware aus unedlen Metallen, da sie -gemäß Anm. 5 a zu Abschn. XV KN und hinsichtlich der Feder aus Karbonstahl unter Berücksichtigung der Anm. 7 zu Abschn. XV KN und AV 3 b- als Ware aus Zink anzusprechen ist. Gemäß Anm. 3 zu Abschn. XV KN gehört Zink zu den unedlen Metallen.

Vorliegend besteht die Ware aus einem Haken und einer (“Befestigungs-“)Öse und ist auch ein Verschluss. Da die Kombination aus Haken, Drehring und Verschlussbolzen für die Einreihung in die Pos. 8308 KN unschädlich bzw. für Anschlussstücke zwischen Trageriemen und Täschnerwaren sogar typisch ist, kann die streitgegenständliche Ware in diese Position eingereiht werden. Das gilt unabhängig davon, ob man die Ware unmittelbar als Haken, Öse, Verschluss oder “ähnliche Ware” i.S. der Pos. 8308 KN ansieht oder ob man zur Einreihung der aus Haken, Öse, Verschlussbolzen und Feder zusammengesetzten Ware ergänzend die AV -vor allem die AV 3 b- heranzieht. Da das Finanzgericht die Ware als Haken, Öse und Verschluss angesprochen hat, die alle unter die Pos. 8308 KN fallen, und es keine Umstände festgestellt hat, wonach Verschlussbolzen oder Feder der Ware ihren wesentlichen Charakter verleihen, führen im Streitfall beide Vorgehensweisen zum selben Ergebnis.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 20. Juni 2017 – VII R 24/15

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Veräußerungsgewinn – und die Betriebsausgabenfiktion der ausländischen Beteiligungsgesellschaft https://www.aussenwirtschaftslupe.de/veraeusserungsgewinn-und-die-betriebsausgabenfiktion-der-auslaendischen-beteiligungsgesellschaft-6941?pk_campaign=feed&pk_kwd=veraeusserungsgewinn-und-die-betriebsausgabenfiktion-der-auslaendischen-beteiligungsgesellschaft Fri, 27 Oct 2017 06:20:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6941  … ]]> Die Fiktion nichtabziehbarer Betriebsausgaben nach Maßgabe von § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG (sog. Schachtelstrafe) geht ins Leere, wenn die veräußernde Kapitelgesellschaft im Inland über keine Betriebsstätte und keinen ständigen Vertreter verfügt.

In einem solchen Fall ist mithin dem auf die Gesellschafterin entfallenden Veräußerungsgewinn i.S. des § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG kein Anteil von 5 % als nicht abziehbare Betriebsausgaben den beschränkt steuerpflichtigen inländischen Einkünften der Gesellschafterin hinzuzurechnen.

Zwar bestimmt § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG, dass von dem jeweiligen Gewinn i.S. des Abs. 2 Satz 1 der Norm 5 % als Ausgaben gelten, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. Die Fiktion pauschalierter Betriebsausgaben geht indessen im Fall der Gesellschafterin ins Leere, weil diese im Streitjahr mangels inländischer Betriebsstätte oder ständigen Vertreters keine inländischen Einkünfte erzielt hat, bei deren Ermittlung Betriebsausgaben berücksichtigt werden könnten.

Im Schrifttum bestehen unterschiedliche Auffassungen darüber, ob § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG bei beschränkt steuerpflichtigen Körperschaftsteuersubjekten zu einer Hinzurechnung nicht abziehbarer Betriebsausgaben führen kann, wenn die betreffende Körperschaft über keine inländische Betriebsstätte verfügt. Während ein Teil der Literatur dies -ebenso wie die Vorinstanz- bejaht, schließen andere eine solche Rechtsfolge aus.

Der Bundesfinanzhof hält die letztgenannte Auffassung für zutreffend. Die Betriebsausgabenfiktion des § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG greift zwar als typisierende Pauschalierung unabhängig davon, ob und in welchem Umfang beim Steuerpflichtigen tatsächlich Betriebsausgaben im Zusammenhang mit dem veräußerten Anteil angefallen sind. Fingiert werden aber lediglich der betriebliche Aufwand und dessen Nichtabziehbarkeit. Nicht Gegenstand der Fiktion ist der Besteuerungszugriff des deutschen Fiskus auf den fingierten betrieblichen Aufwand. Dieser muss sich daher aus anderen Bestimmungen ergeben. Die Fiktion nicht abziehbarer Betriebsausgaben durch § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG kann nur dann zu einer Erhöhung der körperschaftsteuerlichen Bemessungsgrundlage führen, wenn der fingierte betriebliche Aufwand, falls er tatsächlich entstanden wäre, dem Besteuerungszugriff des deutschen Fiskus unterliegen würde. Bei der Gesellschafterin ist dies nicht der Fall.

Die Gesellschafterin erzielt zwar aufgrund der Bestimmung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e Doppelbuchst. aa i.V.m. § 17 EStG inländische Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Zur Ermittlung dieser Einkünfte ist jedoch keine Gewinnermittlung nach § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 4, § 5 EStG durchzuführen, in deren Rahmen Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) berücksichtigt werden könnten. Objekt der beschränkten Steuerpflicht der Gesellschafterin ist ausschließlich der Veräußerungsgewinn gemäß § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG, d.h. der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt. Es handelt sich dabei um den sich punktuell aus dem einzelnen Veräußerungsvorgang ergebenden Differenzbetrag zwischen Veräußerungspreis einerseits und Anschaffungskosten sowie Veräußerungskosten andererseits. Dieser Saldobetrag wird aufgrund gesetzlicher Fiktion als gewerbliche Einkünfte qualifiziert, ohne dass insoweit ein Betriebsvermögensvergleich nach den Maßgaben von § 4 Abs. 1, § 5 EStG oder eine Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG durchzuführen wäre. Soweit in den Saldo tatsächlicher betrieblicher Aufwand in Form der Veräußerungskosten eingeht, ist dieser von der Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG umfasst und ist schon von daher nicht abziehbar. Ein etwaiger weiterer betrieblicher Aufwand der Gesellschafterin, der in einem Veranlassungszusammenhang mit den veräußerten Anteilen steht, würde mithin in Ermangelung einer inländischen Betriebsstätte oder eines für das Inland bestellten ständigen Vertreters (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) nicht dem deutschen Besteuerungszugriff unterliegen.

Entgegen der vom Hessischen Finanzgericht in der Vorinstanz vertretenen Sichtweise kann der vom Gesetz beschrittene rechtliche Weg der Fiktion nichtabziehbarer Betriebsausgaben nicht durch eine wirtschaftliche Betrachtung überspielt werden, der zufolge die Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG im Ergebnis nur zu 95 % gewährt werden solle und § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG daher als Vorschrift verstanden werden müsse, die die Steuerfreistellung partiell wieder zurücknimmt.

Mit § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG flankiert das Gesetz die prinzipielle Freistellung des Veräußerungsgewinns nach § 8b Abs. 2 KStG durch Qualifizierung eines pauschalen Prozentsatzes des Nettogewinns als fiktive Nichtabzugsgröße “nichtabziehbare Betriebsausgaben”. Auch wenn diese Fiktion nichtabziehbarer Betriebsausgaben wirtschaftlich wie eine partielle Rücknahme der Steuerfreistellung um 5 % wirkt, ist der vom Gesetz gewählte Weg der Qualifizierung der Nichtabzugsgröße als nichtabziehbare Betriebsausgaben wörtlich zu verstehen und ernst zu nehmen. Aus diesem Grund hat der Bundesfinanzhof zur Vorschrift des § 8b Abs. 7 KStG 1999 i.d.F. des Gesetzes zur Bereinigung von steuerlichen Vorschriften (Steuerbereinigungsgesetz 1999) (vom 22.12.1999, der eine vergleichbare Betriebsausgabenfiktion hinsichtlich der gemäß § 8b Abs. 1 KStG 1999 i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 von der Besteuerung freigestellten Dividenden enthält, entschieden, dass die vollständige Freistellung der Dividenden von der Besteuerung rechtlich nicht durch die 5 %-ige Betriebsausgabenfiktion beeinträchtigt wird und die Betriebsausgabenfiktion folglich nicht in Konflikt mit abkommensrechtlichen Schachtelprivilegien steht. Ein gleichermaßen wörtliches Normverständnis als echte Pauschalierung nicht abziehbarer Betriebsaufwendungen ist auch in Bezug auf die Betriebsausgabenfiktion des § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG geboten.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 31. Mai 2017 – I R 37/15

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Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an inländischen Kapitalgesellschaften – und seine Steuerfreiheit https://www.aussenwirtschaftslupe.de/gewinn-aus-der-veraeusserung-von-anteilen-an-inlaendischen-kapitalgesellschaften-und-seine-steuerfreiheit-6943?pk_campaign=feed&pk_kwd=gewinn-aus-der-veraeusserung-von-anteilen-an-inlaendischen-kapitalgesellschaften-und-seine-steuerfreiheit Fri, 27 Oct 2017 06:14:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6943  … ]]> Der von einer beschränkt steuerpflichtigen Körperschaft erzielte Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer inländischen Kapitalgesellschaft ist gemäß § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG steuerfrei.

Gemäß § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e Doppelbuchst. aa EStG sind inländische Einkünfte im Sinne der beschränkten Steuerpflicht auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die unter den Voraussetzungen des § 17 EStG erzielt werden, wenn es sich um Anteile an einer Kapitalgesellschaft handelt, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Inland hat. Der in Bezug genommene § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG bestimmt, dass zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft gehört, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt war.

Im hier entschiedenen Fall war das Hessische Finanzgericht in der Vorinstanz davon ausgegangen, dass der von der G-LP aus der Veräußerung der Anteile an der L-AG erzielte Gewinn bei der Gesellschafterin zu einem Anteil von 10,95 % als “mittelbarer” Veräußerungsgewinn i.S. von § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG beschränkt körperschaftsteuerpflichtig sei. Inwiefern dies zutrifft, kann anhand der tatrichterlichen Feststellungen rechtlich und rechnerisch nicht vollständig nachvollzogen werden. Es fehlen insbesondere Feststellungen zur Rechtsnatur und zur Einordnung der G-LP aus nationaler steuerlicher Sicht, zur Höhe der Beteiligung der Gesellschafterin an dieser Gesellschaft und zur Höhe der Beteiligung der G-LP an der L-AG.
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d) Es bedarf zur Entscheidung des Rechtsstreits jedoch keiner näheren Feststellungen zu diesen Punkten. Denn wenn die Voraussetzungen der beschränkten Steuerpflicht nach den vorstehend beschriebenen Regelungen gegeben wären, wäre die Besteuerung vorliegend –was im Grundsatz auch FA und FG nicht anders beurteilen– aufgrund § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG ausgeschlossen. Nach dieser Bestimmung, die gleichermaßen auf unbeschränkt wie beschränkt steuerpflichtige Körperschaftsteuersubjekte anzuwenden ist (allg. Auffassung, z.B. Gosch, KStG, 3. Aufl., § 8b Rz 230; Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, § 8b Rz 169; Pung in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 8b KStG Rz 102), bleiben bei der Ermittlung des Einkommens u.a. Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft oder Personenvereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG gehören, außer Ansatz. Bei den von der G-LP veräußerten Anteilen an der L-AG handelt es sich um derartige Anteile. Denn deren Leistungen (Dividenden aus Aktien) sind beim Empfänger Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 31. Mai 2017 – I R 37/15

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Die Stiftung liechtensteinischen Rechts – und ihr Veräußerungsgewinn in Deutschland https://www.aussenwirtschaftslupe.de/die-stiftung-liechtensteinischen-rechts-und-ihr-veraeusserungsgewinn-in-deutschland-6929?pk_campaign=feed&pk_kwd=die-stiftung-liechtensteinischen-rechts-und-ihr-veraeusserungsgewinn-in-deutschland Fri, 20 Oct 2017 06:16:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6929  … ]]> Nach § 2 Nr. 1 KStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben, mit ihren inländischen Einkünften beschränkt körperschaftsteuerpflichtig.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall ging es um eine rechtsfähige Stiftung liechtensteinischen Rechts, die Sitz und Geschäftsleitung in Liechtenstein hat. Ob aber die Stiftung, die dem Recht des Fürstentums Liechtenstein untersteht, nach ihrer wirtschaftlichen und rechtlichen Struktur -ungeachtet einer ggf. nach ausländischem Recht bestehenden Rechtspersönlichkeit- einem deutschen Körperschaftsteuersubjekt entspricht (sog. Typenvergleich) und damit eine beschränkt steuerpflichtige Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S. des § 2 Nr. 1 KStG darstellt, lies sich anhand der vom Finanzgericht bisher getroffenen Feststellungen nicht beurteilen.

Die für den Typenvergleich erforderlichen Feststellungen zum ausländischen Recht gehören zu den Tatsachenfeststellungen i.S. des § 118 Abs. 2 FGO, die das Finanzgericht von Amts wegen und unter Beachtung des § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO vorzunehmen hat (vgl. § 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 293 der Zivilprozessordnung) und die im Revisionsverfahren nicht nachgeholt werden können. Dabei hat das Finanzgericht eine Gesamtwürdigung der tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkte im Einzelfall vorzunehmen. Die Art und Weise der Ermittlung ausländischen Rechts steht im pflichtgemäßen Ermessen des Gerichts. Eine Bindung des Bundesfinanzhofs als Revisionsgericht an eine Tatsachenwürdigung besteht allerdings (schon) dann nicht, wenn aus den Gründen des angefochtenen Urteils nicht nachvollziehbar ist, aus welchen Tatsachen das Finanzgericht eine Schlussfolgerung tatsächlicher Art ableitet. Hierin liegt ein materiell-rechtlicher Fehler, der auch ohne entsprechende Rüge zur Aufhebung des Urteils führt.

Soweit mit der Feststellung swa Finanzgerichts Münster in der Vorinstanz, die Klägerin weise die Rechtsform einer Stiftung liechtensteinischen Rechts auf, überhaupt eine Vergleichbarkeit zu einer einem deutschen Körperschaftsteuersubjekt entsprechenden Rechtspersönlichkeit angesprochen worden sein soll, wird diese Einschätzung durch die tatsächlichen Feststellungen nicht getragen. Es fehlen tragfähige Feststellungen sowohl zu der rechtlichen Struktur der Klägerin selbst wie zu den einschlägigen ausländischen Rechtsnormen. Der Hinweis des Finanzgerichts Münster, die Destinatäre der Klägerin seien in Österreich ansässige Mitglieder (Ehefrau und Kinder) der Familie des Gründers der E Firmengruppe, führt mit Blick auf die rechtliche Struktur der Klägerin zu keinen tragfähigen Erkenntnissen. Weitere Feststellungen hat das Finanzgericht nicht getroffen.

Zudem lässt sich nach den bisherigen Feststellungen des Finanzgerichts nicht abschließend beurteilen, ob der Klägerin -sollte sie ihrer wirtschaftlichen und rechtlichen Struktur nach einem deutschen Körperschaftsteuersubjekt entsprechen- im Streitjahr die streitigen inländischen Einkünfte i.S. von § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStG überhaupt zugerechnet werden können.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kann bei einer ausländischen Stiftung bereits fraglich sein, ob die betreffenden Einkünfte aufgrund allgemeiner Regelungen (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO) nicht der Stiftung, sondern einer anderen Person -beispielsweise dem Stifter- zuzurechnen sind. Da bei Stiftungen in Liechtenstein der Stiftungsrat regelmäßig an die Anweisungen des Stifters gebunden ist, kann -entgegen der Vorinstanz- nicht ohne weiteres unterstellt werden, dass das von der Stiftung verwaltete Vermögen (hier die Anteile an der D) und die daraus erzielten Einkünfte dieser steuerrechtlich zuzurechnen sind. Der Gestaltungs- und Verfügungsmacht über das Stiftungsvermögen, wie es sich insbesondere aus den Statuten und Beistatuten der Stiftung nach dem insoweit anwendbaren liechtensteinischen Recht ergibt, kommt insoweit entscheidende Bedeutung zu. Auch hierzu hat das Finanzgericht bisher keine substantiierten Feststellungen getroffen.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 AStG wird für Zwecke der Einkommensteuer das Einkommen einer Familienstiftung i.S. des § 15 Abs. 2 AStG, die sowohl ihren Sitz als auch ihre Geschäftsleitung im Ausland hat, dem unbeschränkt steuerpflichtigen Stifter bzw. unbeschränkt steuerpflichtigen bezugsberechtigten oder anfallsberechtigten Personen zugerechnet. Diese Zurechnung setzt zum einen voraus, dass es sich um eine Familienstiftung im Sinne des Gesetzes handelt, die ein entsprechendes Einkommen im steuerrechtlichen Sinn erzielt, und zum anderen, dass ein unbeschränkt steuerpflichtiger Stifter bzw. unbeschränkt steuerpflichtige bezugsberechtigte oder anfallsberechtigte Personen vorhanden sind. Den Feststellungen der Vorinstanz, die Destinatäre der Klägerin seien die Ehefrau und die Kinder des Gründers der E Firmengruppe, mag zwar zu entnehmen sein, dass es sich bei der Klägerin um eine Familienstiftung i.S. des § 15 Abs. 2 AStG handelt; soweit aber mit der weiteren Feststellung, dass es sich um in Österreich “ansässige” Familienmitglieder handelt, überhaupt eine im Inland nicht bestehende Steuerpflicht der betreffenden Personen angesprochen worden sein soll, wird auch diese Einschätzung durch die tatsächlichen Feststellungen nicht getragen. Der abkommensrechtliche Begriff der Ansässigkeit (vgl. Art. 4 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development -OECD-Musterabkommen-) lässt ohne weitere Feststellungen keinen zwingenden Schluss darauf zu, dass nicht doch ein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt der Familienmitglieder im Inland nach §§ 8, 9 AO anzunehmen ist und damit eine unbeschränkte Steuerpflicht i.S. des § 1 Abs. 1 EStG besteht. Demgemäß kann der Bundesfinanzhof auch nicht darüber entscheiden, ob im Streitfall die Abschirmwirkung des ausländischen Rechtsträgers nach § 15 AStG durchbrochen und das Einkommen der Klägerin den Familienmitgliedern zuzurechnen ist.

Das Finanzgericht Münster hat in der Vorinstanz eine abweichende Rechtsauffassung vertreten. Sein Urteil war deshalb aufzuheben. Die Sache ist zur erneuten Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen, um die aufgezeigten Feststellungen nachzuholen. Sollte das Finanzgericht dabei im zweiten Rechtsgang zu dem Ergebnis gelangen, dass die Klägerin ihrer wirtschaftlichen und rechtlichen Struktur nach einem deutschen Körperschaftsteuersubjekt entspricht, dem die entsprechenden Einkünfte auch zugerechnet werden können, wird sich das Finanzgericht im weiteren damit zu befassen haben, ob der D -einer Anstalt liechtensteinischen Rechts- die Anteile an der E GmbH sowie das Anwartschaftsrecht/Bezugsrecht an den neuen Geschäftsanteilen überhaupt zuzurechnen waren. Letzteres hängt wiederum davon ab, ob die D nach den Grundsätzen des Typenvergleichs, d.h. nach ihrer wirtschaftlichen und rechtlichen Struktur, einem deutschen Körperschaftsteuersubjekt entspricht. Sollte dies zu verneinen sein, wäre das Anwartschaftsrecht/Bezugsrecht direkt der Klägerin mit der Folge zuzurechnen, dass sich die Frage, ob eine vGA zur Annahme eines unentgeltlichen Erwerbs i.S. von § 17 Abs. 2 Satz 3 EStG berechtigt, im Streitfall nicht stellen würde. Das Finanzgericht wird daher Feststellungen zur rechtlichen Struktur der D sowie zu den für Anstalten liechtensteinischen Rechts einschlägigen ausländischen Rechtsnormen zu treffen haben (vgl. hierzu Art. 534 ff. Personen- und Gesellschaftsrecht des Fürstentums Liechtenstein vom 20.01.1926, LGBl 1926 Nr. 4). Dabei wird insbesondere zu berücksichtigen sein, dass das liechtensteinische Recht der Rechtsform der Anstalt weitgehende Freiheit in der Festlegung der Statuten und der Organisation einräumt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 8. Februar 2017 – I R 55/14

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Zahlungen in eine schweizerische Pensionskasse – zum vorzeitigen Ruhestand https://www.aussenwirtschaftslupe.de/zahlungen-in-eine-schweizerische-pensionskasse-zum-vorzeitigen-ruhestand-6937?pk_campaign=feed&pk_kwd=zahlungen-in-eine-schweizerische-pensionskasse-zum-vorzeitigen-ruhestand Thu, 19 Oct 2017 06:28:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6937  … ]]> Eine Spezialeinlage, die ein Arbeitgeber in eine schweizerische Pensionskasse zur Erleichterung des vorzeitigen Ruhestandes seines Arbeitnehmers und zum Ausgleich der damit verbundenen Rentenminderungen leistet, kann gemäß § 3 Nr. 28 EStG zur Hälfte steuerfrei sein. Voraussetzung ist aber, dass die Zahlung in das Obligatorium der Pensionskasse geleistet wird. Soweit die Spezialeinlage nicht gemäß § 3 Nr. 28 EStG steuerfrei ist, kann sie gemäß § 34 i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG ermäßigt besteuert werden.

Das Besteuerungsrecht für die Arbeitnehmereinkünfte der Grenzgänger, für die beiden Spezialeinlagen an die Pensionskasse sowie für die Rentenzahlungen aus der Pensionskasse steht Deutschland zu. Dabei sind die Spezialeinlagen als steuerbaren Arbeitslohn gemäß § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV anzusehen. Allerdings kann § 3 Nr. 28 EStG für die beiden Spezialeinlagen keine uneingeschränkte Geltung beanspruchen. Seine Anwendbarkeit kann vielmehr nur insoweit bejaht werden, als die Spezialeinlagen in das Obligatorium der Pensionskasse geleistet worden sind.

Die nicht gemäß § 3 Nr. 28 EStG steuerfreien Spezialeinlagen können gemäß § 34 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG ermäßigt besteuert werden. Die Grenzgänger können ihre in die AHV und in das Obligatorium der Pensionskasse geleisteten Beiträge sowie den nicht steuerfreien Teil der von der Arbeitgeberin in das Obligatorium geleisteten Spezialeinlagen als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG geltend machen, jedoch nur in den Grenzen des § 10 Abs. 3 EStG. Eine steuerliche Berücksichtigung der von den Grenzgängern in das Überobligatorium ihrer Pensionskassen gezahlten Beiträge sowie der von der Arbeitgeberin in das Überobligatorium geleisteten Spezialeinlagen als Sonderausgaben scheidet aus. Die Renteneinkünfte des Grenzgängers sind, soweit sie aus dem Obligatorium der Pensionskasse stammen, gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu besteuern. Der Bundesfinanzhof kann indes weder beurteilen, wie hoch diese Einkünfte sind, noch ob die Voraussetzungen für die Anwendung der Öffnungsklausel gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG im Streitfall gegeben sind. Die aus dem Überobligatorium stammenden Rentenleistungen unterliegen der Besteuerung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Sätze 4 und 5 EStG i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV.

Deutsches Besteuerungsrecht[↑]

Der hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall betraf im Inland ansässige sog. Grenzgänger i.S. des Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen.

Daher hat Deutschland das Besteuerungsrecht für die laufenden Arbeitseinkünfte der Grenzgänger aus ihrer aktiven Tätigkeit.

Deutschland hat ebenfalls das Besteuerungsrecht für die beiden Spezialeinlagen, die der Arbeitgeber des Grenzgängers in die Pensionskasse geleistet hat. Dabei kann es im Streitfall dahingestellt bleiben, ob sich dieses Besteuerungsrecht aus Art. 15a Abs. 1 oder Art. 15 Abs. 1 DBA Schweiz ergibt. Art. 15a DBA Schweiz wäre einschlägig, wenn Abfindungen und Karenzentschädigungen ebenso wie Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen des Art. 15a DBA Schweiz zu behandeln wären. Geht man hingegen davon aus, dass Abfindungszahlungen anlässlich der Beendigung der Tätigkeit nicht von der Grenzgängerregelung des Art. 15a Abs. 1 DBA Schweiz erfasst werden, wäre Art. 15 Abs. 1 DBA Schweiz anzuwenden. Da nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) das für die Besteuerung von Arbeitslöhnen geltende abkommensrechtliche Arbeitsortprinzip nicht für Abfindungen gilt, die anlässlich der Auflösung eines Arbeitsverhältnisses gezahlt werden, hätte Deutschland als Ansässigkeitsstaat gemäß Art. 15 Abs. 1 DBA Schweiz das Besteuerungsrecht.

Die Zuweisung des Besteuerungsrechts nach Art. 15a und Art. 15 DBA Schweiz unterscheidet sich zwar darin, dass im ersten Fall der Tätigkeitsstaat eine Quellensteuer in Höhe von 4, 5 % des Bruttobetrags der Vergütungen erheben darf. Dies ist im Streitfall geschehen, da das Finanzamt in dem Einkommensteuerbescheid vom 11.05.2012 die Quellensteuer gemäß Art. 15a Abs. 3 Buchst. a DBA Schweiz i.V.m. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG auf die Einkommensteuer der Grenzgänger angerechnet hat. Ob diese Anrechnung zu Recht erfolgt ist, weil das Besteuerungsrecht Deutschlands auf Art. 15a und nicht auf Art. 15 Abs. 1 DBA Schweiz beruht, muss der Bundesfinanzhof im Streitfall nicht entscheiden, da die Anrechnungsverfügung nicht streitgegenständlich ist. Diese stellt einen selbständigen, von der Steuerfestsetzung zu unterscheidenden, rechtsbestätigenden Verwaltungsakt dar, der Teil des Erhebungsverfahrens ist.

Deutschland darf auch die seit dem 1.05.2010 von der Pensionskasse an den Grenzgänger gezahlten Renten besteuern. Nach inzwischen ständiger Rechtsprechung des BFH sind die Leistungen einer schweizerischen Pensionskasse nicht als Vergütungen “für erbrachte Dienste” i.S. von Art. 18, Art.19 Abs. 1 Satz 1 DBA Schweiz anzusehen, so dass Deutschland das Besteuerungsrecht aufgrund von Art. 21 DBA Schweiz zusteht.

Spezialeinlage in die schweizerische Pensionskasse als steuerpflichtiger Arbeitslohn[↑]

Die Spezialeinlage der Arbeitgeberin in die Pensionskasse steuerpflichtiger Arbeitslohn des Grenzgängers ist.

Da der Begriff der unselbständigen Arbeit im Abkommen selbst nicht definiert wird, ist -soweit sich aus der Systematik des DBA Schweiz nichts Gegenteiliges ergibt- gemäß Art. 3 Abs. 2 DBA Schweiz auf das nationale Recht abzustellen. Denn nach dieser Bestimmung hat bei Anwendung des Abkommens durch einen Vertragsstaat, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, jeder nicht anders definierte Ausdruck die Bedeutung, die ihm nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukommt, welche Gegenstand des Abkommens sind.

Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist. Zum Arbeitslohn können auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern -Zukunftssicherung- (vgl. § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV).

Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, die der Arbeitgeber an einen Dritten (Versicherer) leistet, hängt davon ab, ob sich der Vorgang -wirtschaftlich betrachtet- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer diese zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert. Unerheblich ist, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung. Es genügt, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich.

Nach diesen Maßstäben ist die Würdigung des Finanzgericht, die beiden streitbefangenen Spezialeinlagen führten zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Es ist unstreitig, dass der Grenzgänger gegen die Pensionskasse durch die Einlagen der Arbeitgeberin einen unentziehbaren Anspruch auf eine um 767 CHF erhöhte lebenslang zu zahlende Altersrente und eine um 1.213 CHF erhöhte bis zum 31.03.2015 zu zahlende Alters-Zusatzrente erworben hat. Dass die Alters-Zusatzrente nur dem Grenzgänger, und nicht im Falle seines vorzeitigen Todes auch seinen Hinterbliebenen zusteht, ist demgegenüber unerheblich. Die Vererblichkeit des unentziehbaren Anspruchs gegen Dritte ist keine Voraussetzung für die Annahme eines Lohnzuflusses.

Hälftige Steuerfreiheit der Spezialeinlage in die schweizerische Pensionskasse[↑]

Der Bundesfinanzhof kann dem Finanzgericht Baden-Württemberg nicht darin folgen, dass die insgesamt geleisteten Spezialeinlagen gemäß § 3 Nr. 28 EStG zur Hälfte steuerfrei sind.

Aufgrund dieser Vorschrift sind Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge i.S. des § 187a SGB VI steuerfrei, soweit sie 50 % der Beiträge nicht übersteigen. Nach § 187a Abs. 1 Satz 1 SGB VI können bis zum Erreichen der Regelaltersgrenze Rentenminderungen durch die vorzeitige Inanspruchnahme einer Rente wegen Alters durch Zahlung von Beiträgen ausgeglichen werden, sofern der Versicherte gemäß § 187a Abs. 1 Satz 2 SGB VI erklärt, eine solche Rente zu beanspruchen. § 187a Abs. 2 SGB VI regelt den möglichen Umfang der zusätzlichen Beitragszahlungen dahingehend, dass diese auf den Ausgleich der Rentenminderung begrenzt sind, die sich unter Zugrundelegung der vorzeitigen Inanspruchnahme einer Altersrente ergibt. Im Übrigen wird in § 187a Abs. 2 und Abs. 3 SGB VI geregelt, wie die sich aus der vorzeitigen Inanspruchnahme ergebende Rentenminderung sowie der notwendige Ausgleichsbetrag zu ermitteln sind.

Die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 28 EStG ist erkennbar nur auf Ausgleichszahlungen ausgerichtet, die in die gesetzlichen Rentenversicherungen geleistet werden, so dass bei Zugrundlegung des Wortlauts der Vorschrift ihre Anwendung im Streitfall ausscheiden müsste.

Ein Ausschluss der demselben Zweck dienenden Zahlungen an vergleichbare schweizerische Versorgungseinrichtungen würde indes gegen das Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit vom 21.06.1999 (Freizügigkeitsabkommen -FZA-) verstoßen, so dass eine unionsrechtskonforme Auslegung dieser Vorschrift erforderlich ist.

Als internationale Übereinkunft i.S. der Art. 216 ff. AEUV bindet das FZA auch die Mitgliedstaaten (Art. 216 Abs. 2 AEUV). Daher nimmt der Abkommensinhalt am Vorrang des Unionsrechts gegenüber nationalem Recht teil und bewirkt im Fall einer abkommenswidrigen innerstaatlichen Vorschrift deren Nichtanwendbarkeit. Infolgedessen ist das FZA grundsätzlich bei der Auslegung und Anwendung nationalen Rechts -und damit im Streitfall des § 3 Nr. 28 EStG i.V.m. § 187a SGB VI- zu beachten.

Das FZA enthält keinen Verweis auf die Grundfreiheiten des AEUV, sondern definiert autonom einige Rechte der Staatsangehörigen der Mitgliedstaaten der Europäischen Union und der Schweiz (Art. 1 FZA). Hierzu gehört für Arbeitnehmer u.a. der Anspruch, nicht aus Gründen der Staatsangehörigkeit diskriminiert zu werden (Art. 2 i.V.m. Art. 9 Anhang – I FZA), das Recht auf Einreise (Art. 3 i.V.m. Art. 1 Anhang – I FZA) sowie auf Aufenthalt und Zugang zu einer Erwerbstätigkeit (Art. 4 i.V.m. Art. 6 bis 8 Anhang – I FZA). Zwar regelt Art. 9 des Anhangs I FZA in Bezug auf die Freizügigkeit die Gleichbehandlung der Arbeitnehmer, die Staatsangehörige einer Vertragspartei sind, lediglich im Hoheitsgebiet der anderen Vertragspartei, also im Streitfall in der Schweiz. In seiner jüngeren Rechtsprechung hat der Gerichtshof der Europäischen Union aber entschieden, dass der in Art. 9 des Anhangs I FZA enthaltene Grundsatz der Gleichbehandlung von einem erwerbstätigen Staatsangehörigen einer Vertragspartei, der sein Freizügigkeitsrecht ausgeübt hat, auch gegenüber seinem Herkunftsstaat geltend gemacht werden kann.

Auf diesen Grundsatz der Gleichbehandlung kann sich auch der Grenzgänger berufen, obwohl er Grenzgänger gemäß Art. 7 des Anhangs I FZA ist. Das FZA hebt Grenzgänger nur deswegen in eigenen Artikeln (Art. 7 und Art. 13 des Anhangs I FZA) besonders hervor, um aufenthaltsrechtliche Erleichterungen für sie festzulegen. Es liegt damit auf der Hand -so auch der EuGH-, dass es nicht die Absicht der Parteien des FZA gewesen sein kann, die Grenzgänger auf der einen Seite zu privilegieren, sie andererseits hinsichtlich der Anwendbarkeit des Grundsatzes der Gleichbehandlung aber zu benachteiligen.

Es ist offensichtlich, dass die Verweigerung der partiellen Steuerfreiheit von Zahlungen in eine schweizerische Versorgungseinrichtung, die der Verhinderung von geringeren Alterseinkünften wegen eines vorzeitigen Renteneintritts dienen, gebietsansässige deutsche Steuerpflichtige davon abhalten kann, ihr Freizügigkeitsrecht auszuüben. Sie stellt eine Ungleichbehandlung dar, die grundsätzlich gegen Art. 9 Abs. 2 des Anhangs I FZA verstößt.

Da der Grundsatz der Gleichbehandlung ein Begriff des Unionsrechts ist, sind bei der Prüfung, ob im Rahmen des FZA eine nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung vorliegt, die in der Rechtsprechung des EuGH entwickelten Grundsätze analog heranzuziehen. Eine Ungleichbehandlung kann demnach nur aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses gerechtfertigt sein (vgl. auch Art. 22 Abs. 4 des Anhangs I FZA). In diesem Fall muss die Ungleichbehandlung geeignet sein, die Verwirklichung des mit ihr verfolgten Zwecks zu gewährleisten, und darf nicht über das hinausgehen, was zu seiner Erreichung erforderlich ist.

Zwingende Gründe des Allgemeininteresses fehlen im Streitfall. Der Verlust von Steuereinnahmen gehört nicht zu den zwingenden Gründen des Allgemeininteresses. Weitere Rechtfertigungsgründe vermag der Bundesfinanzhof nicht zu erkennen.

Die nationalen Gerichte haben bei der Anwendung des innerstaatlichen Rechts dieses Recht so weit wie möglich in einer dem Unionsrecht entsprechenden Weise auszulegen, um im Rahmen ihrer Zuständigkeiten die volle Wirksamkeit des Unionsrechts zu gewährleisten, wenn sie über bei ihnen anhängige Rechtsstreitigkeiten entscheiden. Damit muss wegen des Vorrangs des Unionsrechts bzw. des FZA die Ungleichbehandlung durch eine die Geltung des FZA erhaltende Auslegung beseitigt werden. Die Erfordernisse des Unionsrechts -bzw. im Streitfall die Erfordernisse des FZA- sind in die betroffene nationale Norm hineinzulesen. Das führt im Streitfall dazu, dass bei im Wesentlichen vergleichbaren in eine schweizerische Pensionskasse geleisteten Ausgleichszahlungen die Anwendung des § 3 Nr. 28 EStG nicht ausgeschlossen werden kann.

Der Bundesfinanzhof hält die Unionsrechtslage i.V.m. dem FZA vor dem Hintergrund der EuGH, Urteile Radgen und Larcher zu der vergleichbaren Situation einer Anerkennung der in einem anderen Mitgliedstaat geleisteten Altersteilzeitarbeit insoweit für zweifelsfrei, so dass es einer Vorlage gemäß Art. 267 AEUV nicht bedarf. Die Eindeutigkeit der Rechtslage zeigt sich auch darin, dass weder das Finanzgericht noch die Beteiligten die grundsätzliche Anwendbarkeit des § 3 Nr. 28 EStG auf die streitgegenständlichen Spezialleistungen in Frage stellen.

Sowohl die Ausgleichszahlungen gemäß § 187a SGB VI als auch die streitgegenständlichen Spezialeinlagen aufgrund des Sozialplans werden zwar zur Erleichterung eines vorzeitigen Ruhestandes und zum Ausgleich der damit verbundenen Rentenminderungen gewährt, um so den gleitenden Übergang in den Ruhestand zu fördern. Im Gegensatz zur Auffassung des Finanzgericht reicht zur entsprechenden Anwendung des § 3 Nr. 28 EStG i.V.m. § 187a SGB VI aber nicht aus, dass nur Sinn und Zweck der entsprechenden Zahlungen im Wesentlichen übereinstimmen. Es ist ebenfalls zwingend notwendig, dass die Zahlungen in eine Versorgung fließen, die mit der DRV grundsätzlich vergleichbar ist. Auf diese Anforderung kann nicht verzichtet werden, da die Steuerbefreiungsvorschrift des § 3 Nr. 28 EStG durch den ausdrücklichen Verweis auf § 187a SGB VI erkennbar nur auf die Ausgleichszahlungen bezogen ist, die in die gesetzliche Rentenversicherung geleistet werden.

Die Vergleichbarkeit der Altersversorgung durch eine private schweizerische Pensionskasse mit der DRV hat der BFH bereits mehrfach nur bejaht, soweit die Pensionskasse obligatorischen Versicherungsschutz gewährt. Um Wiederholungen zu vermeiden, wird zur Begründung auf die BFH, Urteile vom 26.11.2014 – VIII R 39/10 und – VIII R 38/10; und vom 01.10.2015 – X R 43/11 verwiesen.

Infolgedessen muss bei den von der Arbeitgeberin geleisteten Spezialeinlagen danach unterschieden werden, ob sie zur Stärkung der obligatorischen oder lediglich der überobligatorischen Versorgung dienen. Führt eine Spezialeinlage nur zur Verbesserung der überobligatorischen Versorgung, kann sie nicht gemäß § 3 Nr. 28 EStG zur Hälfte steuerfrei sein.

Damit kann die Spezialeinlage in Höhe von 71.575 CHF, die der Finanzierung der Zusatz-Altersrente dient, nicht gemäß § 3 Nr. 28 EStG zur Hälfte steuerbefreit sein. Denn nach den Feststellungen des Finanzgericht beruht sie auf Ziff. 9 des Sozialplans und ist nicht Teil der durch das BVG vorgegebenen obligatorischen Versorgung.

In Bezug auf die Spezialeinlage, die zur Aufstockung der Altersrente geführt hat, kann der Bundesfinanzhof den Feststellungen des Finanzgericht nicht mit hinreichender Sicherheit entnehmen, ob durch diese Zahlung in Höhe von 155.750 CHF nur die künftigen lebenslang zu zahlenden überobligatorischen Rentenansprüche erhöht werden sollten oder ob mit ihnen auch eine Anhebung der obligatorischen BVG-Rente erreicht werden sollte.

Das Finanzgericht hat in den Urteilsgründen ausgeführt, durch die Spezialeinlage seien die mit dem vorzeitigen Ruhestand des Grenzgängers entstandenen Rentenkürzungen jedenfalls teilweise wieder ausgeglichen worden. Der Pensionskasse sei im Obligatoriumsbereich durch Art. 13 Abs. 2 BVG i.V.m. Art. 11 Ziff. 1 des Reglements 2010 wie auch im Überobligatorium durch Art. 11 Ziff. 1 des Reglements 2010 die Befugnis eingeräumt worden, den Anspruch des Grenzgängers auf Altersleistungen mit der Beendigung der Arbeitsleistungen entstehen zu lassen, weil der Grenzgänger das 60. Lebensjahr vollendet hatte. Diesen durch die Spezialeinlage erhöhten Anspruch habe der Grenzgänger gegenüber der Pensionskasse geltend gemacht. Die auf 3.820 CHF erhöhte Altersrente kann damit sowohl darauf beruhen, dass nur die überobligatorische Versorgung verbessert worden ist, aber ebenso darauf, dass ein Teil der Leistung gezahlt wurde, um die Einbußen im Obligatoriumsbereich auszugleichen.

Die Sache ist daher zur notwendigen Aufklärung des Sachverhaltes an das Finanzgericht zurückzuverweisen. Kommt das Finanzgericht dabei zu der Erkenntnis, dass ein Teil der Spezialzahlung der Verbesserung der obligatorischen Leistungen der Pensionskasse gedient hat, wäre dieser Teil zur Hälfte gemäß § 3 Nr. 28 EStG steuerfrei.

Ermittlung des steuerfreien Arbeitgeberbeitrags[↑]

Die Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist.

Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht. Der Bundesfinanzhof hat in inzwischen ständiger Rechtsprechung entschieden, dass die Beiträge des Arbeitgebers in die AHV und in das Obligatorium der privatrechtlichen Pensionskasse gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei sind, und zwar in der jeweils gesetzlich geschuldeten Höhe. Die Beitragsbemessungsgrenze der deutschen Rentenversicherung ist hingegen irrelevant.

Damit ist der von dem Arbeitgeber in voller Höhe gesetzlich geschuldete (s. dazu Art. 13 des Bundesgesetzes über die Alters- und Hinterlassenenversicherung vom 20.12 1946 -Stand 1.06.2009-) AHV-Beitrag in Höhe von insgesamt 11.985 CHF gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei. Dies gilt auch, soweit auf die Spezialeinlage ein zusätzlicher AHV-Beitrag erhoben wird.

Ebenfalls gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei sind die von der Arbeitgeberin in das Obligatorium der Pensionskasse geleisteten Beiträge des Streitjahres. Deren Höhe kann der Bundesfinanzhof dem Urteil jedoch nicht zweifelsfrei entnehmen.

Das Finanzamt hatte -so die Feststellungen des Finanzgericht- insgesamt einen steuerfreien Arbeitgeberbeitrag in Höhe von 12.640 EUR ermittelt. Bereits diesen Betrag kann der Bundesfinanzhof nicht nachvollziehen. Zudem bestehen Schwierigkeiten, ihn damit in Übereinstimmung zu bringen, dass das Finanzgericht unter II. 1. der Urteilsgründe die Arbeitgeberbeiträge in das Obligatorium mit 766, 71 CHF ermittelt hat, die auch noch die Ausgaben der Arbeitgeberin für die Absicherung des Grenzgängers gegen die Risiken Tod und Invalidität in Höhe von 468, 40 CHF enthalten sollten. Die Zweifel an der Richtigkeit der ermittelten Höhe der Beiträge werden noch dadurch verstärkt, dass das Finanzgericht bei der Prüfung der Abziehbarkeit der Altersvorsorgeaufwendungen des Grenzgängers unter V.01.e der Urteilsgründe von Arbeitnehmerbeiträgen in das Obligatorium in Höhe von 1.151 CHF ausgeht. Diese unterschiedlichen Zahlen bedürfen einer Klärung.

Die Beiträge des Arbeitgebers in das Überobligatorium der Pensionskasse sind demgegenüber nicht gesetzlich geschuldet. Dasselbe gilt für die beiden Spezialeinlagen, die nach den Feststellungen des Finanzgericht nach dem maßgeblichen schweizerischen Recht freiwillige Leistungen darstellen. Für das Revisionsgericht sind die vom Finanzgericht zu Bestehen und Inhalt des ausländischen Rechts getroffenen Feststellungen grundsätzlich bindend (§ 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 560 der Zivilprozessordnung).

Die Beitragsleistungen der Arbeitgeberin in das Überobligatorium sowie ihre -nicht gemäß § 3 Nr. 28 EStG steuerfreien- Spezialeinlagen könnten zwar grundsätzlich gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 i.V.m. Sätzen 2 und 3 EStG steuerfrei sein. Aufgrund des Höchstbetrags gemäß § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG und der Anrechnung der gesetzlich geschuldeten Arbeitgeberbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 Halbsatz 2 EStG kommt im Streitfall eine Steuerfreiheit aber nicht in Betracht.

Überobligatorische Arbeitgeberleistungen[↑]

Das Finanzgericht hat zu Recht § 3 Nr. 56 EStG in Bezug auf die überobligatorischen Arbeitgeberleistungen in die Pensionskasse als nicht anwendbar angesehen. Dasselbe gilt im Hinblick auf die Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 63 EStG.

Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 BetrAVG liegt eine betriebliche Altersversorgung vor, wenn einem Arbeitnehmer Leistungen der Alters, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber zugesagt werden. Die Begrenzung auf die in § 1 Abs. 1 Satz 1 BetrAVG genannten biometrischen Risiken (Alter, Invalidität, Tod) impliziert, dass die Leistungen der betrieblichen Altersversorgung erst mit dem Eintritt des zugrunde liegenden biologischen Ereignisses fällig werden dürfen. Das biologische Ereignis ist bei der Altersversorgung das altersbedingte Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, wobei als Untergrenze nach der im Streitfall noch maßgeblichen Rechtslage im Regelfall das 60. Lebensjahr galt (vgl. § 6 Satz 1 BetrAVG und die dort in Bezug genommenen Regelungen aus dem Recht der gesetzlichen Rentenversicherung; BMF, Schreiben in BStBl I 2013, 1022, Rz 286). Bei der Hinterbliebenenversorgung ist das maßgebende biologische Ereignis der Tod des Arbeitnehmers und bei der Invaliditätsversorgung der Eintritt der Invalidität.

Sowohl auf Ebene des § 3 Nr. 56 als auch des § 3 Nr. 63 EStG ist für den Abzug von Arbeitgeberbeiträgen, die von inländischen Arbeitgebern an eine ausländische betriebliche Pensionskasse gezahlt werden, im Rahmen der Vergleichbarkeitsprüfung zu entscheiden, ob die ausländische Pensionskasse mit einer inländischen Pensionskasse als Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung nach dem deutschen Betriebsrentengesetz vergleichbar ist oder einem der Durchführungswege als vergleichbar zugeordnet werden kann. Dabei muss eine ausländische Pensionskasse nach ihrer Struktur und den von ihr im Versorgungsfall zu erbringenden Leistungen auf der Grundlage einer rechtsvergleichenden Qualifizierung mit der Absicherung über eine inländische Pensionskasse vergleichbar sein. Dies gilt nicht nur für die Alterseinkünfte gemäß § 22 Nr. 5 EStG, sondern auch für die Beitragsleistungen gemäß § 3 Nr. 56 und § 3 Nr. 63 EStG.

Der Bundesfinanzhof hat bereits entschieden, dass eine Rechtsbeziehung zu einer Pensionskasse für den Bereich des Überobligatoriums nicht mit der Absicherung über eine inländische Pensionskasse vergleichbar sei, wenn nach dem Reglement der betreffenden Pensionskasse für deren Mitglieder die Möglichkeit bestanden habe, bereits vor Eintritt eines der Versorgungsfälle “Alter, Tod und Invalidität” das überobligatorische Altersguthaben in Form eines Vorbezugs (zur Finanzierung des Erwerbs von Wohneigentum) oder einer Austrittsleistung ausgezahlt zu erhalten. Für die Absicherung über eine inländische Pensionskasse als Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung sei kennzeichnend, dass einem Arbeitnehmer Leistungen der Alters, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber zugesagt und erst durch Eintritt eines dieser Ereignisse ausgelöst würden. Auch in der Legaldefinition des Begriffs der Pensionskasse (§ 118a Nr. 2 des Gesetzes über die Beaufsichtigung der Versicherungsunternehmen) werde verlangt, dass Leistungen grundsätzlich erst ab dem Zeitpunkt des Wegfalls des Erwerbseinkommens gewährt würden.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist im Streitfall nicht zu beanstanden, dass das Finanzgericht die Anwendbarkeit des § 3 Nr. 56 und inzidenter auch des § 3 Nr. 63 EStG verneint hat.

Der Grenzgänger hatte nicht nur die Möglichkeit des Vorbezugs zur Finanzierung des Erwerbs von Wohneigentum (Art. 30a ff. BVG; Art. 26 des Reglements), sondern konnte eine Austrittsleistung verlangen, wenn er die Pensionskasse verlassen wollte, bevor er das reglementarische Rentenalter von 60 Jahren (Art. 11 Abs. 1 des Reglements) bzw. von 65 Jahren (Art. 13 Abs. 1 Buchst. a BVG) erreicht hatte (sog. Freizügigkeitsfall; im Obligatorium: s. § 2 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17.12 1993 -Freizügigkeitsgesetz-; im Überobligatorium: Art. 18 ff. des Reglements).

Spezialeinlage in die schweizerische Pensionskasse als Entschädigung[↑]

Die Spezialeinlagen stellen, sofern sie nicht gemäß § 3 Nr. 28 EStG steuerfrei sind, eine Entschädigung i.S. von § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG dar. Die Spezialeinlage in Höhe von 155.750 CHF sollte die wegen der vorzeitigen Beendigung des Arbeitsverhältnisses geringeren lebenslangen Altersleistungen der Pensionskasse jedenfalls teilweise ausgleichen, während die Spezialeinlage in Höhe von 71.575 CHF dem Grenzgänger durch die Finanzierung der Alters-Zusatzrente die bis zum Schlussalter von 65 Jahren fehlende AHV-Rente teilweise ersetzen sollte. Weil die bisherige Grundlage der Zahlungen an den Grenzgänger aufgrund der Auflösung des Arbeitsverhältnisses in Zusammenhang mit dem vorzeitigen Altersrücktritt weggefallen ist, die Rentenminderungen bzw. -ausfälle zudem aufgrund einer neu vereinbarten Rechtsgrundlage kompensiert werden sollten und die Einkünfte außerdem zusammengeballt dem Grenzgänger zugeflossen sind, ist die Steuer gemäß § 34 Abs. 1 EStG zu berechnen.

Sonderausgabenabzug[↑]

Der Grenzgänger kann gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zunächst die von ihm in die AHV sowie in das Obligatorium seiner Pensionskasse geleisteten Beiträge als Sonderausgaben abziehen.

Soweit die von seiner Arbeitgeberin in das Obligatorium der Pensionskasse geleistete Spezialeinlage der Arbeitgeberin nicht zu 50 % gemäß § 3 Nr. 28 EStG steuerbefreit ist, führt sie beim Grenzgänger zu steuerpflichtigem Arbeitslohn. Sie kann insoweit ebenfalls als dem Grenzgänger zuzurechnende Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG berücksichtigt werden.

Die Höhe dieser Sonderausgaben kann der Bundesfinanzhof nicht ermitteln. Zum einen sind die Altersvorsorgeaufwendungen des Grenzgängers vom Finanzgericht nicht widerspruchsfrei festgestellt worden. Zum anderen ist nicht bekannt, wie hoch der Anteil der Spezialeinlage in Höhe von 155.750 CHF ist, der in das Obligatorium der Pensionskasse geleistet wurde. Damit ist es die Aufgabe des Finanzgericht, die notwendigen Feststellungen zu treffen.

Bei der Ermittlung der Gesamtaufwendungen des Grenzgängers sind gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG die Arbeitgeberbeiträge in die AHV und in das Obligatorium der Pensionskasse den Arbeitnehmerbeiträgen hinzuzurechnen. 70 % dieser Gesamtaufwendungen (maximal 40.000 €, § 10 Abs. 3 Sätze 1 und 2 EStG) abzüglich der nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Arbeitgeberanteile können als Altersvorsorgeaufwendungen vom Grenzgänger gemäß § 10 Abs. 3 Satz 5 EStG abgezogen werden.

Die vom Grenzgänger in das Überobligatorium seiner Pensionskassen geleisteten Beiträge sowie die Spezialeinlagen der Arbeitgeberin zur Verbesserung der überobligatorischen Altersversorgung dienen zwar ebenfalls der Altersvorsorge. Ein Abzug als Sonderausgaben scheidet aber dennoch aus.

Es handelt sich nicht um Beiträge zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG.

Nach dieser Vorschrift in der im Streitjahr geltenden Fassung sind Beiträge des Steuerpflichtigen zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung lediglich dann abziehbar, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 60. Lebensjahres oder die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.

Diese Voraussetzungen sind bei der Pensionskasse des Grenzgängers nicht gegeben. Er hatte nach deren Reglement nicht nur Anspruch auf eine lebenslange Rente, sondern auch mehrere Möglichkeiten, eine Kapitalleistung zu erhalten. So konnte er nach Art. 11 Abs. 3 Satz 1 des Reglements grundsätzlich 100 % des bei der Pensionierung vorhandenen Altersguthabens als Alterskapital (Einmalzahlung) beziehen. Würde er als Versicherter vor Vollendung des 65. Lebensjahres versterben, könnte dem Anspruchsberechtigten nach Art. 15 Abs. 1 des Reglements ein Todesfallkapital ausbezahlt werden. Der Grenzgänger hatte gemäß Art. 18 ff. des Reglements Anspruch auf eine Austrittsleistung, wenn das Vorsorgeverhältnis endete, und Art. 26 des Reglements räumte ihm die Möglichkeit zu einem Vorbezug zum Erwerb von Wohneigentum zum eigenen Bedarf ein.

Der Bundesfinanzhof kann auch dahingestellt sein lassen, ob -wie das Finanzgericht meint- ein Abzug der Spezialeinlagen als Beiträge zu Versicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb bis dd des Einkommensteuergesetzes in der am 31.12 2004 geltenden Fassung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG grundsätzlich möglich ist, da die Begrenzung des § 10 Abs. 4 EStG einen Abzug hindert.

Nach § 10 Abs. 4 EStG können Vorsorgeaufwendungen i.S. des Abs. 1 Nr. 3a je Kalenderjahr insgesamt nur bis 2.800 EUR abgezogen werden. Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten zustehenden Höchstbeträge.

Aus dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid für 2010 ergibt sich, dass sowohl beim Grenzgänger als auch bei der Grenzgängerin Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von jeweils 3.111 EUR, also insgesamt 6.222 EUR als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG berücksichtigt worden sind. Nach Satz 4 des § 10 Abs. 4 EStG sind in einem solchen Fall, in dem die Vorsorgeaufwendungen i.S. des Abs. 1 Nr. 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 des Abs. 4 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen übersteigen, lediglich diese abzuziehen; ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen i.S. des Abs. 1 Nr. 3a scheidet demzufolge aus.

Besteuerung der Altersrente der schweizerischen Pensionskasse[↑]

Die Altersrente des Grenzgängers ist, soweit sie auf dem Obligatorium beruht, gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG mit dem Besteuerungsanteil in Höhe von 60 % der Besteuerung zu unterwerfen.

Der Bundesfinanzhof vermag indes nicht zu erkennen, wie hoch die auf dem Obligatorium beruhenden Rentenzahlungen sind, da ihm nicht bekannt ist, ob ein Teil der Spezialeinlage in Höhe von 155.750 CHF evtl. zur Aufstockung der obligatorischen Absicherung verwendet worden ist.

Ob und in welcher Höhe die Öffnungsklausel gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG auf einen Teil der Altersrente Anwendung finden könnte, bedarf ebenfalls der finanzgerichtlichen Klärung. Bei der Prüfung können aber -anders als der Grenzgänger und das Finanzamt bislang angenommen haben- nur die Beiträge berücksichtigt werden, die in die AHV und das Obligatorium der Pensionskasse geflossen sind.

Demgegenüber sind sowohl die Alters-Zusatzrente als auch die Überbrückungsrente mit dem Ertragsanteil des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 5 EStG i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV zu besteuern, der -hierüber besteht zwischen den Beteiligten Einigkeit- im Streitfall 4 % beträgt.

Bei der Alters-Zusatzrente handelt es sich zweifelsfrei um keine Rente aus dem Obligatorium. Entsprechendes gilt für die Überbrückungsrente, die hier ebenfalls auf freiwilliger, und nicht auf obligatorischer Basis geleistet wurde.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 17. Mai 2017 – X R 10/15

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Rückwirkende Anwendung materiell-rechtlicher Vorschriften des Unionszollkodex https://www.aussenwirtschaftslupe.de/rueckwirkende-anwendung-materiell-rechtlicher-vorschriften-des-unionszollkodex-6927?pk_campaign=feed&pk_kwd=rueckwirkende-anwendung-materiell-rechtlicher-vorschriften-des-unionszollkodex Wed, 18 Oct 2017 06:14:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6927  … ]]> Der Unionszollkodex ist nach der Regelung in Art. 288 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 UZK ab 1.05.2016 anzuwenden. Dies gilt auch für die Verwaltungsvorschriften. Auch den Vorschriften der Art. 116 ff. UZK über die Erstattung und den Erlass des Einfuhr- oder Ausfuhrabgabenbetrags kommt insoweit keine Rückwirkung zu.

Dass bei Verpflichtungsklagen auf die Rechtslage im Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung des Gerichts abzustellen ist, ist eine Regel, die nicht ausnahmslos gilt.

Die Frage, ob ein Anspruch auf Erlass des begehrten Verwaltungsakts besteht, beantwortet sich nach dem materiellen Recht. Hat sich seit dem Erlass der ablehnenden Verwaltungsentscheidung das materielle Recht geändert, ist zu prüfen, ob sich diese Rechtsänderung auch auf das mit der vorangegangenen Rechtslage zusammenhängende Bestehen bzw. Nichtbestehen des seinerzeit geltend gemachten Rechtsanspruchs auswirkt.

In diesem Zusammenhang ist die ständige Rechtsprechung des Gerichthofs der Europäischen Union zu berücksichtigen, wonach Verfahrensvorschriften im Allgemeinen auf alle bei ihrem Inkrafttreten anhängigen Rechtsstreitigkeiten anwendbar sind, während materiell-rechtliche Vorschriften gewöhnlich so ausgelegt werden, dass sie grundsätzlich nicht für vor ihrem Inkrafttreten entstandene Sachverhalte gelten.

Wie der Unionsgerichtshof weiterhin entschieden hat, verbietet es der Grundsatz der Rechtssicherheit im Allgemeinen, den Beginn der Geltungsdauer eines Rechtsakts der Gemeinschaft auf einen Zeitpunkt vor dessen Veröffentlichung zu legen; dies kann aber ausnahmsweise dann anders sein, wenn ein im Allgemeininteresse liegendes Ziel es verlangt und das berechtigte Vertrauen der Betroffenen gebührend beachtet ist oder wenn aus Wortlaut, Zweck oder Aufbau der betreffenden Gemeinschaftsvorschriften eindeutig hervorgeht, dass ihnen eine solche Wirkung beizumessen ist.

Bei den hier Regelungen bezüglich der Erstattung von Einfuhrabgaben handelt es sich um Vorschriften des materiellen Rechts. Dies gilt sowohl hinsichtlich Art. 236 und Art. 239 ZK als auch hinsichtlich Art. 116 Abs. 1 UZK, in den die Erlass- bzw. Erstattungsvorschriften der Art. 236 und 239 ZK ohne grundsätzliche Änderungen übernommen wurden.

Soweit die Vorschriften über die Erstattung von Einfuhrabgaben auch Verfahrensvorschriften beinhalten, sind diese in dem hier entschiedenen Fall nicht entscheidungserheblich. Vielmehr streiten die Beteiligten über die Frage, ob ein Grund für die Erstattung der Einfuhrabgaben vorliegt.

Aus dem Urteil “Kaufring u.a.” des Gerichts der Europäischen Union ergibt sich nicht, dass es sich bei den Vorschriften über Erlass und Erstattung ausschließlich um Verfahrensvorschriften handelt, die rückwirkend angewandt werden können. Vielmehr unterscheidet das EuG zwischen den materiell-rechtlichen Regelungen der Erlassvorschriften, wie z.B. das Vorliegen eines besonderen Umstandes, und den Verfahrensvorschriften, wie z.B. die Antragstellung und eine Vorlage des Erlassantrags an die Europäische Kommission.

Da sich die Erlass- bzw. Erstattungsvorschriften im UZK gegenüber dem ZK nicht grundlegend geändert haben, hat die dargestellte Rechtsprechung weiterhin Gültigkeit. Allein der Umstand, dass es zum Übergang zwischen dem ZK und dem UZK noch keine Rechtsprechung des EuGH gibt, reicht zur Begründung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache nicht aus.

Schließlich enthalten weder der Wortlaut der Vorschrift noch die Erwägungsgründe der Verordnung einen Hinweis darauf, dass Art. 116 Abs. 1 UZK entgegen der Regelung in Art. 288 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 UZK (Gültigkeit ab 1.05.2016) eine Rückwirkung zukommt.

Der Bundesfinanzhof sieht es auch als nicht zweifelhaft an, dass es sich bei Art. 124 Abs. 1 Buchst. k UZK um eine Vorschrift des materiellen Rechts handelt, die -unabhängig davon, ob ihre Tatbestandsvoraussetzungen vorliegend erfüllt sind- grundsätzlich keine Rückwirkung im Hinblick auf Einfuhrabgaben, die vor dem Inkrafttreten des UZK entstanden sind, entfaltet.

Bei dieser Vorschrift handelt es sich um eine solche des materiellen Rechts, weil die Einfuhrzollschuld im Fall des Art. 124 Abs. 1 Buchst. k UZK erlischt. Das Verbringen der Waren aus dem Zollgebiet der Union hat unter den dort geregelten Voraussetzungen unmittelbare Auswirkungen auf den Bestand der Einfuhrzollschuld.

Anhaltspunkte dafür, dass Art. 124 Abs. 1 Buchst. k i.V.m. Abs. 6 UZK entgegen Art. 288 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 UZK Rückwirkung zukommt, bestehen auch hier nicht.

Selbst wenn der Unionsgesetzgeber durch die Einführung des Art. 124 Abs. 1 Buchst. k UZK möglicherweise die EuGH-Rechtsprechung zur Zollschuldentstehung aufgrund einer nicht fristgerechten Vorlage der Abrechnung im Rahmen der aktiven Veredelung hat korrigieren wollen, hat die Klägerin nicht dargelegt, warum Art. 124 UZK Rückwirkung haben soll. Aus den von ihr angegebenen Fundstellen in der Literatur ist zu einer eventuellen Rückwirkung nichts zu entnehmen.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 24. Juli 2017 – VII B 165/16

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Der Kampf gegen Produktplagiate https://www.aussenwirtschaftslupe.de/der-kampf-gegen-produktplagiate-6931?pk_campaign=feed&pk_kwd=der-kampf-gegen-produktplagiate Fri, 13 Oct 2017 03:30:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6931  … ]]> Allein im Jahr 2016 sind in der Europäischen Union bei über 41 Millionen Produkten Fälschungen registriert worden.

So eine Statistik der Europäischen Kommission, die am 20. Juli 2017 veröffentlicht worden ist. Alljährlich berichtet die Europäische Kommission auf diese Weise über die Zollbeschlagnahmen von Waren, die im Verdacht stehen, Schutzrechte, wie Warenzeichen, Urheberrechte oder Patente zu verletzen. Erstellt wird diese Statistik anhand der durch die Zollbehörden der Mitgliedstaaten übermittelten Daten gemäß Artikel 31 der Verordnung (EU) Nr. 608/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Durchsetzung der Rechte geistigen Eigentums. Im Ergebnis ist es 2016 bei der enorm hohen Anzahl von Fällen im Vergleich zu den vorherigen Jahren geblieben. Mit mehr als 63.000 vom Zoll vermerkten Fällen liegt der Wert der gleichwertigen echten Produkte, die den betroffenen Artikeln entsprechen, bei geschätzten 672 Millionen Euro.

Auswirkungen der Produktplagiate

Leider betrifft das Problem der Produktfälschungen lange nicht mehr nur Luxusgüter wie Handtaschen, Parfüm oder Bekleidung. Neben Zigaretten, Medikamenten und Spielzeug bedienen sich die Produktpiraten auch bei patentierten Wirtschaftsgütern wie Luftfilter und Ölfilter für Kraftfahrzeuge oder auch Wälzlager. So tauchen auf dem Markt minderwertige Produkte mit gefälschten Namen und Logos bekannter Spitzenmarken auf. Durch das minderwertige Material besteht oft eine Gefahr für die Sicherheit und Gesundheit der Verbraucher. Außerdem entsteht ein großer wirtschaftlicher Schaden. Es kommt zu einer Verzerrung des Wettbewerbs und es wird der Ruf der bekannten Firmen geschädigt. Inzwischen setzen sich einige Firmen und Markenrechtsinhaber aktiv gegen diese Produktfälschungen zur Wehr. So wird z.B. auf der Internetseite www.braun-waelzlager.de auf die Problematik der Produktplagiate hingewiesen. Darüber hinaus ist das Unternehmen ebenfalls als Unterstützer einer Kampagne gegen Wälzlagerplagiate aktiv.

Bei der Zentralstelle Gewerblicher Rechtsschutz in München können die Inhaber von gewerblichen Schutzrechten (Marken, Geschmacksmuster, Urheberrechte,Patente) das Eingreifen der Zollbehörden bei Verdacht einer Warenfälschung beantragen. Der Zoll geht im Auftrag der Markeninhaber gegen Plagiate vor.

Erfolge des deutschen Zolls

Nach Angaben des deutschen Zolls sind die Fälle von Produktpiraterie enorm in die Höhe geschnellt von 500 im Jahr 1995 auf jährlich mehr als 7.000 seit 2005. Die Marken- und Produktpiraterie zu bekämpfen ist eine der Schwerpunktaufgaben des Zolls. Dabei finden besonders spektakuläre Tätigkeiten auch einmal den Weg in die Öffentlichkeit:
– So war der Dresdner Zoll am 6. Dezember 2016 bei Kontrollen auf einem Autobahnparkplatz an der A 17 sehr erfolgreich. Dort wurden in einem Mercedes-Benz Sprinter bei einer Kontrolle 100 gefälschte Markenuhren einer renommierten Firma sowie fast 1.500 Plüschtiere zweier bekannter Hersteller entdeckt. Insgesamt beschlagnahmte der Zoll Waren im Wert von über einer Million Euro.
– Insgesamt 10.400 gefälschte Parfüm-Flakons namhafter Hersteller, die von Zöllnern des Hauptzollamts Frankfurt am Main in der Frachtabfertigung des Frankfurter Flughafens bei mehreren Kontrollen im Jahr 2016 sichergestellt worden sind, wurden am 2. August 2017 von einer Fachfirma in Bramsche – unter Zollaufsicht – vernichtet.
– Am 30. Mai 2017 haben Zöllner der Kontrolleinheit Verkehrswege bei einer Prüfung in Gera gefälschte Taschen von bekannten Sport- und Modemarken gefunden. Nach Angaben des Geschäftsführers stammen die Artikel aus Syrien.
– Im Juli 2017 kontrollierten Zollbedienstete des Hauptzollamts Frankfurt am Main zwei Frachtsendungen aus China. Dabei wurden 1.503 gefälschte Luft- und Ölfilter für Kraftfahrzeuge beschlagnahmt.

In jedem einzelnen Fall informiert der Zoll den Inhaber des möglicherweise verletzten Schutzrechts. Damit wird diesem die Möglichkeit gegeben, seine Rechte zivilrechtlich geltend machen zu können und/oder die Waren vernichten lassen zu können.

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Einreihung von Waren mit Laserdioden https://www.aussenwirtschaftslupe.de/einreihung-von-waren-mit-laserdioden-6925?pk_campaign=feed&pk_kwd=einreihung-von-waren-mit-laserdioden Tue, 26 Sep 2017 06:03:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6925  … ]]> Kommen für die Einreihung von Waren zwei oder mehr Positionen in Betracht, ist die Konkurrenz nach den Grundsätzen der AV 3 aufzulösen.

Die vorrangige AV 3 Buchst. a Satz 1 führt im Streitfall zu keinem Ergebnis, weil nach AV 3 Buchst. a Satz 2 die in Betracht kommenden Positionen als gleich genau zu betrachten sind.

Die Konkurrenz der hinsichtlich der verschiedenen Warenbestandteile in Betracht kommenden Positionen ist somit gemäß der AV 3 Buchst. b aufzulösen, der zufolge Waren, die aus verschiedenen Stoffen oder Bestandteilen bestehen, nach dem Stoff oder Bestandteil eingereiht werden, der ihnen ihren wesentlichen Charakter verleiht, wenn dieser Stoff oder Bestandteil ermittelt werden kann.

Es handelt sich hierbei um eine tatsächliche Würdigung auf der Grundlage der festgestellten objektiven Beschaffenheitsmerkmale der Ware. Dabei wird als ein wichtiges Erkenntnismittel auch die ErlHS zu AV 3 Buchst. b Rz 19.1 zu berücksichtigen sein, der zufolge sich das charakterbestimmende Merkmal einer Ware aus der Art und Beschaffenheit der Bestandteile, aus ihrem Umfang, Menge, Gewicht, dem Wert oder der Bedeutung für die Verwendung der Ware sowie auch aus dem Erscheinungsbild der Ware ergeben kann.

Das EuGH-Urteil Lemnis Lighting steht dem nicht entgegen. Der EuGH hat darin zum einen bestätigt, dass Leuchtdioden, die mit weiteren elektronischen Komponenten zusammengefügt sind, nicht vom Wortlaut der Pos. 8541 KN erfasst werden. Zum anderen schließt das EuGH-Urteil (das die AV unerwähnt lässt) nicht aus, dass mit weiteren elektronischen Komponenten zusammengefügte Leucht- bzw. Laserdioden gleichwohl nach der AV 3 Buchst. b in die Pos. 8541 KN eingereiht werden können.

Soweit der EuGH mit vorgenanntem Urteil ausführt, die dort streitigen LED-Lampen bestünden neben Leuchtdioden auch aus zahlreichen anderen Komponenten, die für ihre Funktion erforderlich seien, oder im Urteil vom 02.10.2008, die Einfügung einer Verstärkerschaltung sei unschädlich, wenn sie die Merkmale und Eigenschaften des Optokopplers nicht wesentlich ändere, besteht kein Anlass anzunehmen, der EuGH habe seine ständige Rechtsprechung ändern wollen, wonach auf den Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN, die Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln und, soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, die AV abzustellen ist. Gleiches gilt für das EuGH, Urteil Rohm Semiconductor.

Für die zolltarifliche Einreihung von Waren, die Laserdioden enthalten, ist die VO Nr. 1037/2014 ohne rechtliche Bedeutung, wenn sie erst nach der Einfuhr der Waren des Streitfalls in Kraft getreten ist und im Übrigen andere Waren betrifft. In diesem Fall kommt der VO Nr. 1037/2014 auch keine Indizwirkung für die Tarifentscheidung zu, weil das ihr zu entnehmende Einreihungskriterium der Verbundenheit der Warenbestandteile “auf praktisch untrennbare Weise”, welches das Finanzgericht für die Tarifierung der streitgegenständlichen Waren übernommen hat, keine Stütze in den die Pos. 8541 KN betreffenden zolltariflichen Vorschriften findet und die Kommission mit diesem Einreihungskriterium in unzulässiger Weise in die Struktur des Harmonisierten Systems eingreift.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. April 2017 – VII R 8/16

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Internationale Kaufverträge – und das Schiedsgericht des Waren-Vereins der Hamburger Börse e.V. https://www.aussenwirtschaftslupe.de/internationale-kaufvertraege-und-das-schiedsgericht-des-waren-vereins-der-hamburger-boerse-e-v-6923?pk_campaign=feed&pk_kwd=internationale-kaufvertraege-und-das-schiedsgericht-des-waren-vereins-der-hamburger-boerse-e-v Mon, 25 Sep 2017 06:29:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6923  … ]]> Durch den in einem Warenkaufvertrag enthaltene Verweis auf die Geschäftsbedingungen des Waren-Vereins der Hamburger Börse e.V. kann die dort in § 30 enthaltene Schiedsklausel wirksam vereinbart werden.

Die formalen Anforderungen an die Schiedsvereinbarung bestimmen sich nach § 1031 Abs. 1 ZPO. #

Das Schiedsgericht des Waren-Vereins der Hamburger Börse e.V. hat seinen Sitz in Hamburg. Bei einem Schiedsort in Deutschland gilt gemäß § 1025 Abs. 1 ZPO für die Form der Schiedsvereinbarung zwingend § 1031 ZPO.

Demgegenüber ist der Anwendungsbereich des UNÜ (CISG) nur eröffnet, wenn die Schiedsabrede zu einem ausländischen Schiedsspruch im Sinne von Art. 1 Abs. 1 UNÜ führen kann, was einen ausländischen Schiedsort voraussetzt.

Dabei konnte im hier entschiedenen Streitfall dahinstehen, ob in Fällen einer die Schiedsvereinbarung erfassenden Rechtswahl der Parteien kumulativ auch die Anforderungen des gewählten Rechts erfüllt sein müssen. Denn die Vertragsparteien hatten keine Rechtswahl für ein ausländisches Recht getroffen.

Da der formgültige Abschluss der Schiedsvereinbarung gesonderter Beurteilung bedarf (vgl. § 1040 Abs. 1 Satz 2 ZPO), ist ferner unerheblich, ob auf den Kaufvertrag, aus dessen Nichterfüllung die Antragsgegnerin ihren Zahlungsanspruch ableitet, ungarisches Recht anwendbar ist.

Die Schiedsvereinbarung ist allerdings Teil eines Kaufvertrags über Waren zwischen Parteien, die ihre Niederlassung in verschiedenen Staaten haben, wobei beide Staaten Vertragsstaaten des CISG sind. Damit ist nach Art. 1 Abs. 1 Buchst. a das in Deutschland als nationales Recht geltende CISG grundsätzlich anwendbar. Ob infolgedessen für die Einbeziehung der Schiedsklausel in den Vertrag die Art. 14 bis 24 CISG gelten, kann offen bleiben.

Das Oberlandesgericht hat angenommen, dass die Schiedsvereinbarung auch bei Anwendung des CISG wirksam zustande gekommen ist (vgl. Art. 18 Abs. 1 und 2 CISG). Die Parteien haben übereinstimmende Vertragserklärungen ausgetauscht, die unmittelbar die Schiedsvereinbarung enthalten. Es kommt deshalb auch in diesem Zusammenhang nicht darauf an, ob sie die Geschäftsbedingungen des Waren-Vereins der Hamburger Börse e.V. wirksam für ihren Vertrag vereinbart haben, die in § 2 Abs. 2 die Anwendung des CISG ausschließen. Dementsprechend stellen sich die von der Rechtsbeschwerde umfangreich erwogenen Fragen zur Zulässigkeit und zu den Voraussetzungen einer Rechtswahl in Allgemeinen Geschäftsbedingungen im Streitfall nicht.

Ob es sich bei der Einbeziehung in den Kaufvertrag um eine Allgemeine Geschäftsbedingung handelt, war im vorliegenden Streitfall nicht entscheidend, da es sich bei der im Vertrag selbst enthaltenen Schiedsklausel um eine von der einen Partei der anderen Vertragspartei gestellte Allgemeine Geschäftsbedingung handelte. Vielmehr hatte der Vermittler beiden Parteien jeweils eine gleichlautende, allein von ihm unterzeichnete Vertragsurkunde zur Unterschrift vorgelegt. Auf dieser Grundlage konnte nicht angenommen werden, dass der Vermittler als Agent der einen oder anderen Partei tätig wurde oder jedenfalls die Vertragsurkunden mit der Schiedsklausel von einer Partei erhalten oder für sie formuliert hat. Es fehlte damit an der im kaufmännischen Geschäftsverkehr für eine Allgemeine Geschäftsbedingung erforderlichen einseitigen Auferlegung durch eine Vertragspartei. Auf die Frage der Wirksamkeit der Einbeziehung Allgemeiner Geschäftsbedingungen kam es unter diesen Umständen im Streitfall nicht an.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 11. Mai 2017 – I ZB 75/16

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Ausländische Gewinnausschüttungen – steuerfrei und ohne Betriebsausgabenabzug https://www.aussenwirtschaftslupe.de/auslaendische-gewinnausschuettungen-steuerfrei-und-ohne-betriebsausgabenabzug-6920?pk_campaign=feed&pk_kwd=auslaendische-gewinnausschuettungen-steuerfrei-und-ohne-betriebsausgabenabzug Mon, 18 Sep 2017 06:22:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6920  … ]]> Das in § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG geregelte pauschale Betriebsausgabenabzugsverbot ist auf Gewinnausschüttungen anzuwenden, die nach § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG steuerfrei geblieben wären.

Nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG gelten von den Bezügen i.S. des Abs. 1 der Vorschrift, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, 5 Prozent als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. Es stand insoweit in dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall zwischen den Beteiligten nicht im Streit, dass es sich bei dem streitigen Teilbetrag der Gewinnausschüttung der schweizerischen X-AG an die Aktionärin in Höhe von Z EUR um einen Bezug i.S. des § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG handelte, der nach dieser Vorschrift bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz zu lassen war. § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG erfasst insoweit u.a. Bezüge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG und damit insbesondere Dividenden; da keine Einschränkung auf bestimmte Kapitalgesellschaften besteht, erfasst § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG auch Gewinnausschüttungen im Ausland ansässiger Kapitalgesellschaften.

Anders als das Finanzgericht Bremen meint, ist das in § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG geregelte pauschale Betriebsausgabenabzugsverbot auch auf solche Gewinnausschüttungen anzuwenden, die nach § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG steuerfrei geblieben wären.

Der Bundesfinanzhof konnte dabei im hier entschiedenen Streitfall offen lassen, ob er der Auffassung des Finanzgericht Bremen folgen könnte, dass § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG, wonach Gewinnausschüttungen steuerfrei sind, soweit u.a. für das Kalenderjahr oder Wirtschaftsjahr, in dem sie bezogen werden, oder für die vorangegangenen sieben Kalenderjahre oder Wirtschaftsjahre aus einer Beteiligung an derselben ausländischen Gesellschaft Hinzurechnungsbeträge (§ 10 Abs. 2 AStG) der Einkommensteuer unterlegen haben, über § 8 Abs. 1 KStG auch auf Kapitalgesellschaften Anwendung findet oder ob dies mit Blick auf den Normwortlaut sowie einen systematischen Vorrang des § 8b KStG ausgeschlossen ist. Auszugehen ist hierbei davon, dass mit nach § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG erlassenem und zwischenzeitlich bestandskräftigem Feststellungsbescheid vom 01.12 2014 die Summe der im laufenden Feststellungsjahr geltend gemachten Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 41 EStG mit Z EUR festgestellt wurde und gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO Feststellungsbescheide für Folgebescheide bindend sind, soweit die in den Feststellungsbescheiden getroffenen Feststellungen für diese Folgebescheide von Bedeutung sind. Dies schließt es aus, dass über einen Sachverhalt, über den im Feststellungsverfahren entschieden worden ist, im Folgeverfahren in einem damit unvereinbaren Sinne anders entschieden wird. Da § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Anwendung der §§ 7 ff. AStG sowie für die Anwendung von § 3 Nr. 41 EStG vorsieht, entfalten auch diese gesonderten Feststellungen nach den vorstehenden Erläuterungen Bindungswirkung für die hieran anknüpfenden Folgebescheide, insbesondere die Steuerbescheide, hier den Körperschaftsteuerbescheid.

Indes erfasst § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG auch nach § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG steuerfreie Ausschüttungen; eine teleologische Reduktion des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG kommt angesichts des eindeutigen Wortlauts nicht in Betracht.

§ 8b Abs. 5 Satz 1 KStG spricht von “Bezügen im Sinne des Absatzes 1, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben”, nicht hingegen von solchen Bezügen, die bei der Ermittlung des Einkommens “nach Absatz 1 außer Ansatz bleiben”. Die Norm unterscheidet nach ihrem eindeutigen Wortlaut mithin nicht danach, aus welchem Rechtsgrund die Bezüge i.S. des Abs. 1 bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz geblieben sind. Eine Einschränkung in dem Sinne, dass sich die Steuerfreistellung aus § 8b Abs. 1 KStG ergeben müsste, mag zwar nach dem Regelungszusammenhang nicht fernliegen, sie hat sich im Wortlaut aber nicht niedergeschlagen; auch reicht alleine die systematische Stellung des Abs. 5 Satz 1 innerhalb des § 8b KStG nicht aus, um eine solche Einschränkung zu rechtfertigen.

Für die von der Aktionärin begehrte einschränkende Auslegung spricht ferner nicht die Gesetzeshistorie des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG. Um Wiederholungen zu vermeiden, verweist der Bundesfinanzhof insoweit auf die Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts in seinem Beschluss vom 12.10.2010 1 BvL 12/07. Dort ist u.a. erläutert, dass die Norm in der im Streitfall einschlägigen Fassung darauf zielte, inländische und ausländische Beteiligungserträge weitestgehend gleich zu behandeln. Zudem wollte der Gesetzgeber das sog. Ballooning unterbinden. Vereinheitlicht wurde ebenfalls die Behandlung der Finanzierungsaufwendungen für inländische und ausländische Beteiligungserträge. Anhaltspunkte dafür, dass das Betriebsausgabenabzugsverbot des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG auf die Regelungen zur Versteuerung ausgeschütteter Hinzurechnungsbeträge abgestimmt werden sollte, enthalten die Materialien zum Korb II-Gesetz aber nicht.

Auch aus dem mit § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG verfolgten Normzweck ergibt sich keine Notwendigkeit einer einschränkenden Auslegung. § 8b Abs. 1 KStG enthält insoweit die Grundentscheidung des Gesetzgebers, dass im unternehmenssteuerrechtlichen System des Teileinkünfteverfahrens Bezüge innerhalb gesellschaftlicher Beteiligungsstrukturen nur einmal auf der Entstehungsebene und dann erst wieder auf der Gesellschafterebene anteilig als Einkommen versteuert werden. Demzufolge findet bei der Muttergesellschaft trotz eines Zuwachses an Leistungsfähigkeit durch die von der Tochtergesellschaft zufließenden Bezüge oder Veräußerungsgewinne keine Besteuerung statt. Das 5 %ige Betriebsausgabenabzugsverbot des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG knüpft demnach an den in § 3c EStG zum Ausdruck kommenden allgemeinen Grundsatz an, dass Aufwendungen für steuerfreie Einnahmen nicht in Abzug gebracht werden dürfen. Dieser Zusammenhang ergibt sich sowohl aus der Entstehungsgeschichte der Vorschrift und ihrem diesen Grundsatz aufgreifenden Regelungsgehalt sowie aus dem in § 8b Abs. 5 Satz 2 KStG aufgenommenen ausdrücklichen Ausschluss der Anwendbarkeit von § 3c Abs. 1 EStG. Lediglich um Nachweisschwierigkeiten zu vermeiden und Gestaltungs- und Umgehungsmöglichkeiten einzuschränken, hat der Gesetzgeber dabei pauschalierend unterstellt, dass die Aufwendungen, die nicht abgezogen werden dürfen, ihrer Höhe nach 5 % der Bezüge entsprechen. Tragfähige Gründe dafür, den Tatbestand der pauschalierenden Regelung des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG für den Sonderfall der Ausschüttung von Hinzurechnungsbeträgen einzuschränken, sind für den Bundesfinanzhof nicht erkennbar.

Eine solch einschränkende Auslegung ergibt sich auch nicht aus § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG.

Soweit geltend gemacht wird, dass § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG bei der Besteuerung tatsächlicher Dividendenzahlungen ausländischer Zwischengesellschaften nach dem systematischen Regelungskonzept der Hinzurechnungsbesteuerung als Korrekturvorschrift und lex specialis die allgemeine Vorschrift des § 8b KStG insgesamt verdrängen würde, ist dem nicht zu folgen. Hiergegen spricht nicht nur, dass § 8b KStG bezogen auf Beteiligungen von Körperschaften an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen gegenüber § 8 Abs. 1 KStG, der alleine die Anwendung des § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG ermöglichen könnte, die speziellere Vorschrift ist. Hinzu kommt, dass § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG bezogen auf die dort enthaltene Sperrfrist von sieben Jahren, die Nachweiserfordernisse und die angesprochene Abzugsbeschränkung des § 3c Abs. 2 EStG auf das natürliche Personen als Anteilseigner betreffende Teileinkünfteverfahren zugeschnitten ist.

Dem lässt sich nicht entgegenhalten, dass die streitbefangenen Ausschüttungen über die Hinzurechnungsbesteuerung bereits in vollem Umfang der Besteuerung auf der Gesellschafterebene unterlegen haben und hierdurch der Regelungsgrund des § 8b KStG, nämlich die Steuerfreistellung der Bezüge im Inland, entfalle. Auch dies verkennt den typisierenden Charakter der einschlägigen Bestimmungen des § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG einerseits sowie des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG andererseits.

Soweit das Finanzgericht ausgeführt hat, die Hinzurechnungsbesteuerung solle allein die Abschirm- und Aufschubwirkung der ausländischen Zwischengesellschaft aufheben, aber keine Strafbesteuerung bzw. Schlechterstellung bei der Hinzurechnungsbesteuerung in Form einer Doppelbesteuerung bewirken, die dem Leistungsfähigkeitsgebot widerspreche, ist dem nicht beizupflichten. Anders als die Aktionärin meint, muss sich der Gesetzgeber bezogen auf § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG nämlich gerade nicht am “Auswechseln” des Steuersubjektes im Bereich der Hinzurechnungsbesteuerung festhalten lassen. Insoweit “durchbricht” zwar die Hinzurechnungsbesteuerung im wirtschaftlichen Ergebnis die Steuersubjektivität der Zwischengesellschaft; im Übrigen aber wird sie (weiter) anerkannt und verbleibt es insoweit bei der Gewinnausschüttung einer ausländischen Körperschaft, die angesichts des eindeutigen Normwortlauts § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG zu unterwerfen ist.

Nichts anderes folgt schließlich daraus, dass das Bundesverfassungsgericht in seinem Beschluss in BVerfGE 127, 224 ausgeführt hat, der Gesetzgeber habe das Betriebsausgabenabzugsverbot des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG als Hinzurechnung zu den Einkünften der Muttergesellschaft ausgestaltet und treffe die damit einhergehende Erhöhung der Körperschaftsteuer immer auf eine entsprechend erhöhte Leistungsfähigkeit der Gesellschaft, weshalb ein Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip, welches “für die Besteuerung jedenfalls einen Leistungszuwachs voraussetzt”, damit ausgeschlossen sei. Dies lässt sich entgegen der Vorstellung der Aktionärin auch auf den Streitfall übertragen, denn nach den vorstehenden Erläuterungen führt die Hinzurechnungsbesteuerung lediglich im wirtschaftlichen Ergebnis, nicht aber formal zur “Aufhebung” der Steuersubjektivität der Zwischengesellschaft.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. April 2017 – I R 84/15

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Wegzugbesteuerung und die fiktiven Veräußerungsverluste https://www.aussenwirtschaftslupe.de/wegzugbesteuerung-und-die-fiktiven-veraeusserungsverluste-6918?pk_campaign=feed&pk_kwd=wegzugbesteuerung-und-die-fiktiven-veraeusserungsverluste Mon, 11 Sep 2017 06:18:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6918  … ]]> § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG ist auch nach den Modifikationen durch das SEStEG dahin auszulegen, dass er nur für die Fälle auf § 17 EStG verweist, in denen der gemeine Wert der Anteile zu dem für die Besteuerung maßgebenden Zeitpunkt die Anschaffungskosten übersteigt.

Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt war. Veräußerungsgewinn ist dabei grundsätzlich der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG). Entsteht ein Veräußerungsverlust, ist dieser unter den Maßgaben des § 17 Abs. 2 Satz 6 EStG ausgleichs- und abzugsfähig.

Eine Veräußerung von Anteilen i.S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG hat im Streitfall nicht stattgefunden. Jedoch bestimmt § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG, dass bei einer natürlichen Person, die insgesamt mindestens zehn Jahre nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig war und deren unbeschränkte Steuerpflicht durch Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts endet, auf Anteile i.S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG im Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht § 17 EStG auch ohne Veräußerung anzuwenden ist, wenn im Übrigen für die Anteile zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind. An Stelle des Veräußerungspreises (§ 17 Abs. 2 EStG) tritt bei Anwendbarkeit des § 6 AStG der gemeine Wert der Anteile in dem nach § 6 Abs. 1 Satz 1 oder 2 AStG maßgebenden Zeitpunkt (§ 6 Abs. 1 Satz 4 AStG).

Die Tatbestandsvoraussetzungen des § 6 Abs. 1 AStG lagen in dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall im Hinblick auf den Gesellschafter vor:

Der Gesellschafter war innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem Wegzug nach Österreich am Kapital der Gesellschaften A und B unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt; zudem war er vor dem Wegzug für mindestens zehn Jahre im Inland unbeschränkt steuerpflichtig. Die Aufgabe des inländischen Wohnsitzes und des gewöhnlichen Aufenthalts hat zudem zur Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht des Gesellschafters nach § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG geführt.

Allerdings sind die Gesellschafter auf ihren Antrag hin gemäß § 1 Abs. 3 EStG für das (gesamte) Streitjahr als unbeschränkt steuerpflichtig veranlagt worden. Nach dieser Bestimmung können unter bestimmten Voraussetzungen auf Antrag auch natürliche Personen als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt werden, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, soweit sie inländische Einkünfte i.S. des § 49 EStG haben.

Ob eine auf § 1 Abs. 3 EStG beruhende Veranlagung als unbeschränkt steuerpflichtig dazu führt, dass der (“Grund-“)Tatbestand des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG nicht erfüllt ist oder ob die auf einem Antrag nach § 1 Abs. 3 EStG beruhende “fiktive” unbeschränkte Steuerpflicht nicht als unbeschränkte Steuerpflicht i.S. des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG anzusehen ist, kann im Hinblick auf den verfahrensgegenständlichen Festsetzungsbescheid jedoch offenbleiben.

Denn jedenfalls greift im Streitfall der (“Ersatz-“)Tatbestand des § 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AStG. Danach steht der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht nach Satz 1 die Begründung eines Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts oder die Erfüllung eines anderen ähnlichen Merkmals in einem ausländischen Staat gleich, wenn der Steuerpflichtige auf Grund dessen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als in diesem Staat ansässig anzusehen ist. Eine derartige Ansässigkeit der Gesellschafter in Österreich ist hier nach Art. 4 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Österreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen vom 24.08.2000 -DBA-Österreich 2000- gegeben. Nach dieser Bestimmung ist eine Person dann in einem Vertragsstaat ansässig, wenn sie nach dem Recht dieses Staates dort u.a. aufgrund ihres Wohnsitzes oder ihres ständigen Aufenthalts steuerpflichtig ist. Von einer wohnsitzbedingten (unbeschränkten) Steuerpflicht des Gesellschafters in Österreich ist für das Streitjahr auszugehen, da nach den Feststellungen der Vorinstanz die Gesellschafter ihren Wohnsitz nach dort verlegt haben.

Nach der zu § 6 AStG in seiner Ursprungsfassung (a.F.) des Gesetzes zur Wahrung der steuerlichen Gleichmäßigkeit bei Auslandsbeziehungen und zur Verbesserung der steuerlichen Wettbewerbslage bei Auslandsinvestitionen (Außensteuerreformgesetz) vom 08.09.1972 ergangenen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. dahin auszulegen, dass er nur für die Fälle auf § 17 EStG verweist, in denen der gemeine Wert der Anteile zu dem für die Besteuerung maßgebenden Zeitpunkt die Anschaffungskosten übersteigt. Daran ist auch für die im Streitjahr anzuwendende Gesetzesfassung festzuhalten.

Der Bundesfinanzhof hat sein Auslegungsergebnis seinerzeit damit begründet, dass dieses sich zwar nicht aus dem Wortsinn des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F., jedoch aus zahlreichen anderen Auslegungskriterien ergebe. Dazu gehöre einmal die Überschrift vor § 6 AStG a.F. “Besteuerung des Vermögenszuwachses”. Ferner ergebe sich dies aus § 6 Abs. 1 Satz 5 AStG a.F. Danach sei der nach § 17 und § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c EStG (in der seinerzeitigen Fassung -a.F.-) anzusetzende Gewinn “um den nach den vorstehenden Vorschriften besteuerten Vermögenszuwachs zu kürzen”. Würde § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. auch Wertminderungen von Anteilen an inländischen Kapitalgesellschaften erfassen, so wäre es nur logisch und systemgerecht, den nach § 17 und § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c EStG a.F. anzusetzenden Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen um die bereits nach § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. erfasste Vermögensminderung zu erhöhen. Die klare Fassung des § 6 Abs. 1 Satz 5 AStG a.F. erlaube jedoch eine solche Rechtsfolge nicht.

Auch die Normierung der Ersatztatbestände in § 6 Abs. 3 AStG a.F. sowie die Regelung in § 6 Abs. 4 AStG a.F. spreche für diese Sichtweise. Die Aufstellung von Ersatztatbeständen in § 6 Abs. 3 AStG a.F. sei in der Regierungsbegründung zum Außensteuerreformgesetz mit dem Ziel der Verhinderung von Steuerumgehungsmöglichkeiten begründet worden. Eine Umgehung der Steuerpflicht nach § 17 EStG a.F. drohe aber nicht, wenn ein Steuerpflichtiger Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft, deren gemeiner Wert unter die Anschaffungskosten gesunken sei, in eine ausländische Kapitalgesellschaft oder in ein ausländisches Betriebsvermögen einlege. Würde deshalb § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. auch auf Anteilswertminderungen angewendet, so würden die Ersatztatbestände des § 6 Abs. 3 AStG a.F. nicht mehr der Verhinderung der Steuerumgehung dienen, sondern eine Steuerbegünstigung begründen. Ähnliches gelte für die Anwendung des § 6 Abs. 4 AStG a.F. Nach dieser Vorschrift entfalle der Steueranspruch nach § 6 Abs. 1 AStG a.F., wenn der Steuerpflichtige innerhalb von fünf Jahren seit Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht wieder unbeschränkt steuerpflichtig werde. Sollte die Vorschrift auch auf Anteilswertminderungen anzuwenden sein, dann würde die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht steuerbegünstigend wirken, während die Wiederbegründung der unbeschränkten Steuerpflicht die Steuerbegünstigung in Fortfall geraten ließe. Dies mache keinen Sinn und stehe auch mit den Zielsetzungen des Außensteuergesetzes nicht in Einklang. Schließlich hat sich der Bundesfinanzhof auf die Regelungsabsicht des Gesetzgebers und den Zweck des § 6 AStG a.F. bezogen. Die Vorschrift wolle ausweislich der Überschrift des Außensteuerreformgesetzes die steuerliche Gleichmäßigkeit bei Auslandsbeziehungen wahren. Die steuerliche Gleichmäßigkeit sei aber nur dann bedroht, wenn ein Steuerpflichtiger stille Reserven ins Ausland verlagere und sie damit der inländischen Besteuerung entziehe. Eine entsprechende Ungleichmäßigkeit drohe nicht, wenn Wertminderungen ins Ausland verlagert würden. Verluste aus einer Anteilsveräußerung seien gemäß §§ 17 und 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c EStG a.F. im Inland aus vielerlei Gründen nur sehr beschränkt berücksichtigungsfähig. § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. hätte deshalb einen begünstigenden Charakter, wenn die Vorschrift auch auf Anteilswertminderungen anzuwenden sein sollte. Dass ein solcher begünstigender Charakter nicht beabsichtigt sei, ergebe sich sowohl aus der Regierungsbegründung zum Außensteuerreformgesetz als auch aus dem Bericht des Finanzausschusses des Bundestages. Danach werde § 6 AStG a.F. allein von der Überlegung getragen, Vermögenszuwächse in wesentlichen Beteiligungen an inländischen Kapitalgesellschaften steuerlich noch zu einem Zeitpunkt zu erfassen, in dem die Besteuerung im Inland nach den Grundsätzen der unbeschränkten Steuerpflicht uneingeschränkt möglich sei.

An diesen Erwägungen hat sich durch die zwischenzeitlichen Rechtsänderungen nichts Grundlegendes geändert. So lautet die amtliche Überschrift des § 6 AStG nach wie vor “Besteuerung des Vermögenszuwachses”. Den Begriff “Vermögenzuwachs” verwendet das Gesetz jetzt überdies auch in § 6 Abs. 5 Satz 6 und 7 sowie in Abs. 6 Satz 1 und 3 AStG. Die Bestimmung des § 6 Abs. 1 Satz 5 AStG enthält weiterhin keine Regelung, nach der der nach § 17 und § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStG anzusetzende Gewinn um eine bereits nach § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG erfasste Vermögensminderung zu erhöhen wäre. Die vom Bundesfinanzhof in dem Urteil in BFHE 160, 180, BStBl II 1990, 615 des Weiteren in Bezug genommene Regelung des § 6 Abs. 4 AStG a.F. ist nach ihrer Verlagerung in § 6 Abs. 3 AStG in ihrem Kern nicht verändert worden.

In den mit dem Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 07.12 2006 vorgenommenen Modifizierungen und Ergänzungen des § 6 AStG finden sich weitere Belege für die vom Bundesfinanzhof vertretene Sichtweise.

So wird nunmehr nach den Maßgaben des § 6 Abs. 5 AStG aus unionsrechtlichen Gründen für Staatsangehörige eines Mitgliedstaats der Europäischen Union oder eines zum Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) gehörenden Staats bei Wegzug in einen solchen Staat “die nach Absatz 1 geschuldete Steuer” von Amts wegen zinslos und ohne Sicherheitsleistung bis zur Veräußerung der Anteile (oder zum Eintritt eines der in § 6 Abs. 5 Satz 4 AStG geregelten Ersatztatbestände) gestundet. In diesen Fällen -zu denen auch der Streitfall gehört- bewirkt die Wegzugsbesteuerung folglich keinen sofortigen Besteuerungszugriff mehr auf noch nicht realisierte Veräußerungsgewinne. Die Wegzugsbesteuerung beeinflusst während des Stundungszeitraums auch nicht die Verlustfeststellung; denn nach § 6 Abs. 5 Satz 6 AStG ist “der Vermögenzuwachs nach Satz 1” bei Anwendung des § 10d EStG nicht zu berücksichtigen, wenn der Gesamtbetrag der Einkünfte ohne dessen Einbeziehung negativ ist. Die sofortige Steuerfestsetzung wirkt daher in diesen Fällen im Ergebnis nur noch als Sicherungsinstrument des Fiskus, damit dieser im späteren Realisationsfall ohne Weiteres auf die bis zum Wegzugszeitpunkt im jeweiligen Anteil vorhandenen stillen Reserven zugreifen kann.

Für zum Wegzugszeitpunkt noch nicht realisierte Veräußerungsverluste existieren hingegen keine spiegelbildlichen Regelungen, die einen Aufschub der Steuerwirksamkeit bis zum Realisationszeitpunkt bewirken könnten. Wären im Rahmen des § 6 AStG auch fiktive Veräußerungsverluste zu berücksichtigen, könnten diese vielmehr sofort steuerwirksam werden, ohne dass absehbar wäre, ob, wann und unter welchen Umständen es zu einem späteren Realisationsakt kommen würde und ob die dann realisierten Veräußerungsverluste überhaupt im Inland steuerlich zu berücksichtigen wären. Nichts spricht dafür, dass der Gesetzgeber § 6 AStG ein derart -zu Lasten des Fiskus- unausgewogenes Besteuerungskonzept hat zugrunde legen wollen.

Insoweit weist der Bundesfinanzhof auch auf die ebenfalls durch das SEStEG eingefügte Bestimmung des § 6 Abs. 6 AStG hin. Nach § 6 Abs. 6 Satz 1 AStG ist der Steuerbescheid aufzuheben oder zu ändern, wenn im Falle der Beendigung der Stundung nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 AStG (d.h. wegen Veräußerung des Anteils oder eines gleichgestellten Tatbestands) der Veräußerungsgewinn “niedriger als der Vermögenszuwachs nach Absatz 1” ist und die Wertminderung bei der Einkommensbesteuerung durch den Zuzugsstaat nicht berücksichtigt wird. § 6 Abs. 6 Satz 3 AStG bestimmt, dass die Wertminderung “höchstens im Umfang des Vermögenszuwachses nach Absatz 1 zu berücksichtigen” ist. Die hier im Gesetz ausdrücklich erwähnte und in einen Gegensatz zum “Vermögenszuwachs” gesetzte “Wertminderung” der Anteile soll danach also nur dann Berücksichtigung finden können, wenn sie sich nach dem Wegzug durch Veräußerung oder einen gleichgestellten Tatbestand realisiert hat und soweit sie den zum Wegzugszeitpunkt vorhandenen (und unter Stundung besteuerten) Vermögenszuwachs nicht übersteigt. Das von den Gesellschaftern befürwortete Gesetzesverständnis dahingehend, dass unter den vom Gesetz verwendeten Begriff des Vermögenszuwachses auch eine Wertminderung zu subsumieren sei (“negativer Vermögenszuwachs”), ist damit nicht vereinbar.

Soweit die Gesellschafter demgegenüber in den durch das SEStEG bewirkten Änderungen Anhaltspunkte für eine Rechtsänderung in Richtung auf die Einbeziehung auch von fiktiven Veräußerungsverlusten in die Anwendung von § 6 AStG sehen, vermag dies nicht zu überzeugen.

Allerdings hat sich der Wortlaut des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG dahingehend geändert, dass es jetzt nicht mehr heißt, § 17 EStG sei auf “Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft” auch ohne Veräußerung anzuwenden (so die Ursprungsfassung). Die mit dem SEStEG eingefügte heutige Formulierung stellt auf “Anteile im Sinne des § 17 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes” ab, auf die § 17 EStG auch ohne Veräußerung anwendbar sein soll. Mit dieser Umformulierung sollte bewirkt werden, dass § 6 Abs. 1 AStG auch auf Anteile an einer ausländischen Gesellschaft i.S. des § 17 EStG anwendbar ist. Zur Frage der Berücksichtigung auch von Veräußerungsverlusten im Rahmen der Rechtsfolge des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG i.V.m. § 17 EStG lässt sich aus dieser tatbestandlichen Erweiterung indessen nichts ableiten. Die angeordnete Rechtsfolge, nämlich die Anwendbarkeit des § 17 EStG auch ohne Veräußerung, ist gleich geblieben und nicht umfassender geworden. Dass bei isolierter Betrachtung des Wortlauts nur des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG sich kein Anhalt für einen Ausschluss von fiktiven Veräußerungsverlusten aus dem Rechtsfolgenverweis auf § 17 EStG ergibt, hat der Bundesfinanzhof schon in dem Urteil in BFHE 160, 180, BStBl II 1990, 615 zur ursprünglichen Fassung konstatiert. Gleichwohl ist er aufgrund der oben beschriebenen Umstände zu einer den Wortlaut einschränkenden Auslegung gelangt. Für die Auslegung der Neufassung ist dies in gleicher Weise möglich und geboten.

Mit den durch das SEStEG vorgenommenen Änderungen hat sich § 6 AStG nicht zu einer umfassenden Entstrickungsvorschrift gewandelt, die auch die Berücksichtigung von zum Wegzugszeitpunkt gegebenen, noch nicht realisierten Wertverlusten erfordert. Zwar ist in § 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 AStG i.d.F. des SEStEG -parallel zum allgemeinen Entstrickungstatbestand für Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens gemäß § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des SEStEG- der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Veräußerungsgewinns generell und unabhängig von der jeweiligen Ursache als Ersatztatbestand für einen Wegzug normiert worden. Diese tatbestandliche Erweiterung des § 6 AStG lässt indessen nicht den Schluss darauf zu, dass der Gesetzgeber nunmehr in Abkehr von der bisherigen Rechtsprechung und Verwaltungspraxis auch noch nicht realisierte Veräußerungsverluste in den Anwendungsbereich des § 6 AStG hat einbeziehen wollen. Aus der diesbezüglichen Gesetzesbegründung zum SEStEG ergibt sich dafür kein Anhalt.

Soweit sich die Gesellschafter auf den erwähnten allgemeinen Entstrickungstatbestand des § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des SEStEG und darauf berufen, dass sich in dessen Anwendungsbereich noch nicht realisierte Wertverluste durch Teilwertabschreibungen steuermindernd auswirken können, lässt sich daraus für die Auslegung des § 6 AStG nichts gewinnen. Denn es ist ein generelles Merkmal der Besteuerung von im Privatvermögen gehaltenen Anteilen i.S. des § 17 EStG, dass sich Wertverluste erst im Realisierungsfall auswirken können und dass eine der Teilwertabschreibung vergleichbare Möglichkeit der vorzeitigen steuerlichen Berücksichtigung von Wertverlusten nicht existiert. Es ist kein Grund dafür ersichtlich, warum im Anwendungsbereich des § 6 AStG Anderes zu gelten hätte.

Die fiktiven Veräußerungsgewinne hinsichtlich der verschiedenen Anteile (hier: A und B) sind im Rahmen des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG i.V.m. § 17 EStG auch nicht saldierend mit den zum Wegzugszeitpunkt zu verzeichnenden Wertminderungen der übrigen Anteile (hier: C, D und E) zu verrechnen. Dem steht die § 17 EStG zugrunde liegende, anteilsbezogene Betrachtungsweise entgegen. § 17 EStG knüpft in seinem originären Anwendungsbereich punktuell an einzelne Anteile und auf diese bezogene Veräußerungsvorgänge und gleichgestellte Tatbestände an und unterwirft die jeweiligen Veräußerungsergebnisse jeweils der Besteuerung als (fiktive) gewerbliche Einkünfte. Eine Saldierung der Veräußerungsergebnisse mehrerer von einem Steuerpflichtigen gehaltener Anteile findet auf dieser Ebene nicht statt. Nichts anderes gilt im Bereich des § 6 AStG, der an “Anteile i.S. des § 17” und auf diese bezogene fiktive (positive) Veräußerungsgewinne zum Wegzugszeitpunkt anknüpft.

Die Notwendigkeit einer Berücksichtigung fiktiver Veräußerungsverluste im Rahmen der Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG kann sich nicht daraus ergeben, dass nach dem Vorbringen des Gesellschafters nach österreichischem Einkommensteuerrecht der zum Zuzugszeitpunkt bestehende gemeine Wert der Anteile als Ausgangswert für die Steuerverstrickung in Österreich anzusetzen ist. Denn dadurch, dass im Rahmen des § 6 AStG fiktive Veräußerungsverluste von Anteilen i.S. des § 17 EStG nicht berücksichtigt werden, wird noch keine Entscheidung darüber getroffen, ob und in welchem Umfang im Falle einer späteren Veräußerung eines solchen Anteils ein etwaiger -dann tatsächlich realisierter- Veräußerungsverlust im Inland zu berücksichtigen ist oder nicht. Selbst wenn es in einem späteren Veräußerungsfall dazu kommen würde, dass ein realisierter Veräußerungsverlust im Zuzugsstaat keine Berücksichtigung findet und -aus welchem Rechtsgrund auch immer- eine Verpflichtung des deutschen Fiskus entstehen könnte, den bis zum Wegzugszeitpunkt entstandenen Teil der Wertminderung steuerlich zu berücksichtigen, könnte daraus in keinem Fall auch die Verpflichtung abgeleitet werden, bereits im Vorgriff -im Wegzugszeitpunkt- eine noch nicht realisierte Wertminderung steuerlich zu berücksichtigen.

Das mit Österreich bestehende Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steht der Besteuerung des fiktiven Veräußerungsgewinns nach § 6 AStG nicht entgegen. Vielmehr behält Art. 13 Abs. 6 Satz 1 DBA-Österreich 2000 dem Vertragsstaat, in dem eine natürliche Person während mindestens fünf Jahren ansässig war, ausdrücklich das Recht vor, bei Anteilen an Gesellschaften einen Vermögenszuwachs bis zu ihrem Ansässigkeitswechsel zu besteuern. Der andere Staat hat in diesem Fall nach Satz 2 der Vorschrift bei späterer Veräußerung der Anteile bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns als Anschaffungskosten den Betrag zugrunde zu legen, den der erstgenannte Staat im Zeitpunkt des Wegzugs als Erlös angenommen hat. Die abkommensrechtlichen Regelungen sind mithin auf die Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG abgestimmt.

Unionsrechtliche Bedenken hinsichtlich der Wegzugsbesteuerung bestehen in den Fällen, in denen die Steuer nach Maßgabe von § 6 Abs. 5 AStG zu stunden ist, nicht. Ein solcher Fall liegt hier vor, wobei wiederum offenbleiben kann, ob im Fall des Gesellschafters schon der Grundtatbestand des § 6 Abs. 1 Satz 1 AStG erfüllt ist oder ob nur der (Ersatz-)Tatbestand des § 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AStG greift. Denn im erstgenannten Fall wäre die Stundung nach § 6 Abs. 5 Satz 1 AStG zu gewähren. Im zweitgenannten Fall griffe die Regelung des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 AStG, der zufolge § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 AStG entsprechend anzuwenden ist, wenn im Fall des Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 der Steuerpflichtige einer der deutschen unbeschränkten Einkommensteuerpflicht vergleichbaren Steuerpflicht in einem Mitgliedstaat der EU oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens unterliegt und Staatsangehöriger eines dieser Staaten ist.

Einen Ansatzpunkt für einen Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes vermag der Bundesfinanzhof heribei nicht zu erkennen. Insbesondere trifft § 6 AStG -wie oben ausgeführt- keine Entscheidung darüber, ob im Fall der späteren Realisierung eines Wertverlusts der Anteile C, D und E die bis zum Wegzug entstandenen Wertminderungen im Rahmen der inländischen Besteuerung zu berücksichtigen sind oder nicht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. April 2017 – I R 27/15

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Geschäftsführervergütung bei einer luxemburgischen S.a.r.l. – und deren Tätigkeit in Deutschland https://www.aussenwirtschaftslupe.de/geschaeftsfuehrerverguetung-bei-einer-luxemburgischen-s-a-r-l-und-deren-taetigkeit-in-deutschland-6915?pk_campaign=feed&pk_kwd=geschaeftsfuehrerverguetung-bei-einer-luxemburgischen-s-a-r-l-und-deren-taetigkeit-in-deutschland Fri, 01 Sep 2017 06:03:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6915  … ]]> Ein in Luxemburg tätiger, aber in Deutschland wohnender Arbeitnehmer erzielt Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 EStG, für die das Besteuerungsrecht gemäß Art. 10 DBA-Luxemburg 1958/1973 Deutschland zusteht, soweit die Tätigkeit im Inland ausgeübt wurde. Bei der Frage, ob der Geschäftsführer einer luxemburgischen S.a.r.l. nach dem Gesamtbild der Verhältnisse als Arbeitnehmer anzusehen ist, ist zu berücksichtigen, ob und inwieweit er an dieser S.a.r.l. beteiligt ist.

Nach § 1 Abs. 2 Sätze 1 und 2 LStDV (i.V.m. § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG), die nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs den Arbeitnehmerbegriff zutreffend auslegen, liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Angestellte (Beschäftigte) dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Es entspricht ständiger Rechtsprechung des BFH, dass der Arbeitnehmerbegriff sich nicht durch Aufzählung feststehender Merkmale abschließend bestimmen lässt. Das Gesetz bedient sich nicht eines tatbestandlich scharf umrissenen Begriffs. Es handelt sich vielmehr um einen offenen Typusbegriff, der nur durch eine größere und unbestimmte Zahl von Merkmalen beschrieben werden kann. Die Frage, ob jemand eine Tätigkeit selbständig oder nichtselbständig ausübt, ist deshalb anhand einer Vielzahl in Betracht kommender Merkmale nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen. Diese Merkmale sind im konkreten Einzelfall zu gewichten und gegeneinander abzuwägen.

Beides obliegt in erster Linie den Finanzgerichten als Tatsacheninstanz. Die im Wesentlichen auf tatrichterlichem Gebiet liegende Beurteilung ist revisionsrechtlich nur begrenzt überprüfbar.

Nach diesen Grundsätzen konnte im hier entschiedenen Fall das angegriffene Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz keinen Bestand haben. Das Finanzgericht durfte dem Umstand, dass der Geschäftsführer zugleich auch an der Firma D beteiligt war, nicht von vornherein jede rechtliche Relevanz absprechen. Vielmehr ist die Beteiligung des Steuerpflichtigen eines von vielen Indizien, die im Rahmen der Gesamtwürdigung zu berücksichtigen sind. Als ein Einzelmerkmal von vielen kommt dem Umstand der Mehrheitsbeteiligung allerdings auch nicht die Bedeutung zu, dass bei einer Mehrheitsbeteiligung regelmäßig von einer selbständigen Tätigkeit des Geschäftsführers auszugehen wäre.

Im Unterschied zum Finanzgericht konnte der hier entscheidende I. Senats des Bundesfinanzhofs weder der Rechtsprechung des VI. Bundesfinanzhofs des Bundesfinanzhofs entnehmen, dass der Beteiligung des Geschäftsführers an der Gesellschaft keinerlei Indizwirkung zukommt. Noch versteht er das Urteil des VIII. Senats des Bundesfinanzhofs vom 20.10.2010 so, dass eine Mehrheitsbeteiligung regelmäßig -also das Ergebnis vorprägend- die Arbeitnehmereigenschaft ausschließt. Nach dieser Entscheidung “kann die Beteiligungsquote im Rahmen der steuerlichen Beurteilung zumindest als Indiz herangezogen werden”. Die weiteren Ausführungen (“GmbH-Gesellschafter sind regelmäßig Selbständige, wenn sie zugleich Geschäftsführer der Gesellschaft sind und mindestens 50 v.H. des Stammkapitals innehaben.”) beziehen sich ausdrücklich auf das Sozialversicherungsrecht. Nach der Rechtsprechung des VI. Bundesfinanzhofs ist es für die Frage, ob ein Gesellschafter-Geschäftsführer als Arbeitnehmer zu beurteilen ist, -lediglich- “nicht entscheidend”, in welchem Verhältnis der Geschäftsführer an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Beide Urteile stimmen damit darin überein, dass einer Mehrheitsbeteiligung keine ausschlaggebende, sondern lediglich eine indizielle Bedeutung zukommt. Im Übrigen kommen die zahlreichen anderen Kriterien zum Tragen, wie etwa die -trotz der Mehrheitsbeteiligung gegebene- Weisungsgebundenheit und eine -im konkreten Fall gegebene- Eingliederung in die betriebliche Organisation, die den Gesellschafter-Geschäftsführer regelmäßig zum Arbeitnehmer i.S. des § 1 Abs. 2 Sätze 1 und 2 LStDV machen.

Die Sache ist hiernach nicht spruchreif. Die erforderliche Gesamtwürdigung ist vom Finanzgericht vorzunehmen. Allerdings könnte sich eine solche Abwägung erübrigen, wenn, was das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang gleichfalls zu prüfen haben wird, die streitigen Einkünfte als solche aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu qualifizieren sein sollten. Nach den bisherigen tatsächlichen Feststellungen ist fraglich, ob die “vertraglichen Zahlungsgrundlagen” zwischen dem Kläger als beherrschendem Gesellschafter und der Firma D steuerlich anzuerkennen sind, insbesondere, ob sie dem formellen Fremdvergleich genügen. Sollten die “Gehaltszahlungen” als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) zu erfassen sein, wäre weiter zu prüfen, ob und inwieweit Deutschland als Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht für die Zahlungen gemäß Art. 13 Abs. 1 DBA-Luxemburg 1958/1973 zusteht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 29. März 2017 – I R 48/16

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