Außenwirtschaftslupe https://www.aussenwirtschaftslupe.de Recht & Steuern. Grenzüberschreitend. Fri, 09 Jun 2017 06:03:00 +0000 de-DE hourly 1 Gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen – und der Progressionsvorbehalt für die ausländische Betriebsstätte https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/aussensteuer/gesonderte-und-einheitliche-feststellung-von-besteuerungsgrundlagen-und-der-progressionsvorbehalt-fuer-die-auslaendische-betriebsstaette-6887?pk_campaign=feed&pk_kwd=gesonderte-und-einheitliche-feststellung-von-besteuerungsgrundlagen-und-der-progressionsvorbehalt-fuer-die-auslaendische-betriebsstaette Fri, 09 Jun 2017 06:03:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6887  … ]]> Liegen die Voraussetzungen für eine gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (§ 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO) und für eine Feststellung der steuerfreien, dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte (§ 180 Abs. 5 Nr. 1 AO) vor, können beide Feststellungen miteinander verbunden werden. Eine Nachholung der Feststellung gemäß § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO ist auch während des finanzgerichtlichen Verfahrens möglich.

Die konkrete Höhe der in einer deutschen Betriebsstätte erzielten Einnahmen sowie der Umstand, dass keine Aufzeichnungen vorhanden sind, die eine direkte Zuordnung von Einnahmen und Ausgaben einerseits zu der deutschen und anderseits zu der ausländischen Betriebsstätte ermöglichen, sind im Zusammenhang mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte Tatsachen i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO.

Verletzt das Finanzamt seine Aufklärungspflicht und der Steuerpflichtige die ihm obliegende Mitwirkungspflicht, steht der Änderung des Steuerbescheides gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO der Grundsatz von Treu und Glauben nur dann entgegen, wenn der Verstoß des Finanzamt die Pflichtverletzung des Steuerpflichtigen deutlich überwiegt.

Gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen.

Die Regelung gilt sinngemäß für die gesonderte Feststellung gemäß § 181 Abs. 1 Satz 1 AO. Ob eine nachträglich bekannt gewordene Tatsache zu einer höheren Steuer führt, ist bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung von ertragsteuerlichen Besteuerungsgrundlagen einer Personengesellschaft nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO danach zu beurteilen, ob und wie sich die Besteuerungsgrundlagen für jeden einzelnen Feststellungsbeteiligten erhöhen. Ändern sich nicht betragsmäßige Besteuerungsgrundlagen, sondern wie hier die Einordnung von Einkünften unter eine Einkunftsart, ist § 173 Abs. 1 AO ebenfalls anwendbar.

Tatsache i.S. des § 173 Abs. 1 AO ist alles, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestands sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art. Keine Tatsachen i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind demgegenüber Schlussfolgerungen aller Art, insbesondere juristische Subsumtionen. Wird nachträglich bekannt, dass der Steuerpflichtige nicht erklärte Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat, so stellt die Höhe dieser Einkünfte die steuerlich relevante Tatsache dar, die zu einer Änderung nach § 173 AO führt. Auch die Höhe bestimmter der Besteuerung zugrunde zu legender Einnahmen ist Tatsache in diesem Sinne.

Eine Tatsache ist nachträglich bekannt geworden, wenn sie das Finanzamt bei Erlass des geänderten Steuerbescheides noch nicht kannte. Insoweit gilt der Inhalt der in der zuständigen Dienststelle geführten Steuerakten als bekannt, ohne dass es auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters ankommt. Bei Tatsachen, die sich nicht aus den Akten ergeben, ist hingegen die positive Kenntnis des zuständigen Bearbeiters erforderlich; ein Kennenmüssen reicht hier nicht aus.

Hiernach ist bezogen auf den streitgegenständlichen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO) -wie das Finanzgericht zutreffend erkannt hat- der Umstand, dass die GbR nicht über Aufzeichnungen verfügt hat, die eine direkte Zuordnung der insgesamt angefallenen Einnahmen und Ausgaben zu den Betriebsstätten der GbR in Deutschland bzw. Spanien ermöglicht haben, ebenso Tatsache i.S. des § 173 AO wie die konkrete Höhe der von der GbR in ihrer Betriebsstätte in Deutschland erzielten Einnahmen. Tatsache ist ferner der Umstand, dass sich die von der GbR zugekauften Fremdübersetzungen in nicht unerheblichem Umfang auf Sprachen bezogen haben, die die Gesellschafter der GbR nicht beherrscht haben.

Diese Tatsachen sind dem Finanzamt im hier entschiedenen Fall nachträglich bekannt geworden. Im Zeitpunkt des Erlasses des ursprünglichen Feststellungsbescheides war dem Finanzamt zwar bekannt, dass die GbR eine ausländische Betriebsstätte in Spanien unterhielt und hieraus Einkünfte erzielte. Ihm war ferner aufgrund der der Gewinnermittlung beigefügten Erklärung bekannt, dass in den von der GbR erklärten Einkünften die in der spanischen Betriebsstätte erzielten Gewinne nicht enthalten waren. Bekannt war -aufgrund der vorliegenden Kontrollmitteilungen und des mit der GbR geführten Schriftverkehrs- ebenfalls, dass die GbR im Rahmen der Erledigung der ihr erteilten Aufträge Fremdübersetzer eingesetzt hat. Nicht bekannt waren zu diesem Zeitpunkt indes die konkrete Höhe der erzielten Einkünfte und der Umstand, dass die GbR nicht über Aufzeichnungen verfügte, die eine direkte Zuordnung der Einkünfte zu den jeweiligen Betriebsstätten ermöglicht hätten. Unbekannt war für das Finanzamt auch, dass die Fremdübersetzungen sich zu einem nicht unerheblichen Teil auf Sprachen bezogen haben, die die Gesellschafter der GbR selbst nicht beherrschten. All diese Tatsachen sind dem Finanzamt erst nachträglich bekannt geworden.

Dass das Finanzamt diese nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen bei gehöriger Erfüllung seiner Amtsermittlungspflicht früher hätte kennen können, ist -anders als die GbR meint- nicht in Bezug auf das Merkmal des “nachträglichen Bekanntwerdens von Tatsachen” relevant. Maßgeblich ist insoweit die positive Kenntnis des Finanzamt, nicht aber ein “Kennenmüssen”. Allerdings kann einer entsprechenden Pflichtverletzung im Rahmen der Prüfung eines etwaigen Ausschlusses der Änderungsbefugnis gemäß § 173 AO nach dem Grundsatz von Treu und Glauben Bedeutung zukommen.

Die nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen waren für die höhere Steuer erheblich.

Ein Feststellungsbescheid darf wegen nachträglich bekannt gewordener Tatsachen oder Beweismittel nur aufgehoben oder geändert werden, wenn das Finanzamt bei ursprünglicher Kenntnis der Tatsachen und Beweismittel mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit anders entschieden hätte, d.h. die neuen Tatsachen bzw. Beweismittel rechtserheblich sind. § 173 AO bietet keine Rechtsgrundlage für die Beseitigung von Rechtsfehlern.

Das Fehlen von Aufzeichnungen zur Aufteilung der in den Betriebsstätten erzielten Einnahmen war ebenso wie die hiermit in Zusammenhang stehende (abweichende) Zuordnung der Einnahmen zu den Betriebsstätten (auch) für die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO erheblich. Beide Tatsachen hatten nicht nur unmittelbar Einfluss auf die Höhe der -erstmals mit Bescheid vom 25.11.2010 gemäß § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO festgestellten- dem Progressionsvorbehalt unterliegenden und in Spanien besteuerten Einkünfte, sondern auch auf die Höhe der gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO gesondert und einheitlich festzustellenden inländischen Einkünfte der GbR. Bei rechtzeitiger Kenntnis der konkreten Höhe der der Betriebsstätte in Deutschland zuzuordnenden Einkünfte wäre das Finanzamt zu einer abweichenden Feststellung dieser Einkünfte der GbR gekommen.

Erheblich für die im Gewinnfeststellungsbescheid selbständige Feststellung zur Qualifizierung der von der GbR erzielten Einkünfte als freiberuflich bzw. gewerblich war der Umstand, dass die GbR in nicht unerheblichem Umfang Fremdübersetzungen in nicht von den Gesellschaftern der GbR beherrschten Sprachen zugekauft hat. Die rechtzeitige Kenntnis des im Streitjahr bestehenden Umfangs an Fremdübersetzungen hätte zu einer abweichenden Feststellung der Art der Einkünfte der GbR als Einkünfte aus Gewerbebetrieb geführt.

Dass das Finanzamt zunächst u.U. rechtsirrig angenommen hat, die in der spanischen Betriebsstätte erzielten Einkünfte der GbR seien steuerlich unbeachtlich, führt zu keinem anderen Ergebnis. Ein solcher Irrtum in Bezug auf die Relevanz für die Feststellung der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden ausländischen Einkünfte, die Gegenstand des Feststellungsbescheides gemäß § 180 Abs. 5 Nr. 1 AO sind, ändert nichts an der dargelegten Erheblichkeit der nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen in Bezug auf die Höhe der gewerblichen Einkünfte der GbR, die Gegenstand des Bescheides über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 21. Februar 2017 – VIII R 46/13

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Umsätze mit der Tochtergesellschaft im Freihafen https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/umsatzsteuer/umsaetze-mit-der-tochtergesellschaft-im-freihafen-6884?pk_campaign=feed&pk_kwd=umsaetze-mit-der-tochtergesellschaft-im-freihafen Mon, 22 May 2017 06:21:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6884  … ]]> § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG bewirkt nicht, dass eine im Freihafen ansässige Organgesellschaft als im Inland ansässig gilt. Die Beschränkung der Wirkungen der Organschaft auf das Inland verstößt weder gegen Unionsrecht noch gegen Verfassungsrecht.

Die in Rede stehenden Umsätze gelten als im Inland ausgeführt; sie sind demnach steuerbar und auch nicht von der Umsatzsteuer befreit.

Der Umsatzsteuer unterliegen die Lieferungen (§ 3 Abs. 1 UStG) und sonstigen Leistungen (§ 3 Abs. 9 Satz 1 UStG), die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG).

Inland ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme u.a. der Freizonen des Kontrolltyps I nach § 1 Abs. 1 Satz 1 des Zollverwaltungsgesetzes, mithin der Freihäfen (§ 1 Abs. 2 Satz 1 UStG).

Dagegen wird unionsrechtlich nach Art. 5 Abs. 2 MwStSystRL als Gebiet eines Mitgliedstaats das Gebiet jedes Mitgliedstaats der Gemeinschaft bezeichnet, auf den der Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft gemäß dessen Art. 299 Anwendung findet, mit Ausnahme der in Art. 6 Abs. 2 Buchst. a und b MwStSystRL genannten Gebiete. Aufgeführt sind in dieser Vorschrift für Deutschland nur die Insel Helgoland sowie das Gebiet von Büsingen.

Der hiervon abweichende deutsche Inlandsbegriff nach § 1 Abs. 2 Satz 1 UStG soll unionsrechtlich auf einer Protokollerklärung zu Art. 16 der Richtlinie 77/388/EWG -nunmehr Art. 155 MwStSystRL- beruhen.

Umsätze, die in Freihäfen bewirkt werden, sind jedoch “wie Umsätze im Inland” zu behandeln, wenn u.a. die sonstigen Leistungen, die vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nr. 8 bis 27 UStG steuerfreie Tätigkeit verwendet werden (§ 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG).

Die an die im Freihafen angesiedelte Beteiligungsgesellschaft (“A”) ausgeführten Umsätze der Organträgerin und ihrer Organgesellschaften sind danach im Inland steuerbar.

Die von der Organträgerin der A in Form von entgeltlich zur Verfügung gestellten EDV-Arbeitsplätzen erbrachten sonstige Leistungen wurden gemäß § 3a Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Nr. 11 bzw. Nr. 4 und Nr. 14 UStG in der für das Streitjahr 2007 geltenden Fassung (a.F.) im Freihafen bewirkt.

Die von den Organgesellschaften der Organträgerin im Zusammenhang mit dem Kartenverkauf der A erbrachten Vermittlungsleistungen wurden gemäß § 3a Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG a.F. im Freihafen bewirkt. Diese sind nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG der Organträgerin zuzurechnen.

Diese im Freihafen bewirkten Umsätze der Organträgerin und ihrer Organgesellschaften sind zwar nicht i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG im Inland ausgeführt, weil der Freihafen Hamburg nach § 1 Abs. 2 Satz 1 UStG im Streitjahr 2007 kein Inland i.S. des UStG war. Sie sind jedoch gemäß § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG “wie Umsätze im Inland” und damit als steuerbar zu behandeln, wenn die Eingangsleistungen -was im Streitfall auf die Theaterleistungen der A zutrifft- ausschließlich oder zumindest zum Teil u.a. für eine nach § 4 Nr.20 Buchst. a Satz 2 UStG steuerfreie Tätigkeit verwendet werden.

Eine Steuerbefreiung für diese Umsätze ist nicht ersichtlich.

Die streitigen Umsätze sind keine nicht steuerbaren Innenumsätze innerhalb eines Organkreises.

Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt (§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG). Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein Unternehmen eingegliedert ist (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG), mithin eine umsatzsteuerrechtliche Organschaft vorliegt. Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG).

Danach liegen die Voraussetzungen einer Organschaft zwischen der Organträgerin als Organträgerin und A als Organgesellschaft nicht vor.

Die Anforderungen an die finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung der A in das Unternehmen der Organträgerin i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG sind nach den gleichfalls nicht angefochtenen und den Bundesfinanzhof gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden weiteren Feststellungen des Finanzgericht zwar erfüllt.

Einer Organschaft zwischen der Organträgerin als Organträgerin und A als Organgesellschaft steht jedoch entgegen, dass A, anders als nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG vorausgesetzt, kein im Inland gelegener Unternehmensteil war.

Der mit Wirkung zum 1.01.2013 aufgehobene Hamburger Freihafen, in dem die A gelegen ist, war im Streitjahr 2007 kein Inland i.S. von § 1 Abs. 2 Satz 1 UStG.

Soweit Zweifel daran bestehen, ob die Protokollerklärung zu Art. 16 der Richtlinie 77/388/EWG tatsächlich dazu führt, dass die Verlagerung der Freihäfen in das umsatzsteuerrechtliche Ausland (auch nunmehr unter Geltung des Art. 155 MwStSystRL noch) unionsrechtskonform ist, kann dies im Streitfall dahinstehen. Denn die Organträgerin hat sich jedenfalls nicht auf einen Anwendungsvorrang des Art. 5 Abs. 2 i.V.m. Art. 6 Abs. 2 Buchst. a und b MwStSystRL berufen.

§ 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG führt zu keiner anderen Beurteilung.

Die Rechtsfolge aus § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG erschöpft sich darin, dass bestimmte u.a. in Freihäfen bewirkte Umsätze “wie Umsätze im Inland” zu behandeln sind. Sie fingiert mithin für eine im umsatzsteuerrechtlichen Ausland erbrachte Leistung einen Leistungsort im Inland. Zur Ansässigkeit des Leistungsempfängers oder zum Ort, an dem dessen Unternehmensteile gelegen sind, verhält sie sich dagegen nicht. Anders als die Organträgerin meint, bewirkt § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG daher nicht, dass auch der Unternehmensteil des Leistungsempfängers i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG als im Inland liegend behandelt werden müsste. Eine solche Regelungsanordnung ist dieser Vorschrift nicht zu entnehmen.

Aus der Gesetzesbegründung zur Neufassung des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG durch das JStG 2007 lassen sich keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass der Gesetzgeber den Inlandsbegriff i.S. von § 1 Abs. 2 Satz 1 UStG oder die Voraussetzungen der Organschaft i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG hätte erweitern wollen. Das gilt gleichermaßen für die Verlagerung des Orts der Ansässigkeit des Leistungsempfängers oder des Orts, an dem dessen Unternehmensteile gelegen sind. Der Gesetzgeber verfolgte (nur) das Ziel, Leistungsbezüge unternehmerisch tätiger Leistungsempfänger, welche den Vorsteuerabzug ausschließende Ausgangsumsätze ausführen, u.a. in den Freihäfen -durch eine Verlagerung des Leistungsorts- mit Umsatzsteuer zu belasten, um so ungerechtfertigte Steuervorteile i.S. von privatem und öffentlichem unversteuerten Letztverbrauch zu vermeiden. Ob der Leistungsempfänger im Inland, Ausland oder Drittland ansässig ist, spielte für ihn hierbei keine Rolle. Danach kommt der Missbrauchsbekämpfungsvorschrift des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG nicht die Bedeutung zu, dass die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG auf das Inland beschränkte Wirkung der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft hinsichtlich bestimmter Umsätze auf im Freihafen -mithin im umsatzsteuerrechtlichen Ausland- gelegene Unternehmensteile eines Organkreises erweitert wird.

Gegen eine Erstreckung der von § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG angeordneten Rechtsfolge auf die Regelungen der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft spricht ferner, dass dies -wie das Finanzgericht zu Recht erkannt hat- zu einer gesetzlich nicht vorgesehenen und systemwidrigen partiellen Organschaft in Abhängigkeit von bestimmten, die Rechtsfolge des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG auslösenden Umsätzen führen würde.

Die umsatzsteuerrechtliche Organschaft hat zur Folge, dass die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit der in das Unternehmen des Organträgers eingegliederten Organgesellschaft nichtselbständig ausgeübt wird; die eingegliederte Organgesellschaft ist kein Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG. Die Organgesellschaft wird unselbständiger Teil des Unternehmens des Organträgers, sodass beide Gesellschaften als ein Unternehmen zu behandeln sind (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG). Grundsätzlich werden jegliche Umsätze der Organgesellschaften einschließlich der Verwirklichung der Entnahmetatbestände und der übrigen Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 und Nr. 5 UStG dem Organträger zugerechnet. Dieser ist Schuldner der auf diese Umsätze entfallenden Umsatzsteuer. Er hat alle Pflichten zu erfüllen, die sich aus § 18 UStG für den Unternehmer ergeben. Er allein gibt Voranmeldungen und Jahreserklärungen für die gesamte Organschaft ab. Die Organgesellschaft hat grundsätzlich keine Steuererklärungspflicht.

Diese auf eine vollumfängliche, alle Eingangs- und Ausgangsumsätze der Organgesellschaften umfassende Organschaft zielenden Regelungen sind mit einer partiellen Organschaft, bei der die im Freihafen gelegene Organgesellschaft teils als unselbständiger Unternehmensteil, teils als eigenständiger Unternehmer anzusehen wäre, je nachdem, ob ein Umsatz nach § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG vorliegt oder nicht, nicht vereinbar. Insbesondere wäre -wie das Finanzgericht zu Recht erkannt hat- die Behandlung von Innenumsätzen im Organkreis mit der Folge unvollständig geregelt, dass entgegen der Systematik der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft andere von der Organträgerin und ihren Organgesellschaften an A erbrachte Leistungen, die vom Anwendungsbereich des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG nicht erfasst werden, als steuerbare Leistungen innerhalb des Organkreises behandelt werden müssten.

Der Bundesfinanzhof vermag sich daher nicht der in der Literatur zum Teil vertretenen Ansicht anzuschließen, wonach die in § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG angeordnete Fiktion auch auf die Wirkung der Organschaft durchschlagen müsse.

Das gefundene Ergebnis steht im Einklang mit dem Unionsrecht und verstößt ebenso wenig gegen das Verfassungsrecht.

Ein Mitgliedstaat ist nach Art. 11 Abs. 1 MwStSystRL nur berechtigt, in seinem Gebiet ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, als einen Steuerpflichtigen zu behandeln. Eine Ermächtigung zur partiellen Organschaft in Abhängigkeit von bestimmten -hier die Rechtsfolge des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG auslösenden- Umsätzen sieht das Unionsrecht dagegen nicht vor.

Aus dem EuGH-Urteil Skandia America (USA) folgt nichts anderes. Da die Verschmelzung zu einem einzigen Steuerpflichtigen es ausschließt, dass die Mitglieder einer Mehrwertsteuergruppe weiterhin getrennt Mehrwertsteuererklärungen abgeben und innerhalb wie außerhalb ihres Konzerns weiter als Steuerpflichtige angesehen werden, besteht auch nach dieser Entscheidung des EuGH kein Raum für die Annahme einer partiellen Organschaft. Deshalb liegt auch der gerügte Verstoß gegen den Neutralitätsgrundsatz nicht vor.

Diese Auslegung führt zu keiner ungerechtfertigten, gegen den allgemeinen Gleichheitssatz nach Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden Ungleichbehandlung. Denn Organträger mit im Inland bzw. umsatzsteuerrechtlichen Ausland gelegenen Organgesellschaften werden allein durch die nach § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG ausgelöste Rechtsfolge, dass bestimmte Umsätze “wie Umsätze im Inland” zu behandeln sind, nicht zu vergleichbaren Steuerpflichtigen. Im Übrigen verstößt die Regelung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht gegen das Verfassungsrecht.

Die geltend gemachten Einwendungen der Organträgerin greifen nicht durch.

Der Bundesfinanzhof vermag der Organträgerin nicht darin zu folgen, dass der Gesetzgeber mit der Neufassung des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG durch das JStG 2007 eine partielle Organschaft bewusst in Kauf genommen habe. Aus der Gesetzesbegründung zur Neufassung des § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b UStG durch das JStG 2007 ergibt sich dies -wie bereits vorstehend unter II. 3.b ausgeführt- jedenfalls nicht. Entscheidend für die Anwendung des § 1 Abs. 3 UStG ist, dass der Ort der Leistung in den genannten Gebieten liegt, nicht wo der Leistungsempfänger ansässig ist.

Die gesetzliche Regelung ist zudem nicht lückenhaft, da der Fall einer im umsatzsteuerrechtlichen Ausland gelegenen Organgesellschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG dahingehend geregelt ist, dass sich die Wirkungen der Organschaft auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. Februar 2017 – XI R 13/15

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Der finale Betriebsstättenverlust – bei der Anteilsveräußerung an der ausländischen Betriebsstätte https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/der-finale-betriebsstaettenverlust-bei-der-anteilsveraeusserung-an-der-auslaendischen-betriebsstaette-6882?pk_campaign=feed&pk_kwd=der-finale-betriebsstaettenverlust-bei-der-anteilsveraeusserung-an-der-auslaendischen-betriebsstaette Thu, 18 May 2017 06:16:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6882  … ]]> Leistet der Veräußerer bei der entgeltlichen Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer ausländischen Personengesellschaft wegen der schlechten wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft an den Erwerber eine Ausgleichszahlung, kann er insoweit keinen inländischen Verlust geltend machen, als die Personengesellschaft über ausländische Betriebsstätten verfügt, die nach dem einschlägigen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht der inländischen Besteuerung unterliegen.

Wie der Bundesfinanzhof zudem entschieden hat, führt die Ausgleichszahlung aufgrund einer geänderten Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union auch nicht zu einem nach Unionsrecht abziehbaren sog. finalen Verlust.

Die entgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer ausländischen Personengesellschaft erfüllt den Tatbestand der Nachversteuerung i.S. des § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG (i.d.F. des § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997/StBereinG 1999); die unechte Rückwirkung -Übertragung in 1999- ist nicht verfassungswidrig. Die im Jahr 1999 im Zuge der Anteilsveräußerung an den Erwerber geleistete Ausgleichszahlung -Betriebsstätte mit abkommensrechtlicher Freistellung- ist weder einfachrechtlich noch als sog. finaler Verlust unionsrechtlich als Betriebsausgabe abziehbar.

Entscheidend ist dabei im Ausgangspunkt die sog. Symmetriethese, nach der die abkommensrechtliche Freistellung ausländischer Einkünfte sowohl positive als auch negative Einkünfte umfasst. Die Rechtsprechung von EuGH und BFH ging bislang davon aus, dass hiervon abweichend aus Gründen der unionsrechtlichen Niederlassungsfreiheit bei der inländischen Körperschaftsteuerbemessungsgrundlage ein Verlustabzug möglich ist, wenn und soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass die Verluste im ausländischen Betriebsstättenstaat (sog. Quellenstaat) steuerrechtlich unter keinen Umständen verwertbar und damit “final” sind (sog. finale Verluste). Der BFH hatte dies angenommen, wenn die Verluste im Quellenstaat aus tatsächlichen Gründen nicht mehr berücksichtigt werden können oder ihr Abzug in jenem Staat zwar theoretisch noch möglich, aus tatsächlichen Gründen aber so gut wie ausgeschlossen ist und ein wider Erwarten gewährter Abzug im Ausland verfahrensrechtlich im Inland noch rückwirkend nachvollzogen werden könnte.

Diese Rechtsprechung wird jedoch vom Gerichtshof der Europäischen Union inzwischen nicht mehr aufrecht erhalten. Im Urteil “Timac Agro Deutschland” hat der Unionsgerichtshof entschieden, dass wegen fehlender tatbestandlicher Vergleichbarkeit mit einem Inlandsfall keine unionsrechtlichen Bedenken bestehen, wenn ein Mitgliedstaat einer gebietsansässigen Gesellschaft im Fall der Veräußerung einer in einem anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte die Möglichkeit verwehrt, die Verluste der veräußerten Betriebsstätte in die Bemessungsgrundlage der Steuer einzubeziehen, sofern aufgrund eines DBA die ausschließliche Befugnis zur Besteuerung der Ergebnisse dieser Betriebsstätte dem Mitgliedstaat zusteht, in dem sie belegen ist. An diese Rechtsprechungsänderung sah sich der BFH nun als gebunden an.

Zwar ist die Bedeutung dieser Entscheidung des Unionsgerichtshofs nicht unumstritten. Dennoch belässt diese Entscheidung keinen Raum “für vernünftige Zweifel hinsichtlich der richtigen Auslegung der fraglichen Rechtsnorm”. Der Bundesfinanzhof hat sich daher in seinem Urteil dem Gerichtshof der Europäischen Union angeschlossen. Er hat davon abgesehen, die Rechtsfrage (nochmals) dem EuGH zur Entscheidung vorzulegen.

Die Übertragung des Gesellschaftsanteils erfüllt im hier entschiedenen Fall den Tatbestand des § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 (n.F.).

Nach § 2a Abs. 3 Satz 1 EStG 1990/1997 können unter bestimmten Voraussetzungen Verluste aus einer gewerblich tätigen ausländischen Betriebsstätte (auch dann) bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte abgezogen werden, wenn die Einkünfte aus der betreffenden Betriebsstätte nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) von der Einkommensteuer zu befreien sind. Der dafür notwendige Antrag des Steuerpflichtigen ist im Rahmen seiner Ertragsteuerveranlagung zu stellen. Ein nach § 2a Abs. 3 Satz 1 EStG 1990/1997 abgezogener Betrag ist gemäß § 2a Abs. 3 Satz 3 EStG 1990/1997 unter bestimmten, in der Vorschrift näher bezeichneten Voraussetzungen in einem nachfolgenden Veranlagungszeitraum bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte wieder hinzuzurechnen. Diese Grundsätze gelten bei der Besteuerung von Kapitalgesellschaften entsprechend (§ 8 Abs. 1 KStG). Dass die im Zusammenhang mit der italienischen Betriebsstätte der B von der Gesellschafterin als Mitunternehmerin erzielten (negativen) Einkünfte die Tatbestandsvoraussetzungen des § 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 1990/1997 erfüllt haben, ist nicht im Streit.

Nach § 52 Abs. 3 Satz 3 EStG 1997 n.F. ist § 2a Abs. 3 Satz 3 EStG 1990/1997 für die Veranlagungszeiträume 1999 bis 2008 (zwischenzeitlich unbegrenzt, vgl. § 52 Abs. 3 Satz 3 EStG 2002 i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2008) u.a. dann weiter anzuwenden, wenn eine in einem ausländischen Staat belegene Betriebsstätte i.S. des § 2a Abs. 4 i.V.m. § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997 n.F. übertragen wird. Die hiernach maßgebliche Fassung des § 2a Abs. 4 EStG 1997 n.F. sieht vor, dass dann, wenn eine in einem ausländischen Staat belegene Betriebsstätte in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt (Nr. 1), entgeltlich oder unentgeltlich übertragen (Nr. 2) oder aufgegeben wird (Nr. 3 – unter Fortführung der Geschäftstätigkeit durch eine “nahestehende” andere Person), ein nach Abs. 3 Sätze 1 und 2 abgezogener Verlust, soweit er nach Abs. 3 Satz 3 nicht wieder hinzugerechnet worden ist oder nicht noch hinzuzurechnen ist, im Veranlagungszeitraum der Umwandlung, Übertragung oder Aufgabe in entsprechender Anwendung des § 2a Abs. 3 Satz 3 EStG 1990/1997 dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen ist. Damit wird ein entgegen der Freistellungsanordnung eines DBA gewährter Verlustausgleich/-abzug wieder rückgängig gemacht; diese Rechtsfolge ist unabhängig davon, ob im Zuge der Übertragung ein Gewinn oder Verlust erzielt wurde.

Die Nachversteuerungstatbestände des § 2a Abs. 4 Nr. 1 bis 3 i.V.m. § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997 n.F. sind materiell-rechtlich unmittelbar mit § 2a Abs. 3 Satz 3 EStG 1990/1997 verknüpft. § 2a Abs. 4 EStG 1997 n.F. soll verhindern, dass die Hinzurechnung nach § 2a Abs. 3 Satz 3 EStG 1990/1997 mittels eines Rechtsträgerwechsels verbunden mit einer gewinnneutralen oder gewinnreduzierten Gestaltung des Vorgangs unterlaufen werden kann und dadurch das latente Hinzurechnungsrisiko endgültig ausgeschlossen oder reduziert wird.

Die Übertragung des Gesellschaftsanteils mit Vertrag vom 08.03.1999 rückwirkend zum 1.01.1999 ist dem Feststellungszeitraum 1999 (dem Streitjahr) zuzuordnen.

Die entgeltliche Übertragung des Gesellschaftsanteils der Gesellschafterin ist eine entgeltliche Übertragung einer in einem ausländischen Staat belegenen Betriebsstätte.

Der Bundesfinanzhof hat hierzu in seinem Urteil in BFH/NV 2008, 1097 bereits in dem Sinne Stellung genommen, dass eine entgeltliche Übertragung bzw. Veräußerung einer ausländischen Betriebsstätte auch darin zu sehen ist, dass ein Mitunternehmer einer Personengesellschaft, die eine ausländische Betriebsstätte hat, seinen Mitunternehmeranteil veräußert, da die Betriebsstätte der Gesellschaft den Mitunternehmern als eigene Betriebsstätte zuzurechnen und deshalb die Anteilsübertragung mit einem Wechsel der persönlichen Zurechnung der aus der Betriebsstätte erzielten Einkünfte verbunden ist. Wenn aber im Zuge der Anteilsübertragung die Möglichkeit, die steuersubjektgebundene Begünstigung des § 2a Abs. 3 Satz 1 EStG 1990/1997 durch die Erfassung später erzielter Gewinne auszugleichen, abgeschnitten wird, ist der Zweck des § 2a Abs. 4 Nr. 2 i.V.m. § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997 n.F. erfüllt. Daran ist festzuhalten.

Dies steht entgegen der Ansicht der Gesellschafterin nicht im Widerspruch zum BFH, Urteil in BFHE 165, 46, BStBl II 1991, 873. Zwar ist dort die Übertragung einer Mehrheit von Anteilen an einer die Betriebsstätte betreibenden Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft im Grundsatz nicht als eine Nachversteuerung auslösende Umwandlung der Betriebsstätte in eine Kapitalgesellschaft i.S. des § 2 Abs. 2 Satz 2 AuslInvG (entsprechend § 2a Abs. 4 Nr. 1 i.V.m. § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997 n.F.) gewertet worden. Der Tatbestand des § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 n.F. stand hierbei indes nicht zur Entscheidung an.

Der Bundesfinanzhof ist nicht mit der für eine Vorlageentscheidung i.S. Art. 100 Abs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes notwendigen Gewissheit davon überzeugt, dass die rückwirkende Anordnung der Nachversteuerung durch § 2a Abs. 4 i.V.m. § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997 n.F. auch für Betriebsstättenübertragungen, die bereits während des Veranlagungs- bzw. Feststellungszeitraums 1999 vorgenommen worden waren, verfassungswidrig ist.

Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ist bei rückwirkenden Gesetzen zwischen Gesetzen mit echter Rückwirkung, die grundsätzlich nicht mit der Verfassung vereinbar sind, und solchen mit unechter Rückwirkung, die grundsätzlich zulässig sind, zu unterscheiden. Eine Rechtsnorm entfaltet echte Rückwirkung, wenn sie nachträglich in einen abgeschlossenen Sachverhalt ändernd eingreift. Dies ist insbesondere der Fall, wenn ihre Rechtsfolge mit belastender Wirkung schon vor dem Zeitpunkt ihrer Verkündung für bereits abgeschlossene Tatbestände gelten soll (“Rückbewirkung von Rechtsfolgen”). Eine unechte Rückwirkung liegt hingegen vor, wenn eine Norm auf gegenwärtige, noch nicht abgeschlossene Sachverhalte und Rechtsbeziehungen für die Zukunft einwirkt und damit zugleich die betroffene Rechtsposition entwertet, etwa dann, wenn belastende Rechtsfolgen einer Norm erst nach ihrer Verkündung eintreten, tatbestandlich aber von einem bereits ins Werk gesetzten Sachverhalt ausgelöst werden (“tatbestandliche Rückanknüpfung”).

Im Streitfall liegt wegen des sog. Jahressteuerprinzips (bei der Körperschaftsteuer nach § 30 Nr. 3 KStG) und des Zeitpunkts, an dem der Steueranspruch entsteht (§ 38 i.V.m. § 37 Abs. 1 AO), mit Blick auf die den Veranlagungszeitraum 1999 betreffenden Neuregelungen des am 29.12 1999 im Bundesgesetzblatt verkündeten Steuerbereinigungsgesetzes 1999 eine unechte Rückwirkung vor.

Sofern eine Steuerrechtsnorm nach diesem Grundsatz unechte Rückwirkung entfaltet, gelten für deren Vereinbarkeit mit der Verfassung im Verhältnis zu sonstigen Fällen unechter Rückwirkung gesteigerte Anforderungen, da rückwirkende Regelungen innerhalb eines Veranlagungszeitraums in vielerlei Hinsicht den Fällen echter Rückwirkung nahe stehen. Zwar ist eine unechte Rückwirkung nicht grundsätzlich unzulässig, da die Gewährung vollständigen Schutzes zu Gunsten des Fortbestehens der bisherigen Rechtslage andernfalls den dem Gemeinwohl verpflichteten Gesetzgeber in wichtigen Bereichen lähmen und den Konflikt zwischen der Verlässlichkeit der Rechtsordnung und der Notwendigkeit ihrer Änderung im Hinblick auf einen Wandel der Lebensverhältnisse in nicht mehr vertretbarer Weise zu Lasten der Anpassungsfähigkeit der Rechtsordnung lösen würde. Der verfassungsrechtliche Vertrauensschutz geht insbesondere nicht so weit, vor jeder Enttäuschung zu bewahren; soweit nicht besondere Momente der Schutzwürdigkeit hinzutreten, genießt die bloß allgemeine Erwartung, das geltende Recht werde zukünftig unverändert fortbestehen, keinen besonderen verfassungsrechtlichen Schutz. Der Gesetzgeber muss aber, soweit er für künftige Rechtsfolgen an zurückliegende Sachverhalte innerhalb des nicht abgeschlossenen Veranlagungszeitraums anknüpft, dem verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz in hinreichendem Maß Rechnung tragen. Die Interessen der Allgemeinheit, die mit der Regelung verfolgt werden, und das Vertrauen der Einzelnen auf die Fortgeltung der Rechtslage sind abzuwägen und der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit muss gewahrt sein. Soweit daher an zurückliegende Sachverhalte innerhalb des nicht abgeschlossenen Veranlagungszeitraums angeknüpft wird, ist eine unechte Rückwirkung mit den Grundsätzen grundrechtlichen und rechtsstaatlichen Vertrauensschutzes nur vereinbar, wenn sie zur Förderung des Gesetzeszwecks geeignet und erforderlich ist und wenn bei einer Gesamtabwägung zwischen dem Gewicht des enttäuschten Vertrauens und dem Gewicht und der Dringlichkeit der die Rechtsänderung rechtfertigenden Gründe die Grenze der Zumutbarkeit gewahrt bleibt. Dabei werden grundsätzlich Gegenfinanzierungsinteressen und Vorhaben, die die Rechtslage verbessern oder Besteuerungslücken schließen sollen, nicht als ausreichend angesehen. Allerdings geht das BVerfG in seiner Rechtsprechung nur dann von einem schutzwürdigen Vertrauen des Steuerpflichtigen in einen Fortbestand der im Augenblick der Disposition geltenden Rechtslage aus, wenn die Disposition noch vor der Einbringung des Gesetzentwurfs in den Bundestag verbindlich getroffen wurde; ab diesem Zeitpunkt ist es ihm grundsätzlich möglich, seine wirtschaftlichen Dispositionen durch entsprechende Anpassungsklauseln auf etwaige zukünftige Gesetzesänderungen einzustellen.

Die Gesellschafterin kann sich hiernach nicht mit Erfolg auf einen Vertrauensschutz berufen; die Rückwirkung ist gerechtfertigt.

Für die Abwägung ist von besonderer Bedeutung, dass die Nachversteuerungsregelung systembildend (“kohärent”) bezweckt, den mit dem Zweck der Förderung von Auslandsinvestitionen gerechtfertigten subventiven Effekt der der Symmetriethese widersprechenden Abzugsmöglichkeit (§ 2a Abs. 3 EStG 1990/1997) möglichst auf einen Zinseffekt zu begrenzen und Missbrauch zu verhindern. Dem steht angesichts der gesetzlichen Typisierungsmöglichkeit nicht entgegen, dass die konkrete Übertragung nach Einschätzung des Finanzgericht nicht von einem Missbrauchsgedanken (wie evtl. bei einer konzerninternen Übertragung) getragen war.

Darüber hinaus ist von Bedeutung, dass die im Zeitpunkt der Disposition der Gesellschafterin geltende Rechtslage, die eine Hinzurechnung vorsah, wenn “eine in einem ausländischen Staat belegene Betriebsstätte in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt (wird)” (§ 2a Abs. 4 Satz 1 EStG 1990/1997), in höchstem Maße unklar war. Da eine Betriebsstätte i.S. § 12 AO “als solche” nicht in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt werden kann, ist teilweise befürwortet worden, den Tatbestand “untechnisch” zu verstehen, um dem Regelungszweck gerecht zu werden.

Die Gesellschafterin kann sich nicht auf ein schützenswertes Vertrauen in den Fortbestand der Rechtslage berufen, weil die im Streitfall angewendete Nachversteuerungsregelung schon vor März 1999 Gegenstand von Gesetzesentwürfen und Diskussionen in der Fachliteratur gewesen war.

Der Bundesfinanzhof folgt insoweit der Einschätzung des Finanzgericht, dass in die Würdigung der im Streitjahr geltenden Rechtslage der in 1998 eingeleitete Systemwechsel betr. § 2a Abs. 3 EStG 1990/1997 einbezogen werden muss und deshalb eine Zusammenschau der Begründungen des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24.03.1999 für die Streichung des § 2a Abs. 3 und 4 EStG 1990/1997 und des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 für die Einfügung des neuen § 2a Abs. 4 EStG i.V.m. § 52 Abs. 3 Satz 5 EStG 1997 n.F. geboten ist. Hierdurch wird das Anliegen des Gesetzgebers, eine systemwidrige endgültige Berücksichtigung der ausländischen Verluste -auch mit Blick auf einen weiteren Betriebsausgabenabzug im Rahmen der ausländischen Besteuerung- zu verhindern, folgerichtig auf den Stichtag des Systemwechsels (d.h. der Streichung des § 2a Abs. 3 und 4 EStG 1990/1997 ab dem Veranlagungszeitraum 1999) zurückbezogen.

Bereits vor der Disposition der Gesellschafterin war ersichtlich, dass der Gesamtkomplex des § 2a Abs. 3, 4 EStG 1990/1997 Gegenstand einer (belastenden) Änderungsinitiative war. Zwar datiert der Gesetzesentwurf zum Steuerbereinigungsgesetz 1999 vom 27.08.1999. Jedoch beinhaltete bereits der Entwurf eines Gesetzes zur steuerlichen Förderung von Wagniskapital in Artikel 2 eine Neufassung des § 2a Abs. 3 Satz 4 EStG 1990/1997, die im Wesentlichen der Fassung durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 entsprach. Dieser Entwurf wurde am 17.06.1998 im Deutschen Bundestag eingebracht und an verschiedene Ausschüsse zur weiteren Beratung überwiesen. Mit Ende der 13. Legislaturperiode des Deutschen Bundestages war dieser Entwurf wegen der sachlichen Diskontinuität zwar erledigt. Allerdings regte der Freistaat Bayern im Jahre 1998 an, den ursprünglichen Gesetzesantrag durch den Bundesrat erneut einzubringen. Parallel dazu enthielt der am 10.11.1998 veröffentlichte Referentenentwurf zum Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 ebenfalls die vom Bundesrat vorgeschlagene Neuregelung des § 2a EStG. Hieraus wird deutlich, dass sich bereits im Veranlagungszeitraum 1998 -also im Jahr vor dem Streitjahr- die spätere Änderung des § 2a EStG und dabei insbesondere auch die gesetzgeberische Konkretisierung des Nachversteuerungstatbestandes abgezeichnet hatten.

Dies wird auch aus der steuerrechtlichen Literatur ersichtlich. So diagnostizierte etwa Reuß einen “Reformstau” zu § 2a EStG, der spätestens zum “Steuerreformgesetz 1999” (unter Sicherstellung der Hinzurechnung) aufgelöst werden sollte, und Inzelmann/Mutscher verweisen mit Blick auf die in 1998 in Gang gesetzte Initiative auf die Möglichkeit, dass “der Gesetzgeber die Hinzurechnungsregelungen … für bereits im Inland abgezogene, aber zwischenzeitlich nicht wieder hinzugerechnete Betriebsstättenverluste noch verschärfen wird”.

Unabhängig hiervon ist der Bundesfinanzhof der Ansicht, dass die im Laufe des Jahres 1998 eingetretene Erledigung des Gesetzesvorhabens (Grundsatz der Diskontinuität) entgegen der Auffassung der Gesellschafterin keinen Vertrauensschutz auf den Fortbestand der bisherigen Rechtslage begründen konnte. Allein aus dem bloßen zeitlichen Ablauf der Legislaturperiode ergibt sich -ohne Hinzutreten sonstiger Umstände- gerade nicht, dass der Gesetzgeber sein Änderungsvorhaben endgültig aufgegeben hat. Das zeigt gerade auch der Streitfall, in dem in der folgenden Legislaturperiode die beabsichtigte Gesetzesänderung umgesetzt worden ist.

Nach dem Vorstehenden ist zwar die Feststellung im angefochtenen Bescheid, dass die in den Jahren 1996 bis 1998 bei der Gesellschafterin zum Abzug gebrachten Verluste aus der Betriebsstätte in Italien im Veranlagungszeitraum 1999 (bei ihrer Steuerveranlagung) wieder hinzuzurechnen sind, nach dem Maßstab nationalen Rechts rechtmäßig. Eine Entscheidung darüber, ob eine dem Feststellungsverfahren nachfolgende Körperschaftsteuerfestsetzung gegenüber der Gesellschafterin unter Einschluss der Gewinnhinzurechnung aufgrund früherer Verluste unionsrechtlichen Maßgaben gerecht wird, ist hiermit jedoch nicht verbunden. Dies ergibt sich -in verfahrensrechtlicher Hinsicht- aus der sachlichen Beschränkung der Entscheidung in einem Feststellungsverfahren.

Auf die Revision des Finanzamt wird das angefochtene Urteil aufgehoben, soweit es der Klage entsprochen hat. Die Klage wird insoweit abgewiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Eine Rechtsgrundlage für den Abzug der Zahlung der Gesellschafterin an die – X KG für die Übernahme des Kommanditanteils als Betriebsausgabe besteht, soweit die Zahlung auf die Betriebsstätte in Italien entfällt, weder einfach- noch unionsrechtlich.

Der im Streitjahr (1999) angefallene Verlust der Gesellschafterin aus der Veräußerung des Kommanditanteils ist, soweit er auf die Betriebsstätte der B in Italien entfällt, gemäß Art. 13 Abs. 2 i.V.m. Art. 24 Abs. 3 Buchst. a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Italienischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen und zur Verhinderung der Steuerverkürzung vom 18.10.1989 von der Bemessungsgrundlage der deutschen Einkommensteuer bzw. Körperschaftsteuer ausgenommen. Der dort verwendete Begriff der “Einkünfte” schließt auch negative Einkünfte ein. Ein Abzug gemäß § 2a Abs. 3 EStG 1990/1997 kommt nicht in Betracht, da diese Regelung letztmals im Veranlagungszeitraum 1998 anzuwenden ist.

Ein Anspruch der Gesellschafterin, den Verlust (hier: in Gestalt der Entschädigungszahlung von … DM) als sog. finalen Verlust trotz der prinzipiellen abkommensrechtlichen Freistellung von der inländischen Bemessungsgrundlage ausnahmsweise abzuziehen, weil er in Italien definitiv nicht mehr verwertet werden könnte, ergibt sich auch nicht aus der unionsrechtlich verbürgten Niederlassungsfreiheit (Art. 43 i.V.m. Art. 48 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft i.d.F. des Vertrags von Amsterdam zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften und einiger damit zusammenhängender Rechtsakte, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 1997, Nr. C 340, 1, jetzt Art. 49 i.V.m. Art. 54 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft -AEUV-, Amtsblatt der Europäischen Union -ABl.EU- 2008, Nr. C 115, 47).

Allerdings entspricht es bisher ständiger Bundesfinanzhofsrechtsprechung, einen Verlustabzug abweichend von der sog. Symmetriethese (abkommensrechtliche Freistellung positiver und negativer Einkünfte) aus Gründen des Unionsrechts (Niederlassungsfreiheit, Art. 49 i.V.m. Art. 54 AEUV) zuzulassen, sofern und soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass die Verluste im Quellenstaat steuerlich unter keinen Umständen anderweitig verwertbar sind (sog. finale Verluste). Der Bundesfinanzhof hat eine derartige “Finalität” angenommen, wenn die Verluste im Quellenstaat aus tatsächlichen Gründen nicht mehr berücksichtigt werden können oder ihr Abzug in jenem Staat zwar theoretisch noch möglich, aus tatsächlichen Gründen aber so gut wie ausgeschlossen ist und ein wider Erwarten dennoch erfolgter späterer Abzug im Inland verfahrensrechtlich noch rückwirkend nachvollzogen werden könnte. Darauf hat sich das Finanzgericht im angefochtenen Urteil auch bezogen.

Diese Rechtsprechung wird vom EuGH inzwischen aber nicht mehr aufrecht gehalten. Im Urteil Timac Agro Deutschland hat der EuGH auf der Grundlage der Vorlagefrage des Finanzgericht Köln zur Veräußerung einer österreichischen Betriebsstätte an eine österreichische Kapitalgesellschaft, die zu dem gleichen Konzern gehört wie die deutsche Kapitalgesellschaft, entschieden, dass Art. 49 AEUV dahin auszulegen ist, dass er einer Steuerregelung eines Mitgliedstaats wie der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden (dort: Art. 23 Abs. 1a DBA-Österreich 2000) nicht entgegensteht, die einer gebietsansässigen Gesellschaft im Fall der Veräußerung einer in einem anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte an eine gebietsfremde, zum gleichen Konzern wie die veräußernde Gesellschaft gehörende Gesellschaft die Möglichkeit verwehrt, die Verluste der veräußerten Betriebsstätte in die Bemessungsgrundlage der Steuer einzubeziehen, sofern aufgrund eines DBA die ausschließliche Befugnis zur Besteuerung der Ergebnisse dieser Betriebsstätte dem Mitgliedstaat zusteht, in dem sie belegen ist.

In der Urteilsbegründung hat der EuGH hierzu ausgeführt, dass im Fall der abkommensrechtlichen Freistellung der ausländischen Einkünfte im Sitzstaat wegen der fehlenden Besteuerungsbefugnis (als Anknüpfungspunkt für einen Steuervorteil – s. Schlussanträge des Generalanwalts Wathelet vom 03.09.2015 in der Rs. – C-388/14, EU:C:2015:533, IStR 2015, 738, dort Rz 74) bei der Prüfung eines Verstoßes gegen das Beschränkungsverbot nunmehr schon tatbestandlich eine Vergleichbarkeit mit der Behandlung reiner Inlandsfälle abzulehnen sei. Dies hat zur Folge, dass die Prüfungsebene der Rechtfertigungsgründe (als “Standort” der Verhältnismäßigkeitsprüfung und der Rechtsfigur der finalen Verluste) entfallen ist. Insoweit hat der EuGH zwar die gegenläufigen Aussagen seines Urteils Marks & Spencer nicht ausdrücklich aufgegeben; vielmehr ist diese Entscheidung zur ersten Vorlagefrage weiterhin herangezogen worden. Jedoch hat er der sog. Symmetriethese die Eignung zugesprochen, eine Beschränkung von Grundfreiheiten von vornherein auszuschließen und damit seine Erwägungen in der Entscheidung Nordea Bank Danmark fortgeführt.

Es ist nicht ersichtlich, dass das EuGH-Urteil Timac Agro Deutschland zur Vorlagefrage 2 (Freistellungsbetriebsstätte) maßgeblich dadurch geprägt war, dass nach dem zur Vorlagefrage 1 abgehandelten Vortrag der österreichischen Regierung nicht alle Möglichkeiten zur Berücksichtigung der Verluste in Österreich ausgeschöpft worden waren. Ebenso ist nicht ersichtlich, dass der im Tenor der Entscheidung des EuGH (ebenda) erwähnte Umstand der Veräußerung an eine konzernangehörige Kapitalgesellschaft (der ebenfalls Gegenstand der Vorlagefrage des Finanzgerichts Köln war) für die Grundsatzentscheidung zur Frage der Vergleichbarkeit von Bedeutung war. Letzteres vor allem deshalb nicht, weil es sich insoweit um einen Aspekt der Eingriffsrechtfertigung handelt. Dementsprechend hat auch das Finanzgericht Köln in seinem Vorlagebeschluss in EFG 2014, 1901 hervorgehoben, es wäre ergänzend zu prüfen, ob bei konzerninternen Veräußerungen von Betriebsstätten eine Rechtfertigung der Freistellungsmethode durch die Notwendigkeit der Verhinderung von Steuerumgehungsgestaltungen gegeben sein könnte, da bei Übertragungen innerhalb eines Konzerns dem Steuerpflichtigen faktisch ein Optionsrecht eingeräumt werde, ob oder in welchem Jahr er einen Verlust in den Staat des Stammhauses importieren will, ohne dass eine Vermögensveränderung auf der Ebene des Konzerns eintrete.

Ob es zur Herstellung der Vergleichbarkeit grenzüberschreitender und innerstaatlicher Sachverhalte genügt, wenn der deutsche Gesetzgeber aufgrund nationaler oder abkommensrechtlicher Sonderregeln (sog. switch-over) von der Freistellungsmethode zur Anrechnungsmethode wechselt, ist vorliegend nicht streiterheblich. Ob sich eine Vergleichbarkeit im vorgenannten Sinne darauf stützen lässt, dass -wie in abkommensrechtlicher Hinsicht regelmäßig dem freistellenden Staat zugestanden- der Steuersatz mittels Progressionsvorbehalt (d.h. unter Einschluss der freigestellten Betriebsstätteneinkünfte) berechnet wird, ist zweifelhaft, da hierdurch die Steuerbemessungsgrundlage nicht berührt wird und damit die steuerfreien Einkünfte nicht besteuert werden. Auch diese Frage ist im Streitfall indes nicht entscheidungserheblich, da die Gesellschafterin als Kapitalgesellschaft keinem progressiven Tarif unterliegt.

Die Voraussetzungen für eine (nochmalige) Vorlage für eine Vorabentscheidung des EuGH (Art. 267 AEUV) sind im vorliegenden Streitfall nicht erfüllt. Zwar ist anerkannt, dass auch nach einer Entscheidung des EuGH über die Auslegung des Unionsrechts die entscheidungserhebliche Rechtsfrage bei Zweifeln durch ein anderes Gericht erneut vorgelegt werden kann. Allein der Umstand, dass der Begründung der Entscheidung vom 17.12 2015 dogmatische Zweifel (z.B. im Hinblick auf die Antwort zu der ersten Vorlagefrage oder mit Blick auf eine in vergleichbaren anderen Verfahren unterbliebene Vergleichbarkeitsprüfung entgegengehalten werden können oder dass die Reichweite des Urteils auf andere (hier nicht streiterhebliche) Konstellationen ungewiss ist oder dass auf der Grundlage dieser Entscheidung die harmonisierende Bedeutung der Grundfreiheiten in der Fallsituation der Freistellung entwertet werde, reicht nach Überzeugung des Bundesfinanzhofs jedenfalls dann nicht aus, wenn die Rechtsfrage mit Blick auf den konkret zu entscheidenden Streitfall geklärt ist und kein Raum “für vernünftige Zweifel hinsichtlich der richtigen Auslegung der fraglichen Rechtsnorm” mehr besteht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. Februar 2017 – I R 2/15

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Anerkennung einer ausländischen Entscheidung – und die Aussage der Partei https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/anerkennung-einer-auslaendischen-entscheidung-und-die-aussage-der-partei-6880?pk_campaign=feed&pk_kwd=anerkennung-einer-auslaendischen-entscheidung-und-die-aussage-der-partei Wed, 03 May 2017 06:23:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6880  … ]]> Die Anerkennung einer ausländischen Entscheidung, die auf einer ausführlichen Beweisaufnahme und Beweiswürdigung beruht, widerspricht nicht deshalb dem ordre public, weil die ausländische Entscheidung auch eine negative Beweisregel berücksichtigt, dass die Aussage einer Partei zu ihren eigenen Gunsten keinen Beweis bilde.

des Übereinkommens über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen vom 30.10.2007 (Lugano-Übereinkommen, fortan: LugÜ) regelt die Voraussetzungen abschließend, unter denen die Vollstreckbarerklärung eines ausländischen (hier: schweizerischen) Urteils aufgehoben werden kann. Dabei kommt bei der vorliegend angewandten negativen Beweisregel allein der Versagungsgrund nach Art. 34 Nr. 1 LugÜ in Betracht kommt. Danach wird eine Entscheidung nicht anerkannt, wenn die Anerkennung der öffentlichen Ordnung (ordre public) des Staates, in dem sie geltend gemacht wird, offensichtlich widersprechen würde. Die Anforderungen an den ordre public sind geklärt. Eine Anwendung der Vorbehaltsklausel kommt nur in Betracht, wenn die Anerkennung oder Vollstreckung der in einem anderen Vertragsstaat erlassenen Entscheidung gegen einen wesentlichen Rechtsgrundsatz verstieße und deshalb in einem nicht hinnehmbaren Gegensatz zur Rechtsordnung des Vollstreckungsstaates stünde. Damit das Verbot der Nachprüfung der ausländischen Entscheidung auf ihre Gesetzmäßigkeit gewahrt bleibt, muss es sich bei diesem Verstoß um eine offensichtliche Verletzung einer in der Rechtsordnung des Vollstreckungsstaates als wesentlich geltenden Rechtsnorm oder eines dort als grundlegend anerkannten Rechts handeln.

Bei der Prüfung des Verfahrens des Urteilsstaates kann deshalb nicht schon dann die Anerkennung versagt werden, wenn die Entscheidung in einem Verfahren erlassen worden ist, das von zwingenden Vorschriften des deutschen Prozessrechts abweicht. Ein Versagungsgrund ist vielmehr nur dann gegeben, wenn die Entscheidung des ausländischen Gerichts aufgrund eines Verfahrens ergangen ist, das sich von den Grundprinzipien des deutschen Verfahrensrechts in einem solchen Maße entfernt, dass nach der deutschen Rechtsordnung das Urteil nicht als in einem geordneten, rechtsstaatlichen Verfahren ergangen angesehen werden kann. Nur dies und nicht die Frage, ob bei gleicher Verfahrensweise der deutsche Richter gegen tragende Grundsätze des deutschen Verfahrensrechts verstoßen hätte, bildet den Maßstab dafür, ob die Entscheidung des ausländischen Gerichts gegen den deutschen verfahrensrechtlichen ordre public international verstoßen hat. Bei der Anwendung des verfahrensrechtlichen ordre public international ist auf die Grundsätze abzustellen, die Art. 103 Abs. 1 GG schützen will. Dies ist einmal das Prinzip der Rechtsstaatlichkeit, das grundsätzlich verbietet, eine Entscheidung zu treffen, bevor der Betroffene Gelegenheit zur Äußerung hatte. Ferner verlangt das Gebot der Achtung der Menschenwürde, dass ein Beteiligter in der Lage sein muss, auf den Verfahrensablauf aktiv Einfluss zu nehmen.

Im hier entschiedenen Fall bringt die verurteilte Patientin (Antragsgegnerin) vor, dass § 149 Abs. 3 ZPO/ZH einer Partei das Recht abschneide, ihre Sache durch die eigene Aussage zu präsentieren und sich eine Anhörung als Partei als sinnlos erweise. Dies verletze hinsichtlich der Frage, ob eine hypothetische Einwilligung in eine ärztliche Behandlung vorliege, den Grundsatz der Waffengleichheit. Der Arzt könne seiner Beweislast schon dadurch nachkommen, dass der Patient durch die Anhörung gezwungen sei, Beweis gegen sich selbst abzulegen. Schließlich führe die Anwendung von § 149 Abs. 3 ZPO/ZH auf einzelne Teile der Parteiaussage dazu, dass deren Sinngehalt verzerrt werde. Die beweismäßige Verwertung einer solchen verzerrten Aussage sei willkürlich und habe mit einem fairen Verfahren nichts zu tun. Die Entscheidungen der Schweizer Gerichte beruhten auf dieser Anwendung des § 149 Abs. 3 ZPO/ZH.

Im vorliegenden Fall hat das Bezirksgericht Meilen den Vortrag der Antragsgegnerin zur Kenntnis genommen und in seine Erwägungen einbezogen hat. Soweit es aus der Anwendung von Art. 149 ZPO/ZH keinen Verstoß gegen den ordre public herleitet, enthält diese Würdigung keinen Zulässigkeitsgrund. Diese Vorschrift lautete:

Die Parteien werden auf Antrag oder von Amtes wegen persönlich befragt.

Die Partei wird vor der Befragung unter Androhung disziplinarischer Ahndung zur Wahrheit ermahnt und darauf aufmerksam gemacht, dass sie zur Beweisaussage angehalten werden kann.

Aussagen, welche zugunsten der befragten Partei lauten, bilden keinen Beweis.

Dies zeigt für den Bundesgerichtshof zeigt nicht auf, dass das Bezirksgericht Meilen oder das Obergericht des Kantons Zürich die Beweisaufnahme oder die Beweiswürdigung in einer den ordre public verletzenden Art und Weise vorgenommen haben und dass das Beschwerdegericht bei seiner Würdigung der Schweizer Urteile das Verfahren der Schweizer Gerichte oder die Maßstäbe des ordre public verkannt hätte. Aus den Feststellungen des Beschwerdegerichts und den vorgelegten Entscheidungen der Schweizer Gerichte ergibt sich, dass die Schweizer Gerichte aufgrund einer Gesamtwürdigung zu ihrem Ergebnis gekommen sind und dabei die Anwendung des § 149 ZPO/ZH nur ein Mosaikstein gewesen ist. Bereits aus § 148 ZPO/ZH folgt, dass das Schweizer Gericht die Beweise nach freier Überzeugung zu würdigen hat. Das Bezirksgericht Meilen hat eine ausführliche Beweisaufnahme durchgeführt. In der Sache würdigt das Bezirksgericht die einzelnen Umstände der Beweisaufnahme, insbesondere der eingeholten Gutachten, der Zeugenaussagen und der Parteiangaben und kommt insgesamt zum Schluss, dass damit eine hypothetische Einwilligung bewiesen sei. Das Obergericht des Kantons Zürich hat dies mit seinem Berufungsurteil in vollem Umfang überprüft. Beide Entscheidungen folgen damit offensichtlich dem Grundsatz des § 148 ZPO/ZH. Die Rechtsbeschwerde zeigt weder auf, dass die Antragsgegnerin vor den Schweizer Gerichten keine Gelegenheit zur Äußerung hatte, noch dass sie gehindert gewesen ist, auf den Verfahrensablauf aktiv Einfluss zu nehmen. Vielmehr konnte die Antragsgegnerin ihre Sache durch ihre eigene Aussage darstellen und verteidigen.

Soweit nach Art. 149 Abs. 3 ZPO/ZH eine negative Beweisregel besteht, dass die Aussage einer Partei zu ihren Gunsten keinen Beweis bilde, und diese negative Beweisregel von den Schweizer Gerichten angewendet worden ist, gilt diese Beweisregel für beide Parteien gleichermaßen. Sie hindert eine Partei weder daran, mit ihren Aussagen Einfluss auf den Verfahrensablauf zu nehmen, noch einen Beweis für ihre Behauptungen zu führen. Dass der Beweiswert einer Parteiaussage durch die Beweisregel des Art. 149 Abs. 3 ZPO/ZH geschmälert wird, führt nicht dazu, dass sich das Verfahren vor dem Bezirksgericht von den Grundprinzipien des deutschen Verfahrensrechts in einem solchen Maße entfernt, dass nach der deutschen Rechtsordnung das Urteil nicht als in einem geordneten, rechtsstaatlichen Verfahren ergangen angesehen werden kann.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 6. April 2017 – IX ZB 19/16

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Auslandsflüge – und die Flugpreisangaben auf Internetportalen https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/handelsrecht/auslandsfluege-und-die-flugpreisangaben-auf-internetportalen-6878?pk_campaign=feed&pk_kwd=auslandsfluege-und-die-flugpreisangaben-auf-internetportalen Fri, 28 Apr 2017 06:01:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6878  … ]]> Der Bundesgerichtshof hat dem Gerichtshof der Europäischen Union die Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt, ob ein in Deutschland ansässiges Luftverkehrsunternehmen seine Preise für Flüge mit Abflugort in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union im Internet statt in Euro in der dort geltenden Landeswährung angeben darf.

Die beklagte deutsche Fluggesellschaft hatte auf ihrer Internetseite bei der Buchung eines Flugs von London-Stansted nach Stuttgart am 1. September 2014 eine Flugverbindung angezeigt, deren Entgelt in britischen Pfund angegeben war. Die im Anschluss an die Buchung erstellte Rechnung wies den Flugpreis und weitere Kosten ebenfalls in £ aus. Daraufhin nahm eine Verbraucherzentrale die Fluggesellschaft auf Unterlassung in Anspruch, wobei sie die Auffassung vertritt, der Preis des Fluges wäre in jedem Fall in Euro auszuweisen gewesen.

Das erstinstanzlich hiermit befasste Landgericht Köln hat die Fluggesellschaft antragsgemäß verurteilt. Das Oberlandesgericht Köln hat dagegen auf die Berufung der Fluggesellschaft die Klage abgewiesen. Die Sache sei, so das OLG Köln, nach der Verordnung (EG) Nr. 1008/2008 über gemeinsame Vorschriften für die Durchführung von Luftverkehrsdiensten in der Gemeinschaft zu beurteilen. Deren Artikel 23 Absatz 1 Satz 2 schreibe nicht vor, in welcher Währung der Endpreis auszuweisen sei. Die Bestimmung des Art. 2 Nr. 18 der Verordnung (EG) Nr. 1008/2008 verpflichte Luftfahrtunternehmen nicht dazu, den Flugpreis in der Währung des Landes ihres Sitzes auszuweisen. Mit ihrer vom Bundesgerichtshof zugelassenen Revision verfolgt die Verbraucherzentrale ihren Klageantrag weiter.

Der Bundesgerichtshof hat das Verfahren nun ausgesetzt und dem Gerichtshof der Europäischen Union die Frage vorgelegt, ob die nach Art. 23 Abs. 1 Satz 2 und 3 der Verordnung (EG) Nr. 1008/2008 auszuweisenden Flugpreise, soweit sie nicht in Euro ausdrückt werden, in einer bestimmten und gegebenenfalls in welcher Währung anzugeben sind. In welchem Sinn der Begriff “Landeswährung” in Art. 2 Nr. 18 der Verordnung (EG) Nr. 1008/2008 beim Werben für Flugdienste und Anbieten von Flugdiensten unter einer Internetadresse mit einer auf einen bestimmten Mitgliedstaat hinweisenden Top-Level-Domain durch ein in der Europäischen Union niedergelassenes Luftfahrtunternehmen auszulegen ist, ist zweifelhaft. Art. 2 Nr. 18 und Art. 23 Abs. 1 Satz 2 und 3 der Verordnung (EG) Nr. 1008/2008 ist nicht eindeutig zu entnehmen, ob das inländische Luftfahrtunternehmen die Preise für eine Flugreise von einem anderen Mitgliedstaat in dessen Währung angeben darf.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 27. April 2017 – I ZR 209/15

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EU-Betriebsstätten – und deutscher Progressionsvorbehalt https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/dba/eu-betriebsstaetten-und-deutscher-progressionsvorbehalt-6876?pk_campaign=feed&pk_kwd=eu-betriebsstaetten-und-deutscher-progressionsvorbehalt Thu, 27 Apr 2017 06:03:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6876  … ]]> Niederländische Einkünfte aus einer Tätigkeit als “Belastingadviseur” sind nach dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen sowie verschiedener sonstiger Steuern und zur Regelung anderer Fragen auf steuerlichem Gebiete vom 16.06.1959 -DBA-Niederlande 1959- in Deutschland steuerfrei.

Es ist hierbei unerheblich, ob es sich bei den Einkünften um solche aus Unternehmensgewinnen (Art. 5 DBA-Niederlande 1959) oder um solche aus selbständiger Arbeit (Art. 9 DBA-Niederlande 1959) handelt. In beiden Fällen stünde dem Königreich der Niederlande als Quellenstaat das alleinige Besteuerungsrecht zu (vgl. Art. 5 Abs. 1 und 9 Abs. 1 und 2 DBA-Niederlande 1959), während Deutschland die Einkünfte von der Bemessungsgrundlage unter Progressionsvorbehalt ausnimmt (vgl. Art.20 Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 DBA-Niederlande 1959).

Gleichzeitig bejaht der Bundesfinanzhof den Tatbestand des § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG, nach dem bei Bezug von nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerfreien Einkünften durch einen unbeschränkt Steuerpflichtigen ein besonderer Steuersatz auf das zu versteuernde Einkommen anzuwenden ist.

Es bleibt im Streitfall bei der Geltung des besonderen Steuersatzes, weil keiner der in § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG aufgeführten Ausnahmetatbestände erfüllt ist.

Auch insoweit kann dahinstehen, ob die Einkünfte des Belastingadviseurs aus der Tätigkeit als Belastingadviseur als gewerblich oder freiberuflich zu qualifizieren sind. Wären sie freiberuflicher Natur, so bliebe es bei der Geltung des Progressionsvorbehalts, weil solche von der enumerativen Aufzählung progressionsvorbehaltsschädlicher Einkünfte in § 32b Abs. 1 Satz 2 EStG von vornherein nicht erfasst sind.

Wären sie gewerblicher Natur, dann schlösse § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG die Anwendung des besonderen Steuersatzes nur dann aus, wenn es sich um Einkünfte aus einer anderen als in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte, die nicht die Voraussetzungen des § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG erfüllt, handelte. Diese zusätzlichen Voraussetzungen liegen im Streitfall jedoch nicht vor.

Dass der Belastingadviseur Gewinne -und nicht Verluste- aus seiner Tätigkeit erzielt hat, sperrt die Anwendung des § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG nicht; der Ausnahmetatbestand erfasst positive wie negative Einkünfte. Dies folgt zunächst aus dem ohne weitere Differenzierung oder Einschränkung verwendeten Begriff der “Einkünfte” sowohl im Grundtatbestand (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) als auch in der Rechtsfolgenbestimmung des Ausnahmetatbestands (§ 32b Abs. 1 Satz 2 EStG: “Satz 1 Nummer 3 gilt nicht für Einkünfte”). Der in den Gesetzesmaterialien deutlich zum Ausdruck gebrachte Wille des Gesetzgebers, den negativen und den positiven Progressionsvorbehalt bei bestimmten innerhalb der Mitgliedstaaten der EU verwirklichten Tatbeständen auszuschließen, hat damit einen hinreichenden Niederschlag im Gesetzeswortlaut gefunden und ist bei der Auslegung der weiteren Tatbestandsmerkmale zu beachten.

Zwar hat der Belastingadviseur Einkünfte “aus einer anderen als in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte” bezogen, weil das Königreich der Niederlande die sinngemäß anwendbare Drittstaatendefinition nicht erfüllt (§ 32b Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 2a Abs. 2a Satz 1 Nr. 1 EStG). Drittstaaten sind demnach solche Staaten, die nicht Mitglied der EU sind und die auch nicht zum Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) gehören.

Die Betriebsstätte des Belastingadviseurs ist aber keine solche, “die nicht die Voraussetzungen des § 2a Abs. 2 Satz 1 erfüllt”. Mit diesem Relativsatz hat der Gesetzgeber (nur) auf die in § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG enthaltenen Aktivitätsanforderungen verwiesen. Liegen diese nicht vor, handelt es sich also um eine EU/EWR-Betriebsstätte mit -positiven oder negativen- Einkünften aus passiver Tätigkeit, für die der Progressionsvorbehalt ausgeschlossen ist. Bei EU/EWR-Betriebsstätten mit -positiven oder negativen- Einkünften aus aktiver Tätigkeit i.S. des § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG bleibt es hingegen bei der Anwendung des besonderen Steuersatzes. Dass die Tätigkeit des Belastingadviseurs als Belastingadviseur die Aktivitätsanforderungen (“Bewirkung gewerblicher Leistungen”) erfüllt, steht im Streitfall außer Frage.

Dass der im Relativsatz des § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG enthaltene Verweis auf die Voraussetzungen des § 2a Abs. 2 EStG nicht isoliert zu betrachten und wortwörtlich zu nehmen ist, folgt aus dem systematischen Zusammenhang der Regelungen und aus der Entstehungsgeschichte der Norm.

Bei einem streng wortlautgetreuen Verständnis (allein) des Relativsatzes käme die darin enthaltene Negativvoraussetzung praktisch nie zum Tragen, die Regelung wäre schlicht überflüssig. Denn die erste der in § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG genannten Voraussetzungen (“aus einer anderen als in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte”) setzt positiv gewendet das Vorliegen einer EU/EWR-Betriebsstätte voraus. Eine EU/EWR-Betriebsstätte wird aber immer zugleich auch der zweiten -negativen- Voraussetzung des § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG (“die nicht die Voraussetzungen des § 2a Absatz 2 Satz 1 erfüllt”) unterfallen, weil EU/EWR-Betriebsstätten nicht als Drittlandsbetriebsstätten i.S. von § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG qualifiziert werden können. Abgesehen davon, dass dem Gesetzgeber im Allgemeinen nicht zu unterstellen ist, “leerlaufende” Regelungen treffen zu wollen, darf die Wortlautauslegung nicht auf den Relativsatz beschränkt werden. Diese muss vielmehr den Blick auf den gesamten Gesetzestatbestand richten: Mit der ersten in § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG enthaltenen Voraussetzung, wonach es sich um eine Nicht-Drittstaatenbetriebsstätte handeln muss, wird der Belegenheitsaspekt der verschiedenen Betriebsstättenerfordernisse eigenständig geregelt und abschließend mit der ersten Voraussetzung beantwortet. Demgegenüber bezieht sich der im folgenden Relativsatz enthaltene Verweis auf § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG nur noch auf die nicht belegenheitsbezogenen Eigenschaften der Betriebsstätte, also auf die Aktivitätsanforderungen.

Dass der im Relativsatz des § 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG enthaltene Verweis auf § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG bei rein wortlautverhaftetem Verständnis zu keinen sinnhaften Ergebnissen führt, zeigt sich auch daran, dass dort stets das Vorliegen negativer Einkünfte vorausgesetzt wird. Diese Voraussetzung wird im “Gewinnfall” (Steuerpflichtiger mit positiven Einkünften) von vornherein nicht erfüllt und würde zum “automatischen” Wegfall des Progressionsvorbehalts bei EU/EWR-Betriebsstätten führen, während es für EU/EWR-Betriebsstätten mit negativen Einkünften -die weiteren Voraussetzungen des § 2a Abs. 2 Satz 1 EStG als gegeben unterstellt- bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts bliebe. Dies widerspräche aber dem sich aus Wortlaut und Entstehungsgeschichte ergebenden Befund, dass es für die Geltung oder Nichtgeltung eines besonderen Steuersatzes nicht auf den Erfolg der wirtschaftlichen Betätigung ankommen soll. Der Gesetzgeber wollte aus gemeinschaftsrechtlichen Gründen negative und positive Einkünfte gleichbehandelt wissen.

Durch die Anwendung des positiven Progressionsvorbehalts wird der Belastingadviseur nicht in seinen Grundfreiheiten beschränkt. Der Bundesfinanzhof verweist insoweit auf seinen Beschluss vom 19.07.2010 – I B 10/10. Die dort gemachten Ausführungen lassen sich auf die vom Belastingadviseur geltend gemachte Verletzung der Niederlassungsfreiheit bzw. Dienstleistungsfreiheit übertragen. Der Bundesfinanzhof erachtet diese Rechtslage für eindeutig. Einer Vorlage an den Gerichtshof der Europäischen Union nach Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union bedarf es deshalb nicht.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 26. Januar 2017 – I R 66/15

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Entlastungsanspruch für das Verbringen von Biokraftstoffen in andere EU-Mitgliedstaaten https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/verbrauchsteuern/entlastungsanspruch-fuer-das-verbringen-von-biokraftstoffen-in-andere-eu-mitgliedstaaten-6870?pk_campaign=feed&pk_kwd=entlastungsanspruch-fuer-das-verbringen-von-biokraftstoffen-in-andere-eu-mitgliedstaaten Fri, 21 Apr 2017 06:10:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6870  … ]]> Der in § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG normierte Entlastungsanspruch entsteht mit dem Verbringen der begünstigten Energieerzeugnisse in einen anderen Mitgliedstaat oder mit der Ausfuhr.

Für Biokraftstoffe, die bis zum 17.08.2009 und damit vor dem Inkrafttreten der in § 50 Abs. 3 Satz 3 Nr. 1 EnergieStG durch das Gesetz zur Änderung der Förderung von Biokraftstoffen vorgenommenen Steuersatzänderung in einen anderen Mitgliedstaat verbracht oder ausgeführt worden sind, ist der Entlastungsanspruch nach der Rechtslage zu gewähren, die vor der Rechtsänderung gegolten hat. Nach diesem Zeitpunkt richtet sich die Höhe des Entlastungsanspruchs nach der gemäß der neuen Rechtslage anzunehmenden Vorversteuerung, wobei in Bezug auf die bisherige Vorversteuerung die Gewährung von Vertrauensschutz nicht in Betracht kommt.

Eine Steuerentlastung wird nach § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG auf Antrag für nachweislich versteuerte, nicht gebrauchte Energieerzeugnisse i.S. des § 4 EnergieStG gewährt, die zu gewerblichen Zwecken oder im Versandhandel in einen anderen Mitgliedstaat verbracht worden sind. Entlastungsberechtigter ist nach § 46 Abs. 3 EnergieStG derjenige, der die Energieerzeugnisse aus dem Steuergebiet verbracht oder ausgeführt hat.

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall ist das Verbringen der streitgegenständlichen Energieerzeugnisse in einen anderen Mitgliedstaat und die Erfüllung der in § 87 Abs. 3 der Energiesteuer-Durchführungsverordnung (EnergieStV) normierten Voraussetzungen unstreitig. Fraglich ist lediglich, ob und in welcher Höhe eine nachweisliche Versteuerung der von der Verbringerin aus dem Steuergebiet verbrachten Energieerzeugnisse anzunehmen ist. In Bezug auf das Tatbestandsmerkmal der nachweislichen Versteuerung ist dem EnergieStG keine Definition zu entnehmen, so dass eine Deutung des Begriffs der Versteuerung geboten ist, die sich an dem Sinn und Zweck der Entlastungsregelung orientiert.

Wie der Bundesfinanzhof zu § 51 Abs. 1 EnergieStG entschieden hat, ist zur Erfüllung dieses Tatbestandsmerkmals die bloße Entstehung der Steuer nicht ausreichend. Eines die Energiesteuer festsetzenden Steuerbescheids bzw. der Abgabe einer Steueranmeldung durch den Lieferer oder gar der Entrichtung der Energiesteuer bedarf es jedoch nicht. Dabei ist zu berücksichtigen, dass der vergütungsberechtigte Verwender in der Regel nicht in der Lage ist, die Anmeldung und Entrichtung der Steuer durch den Steuerschuldner, z.B. durch Vorlage von Kopien der Steueranmeldungen und Belegen über geleistete Vorauszahlungen, selbst nachzuweisen. Da ihm ein Zugriff auf die eigentlichen Besteuerungsunterlagen verwehrt ist, bleibt dem Antragsteller als Mittel der Glaubhaftmachung der Versteuerung nur die Vorlage von Rechnungen, aus denen der Bezug versteuerter Energieerzeugnisse ersichtlich ist. Der Entlastungsanspruch nach § 51 Abs. 1 EnergieStG entsteht daher bereits mit der steuerbegünstigten Verwendung des Energieerzeugnisses, wobei unterstellt werden kann, dass in diesem Zeitpunkt die vom Lieferer nach § 79 Abs. 2 EnergieStV zu führenden Aufzeichnungen ausreichende Gewähr für die Durchsetzung des Steueranspruchs bieten.

Diese Grundsätze lassen sich auf den Entlastungstatbestand des § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG übertragen. Für die Entstehung des Entlastungsanspruchs ist dem Grunde und der Höhe nach auf das Verbringen in einen anderen Mitgliedstaat oder auf die Ausfuhr der versteuert bezogenen Energieerzeugnisse abzustellen. Dadurch wird gewährleistet, dass eine Entlastung in Einzelfällen, wie in § 87 Abs. 2 Satz 2 EnergieStV vorgesehen, auch unverzüglich gewährt werden kann. Als nachweislich versteuert i.S. des § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG ist danach ein Energieerzeugnis anzusehen, das der Entlastungsberechtigte -in der Regel von einem Lieferer gegen Rechnung- versteuert bezogen und aus dem Steuergebiet verbracht hat. Die Höhe der Entlastung richtet sich nach dem jeweiligen Umfang der Vorversteuerung im Zeitpunkt der Entstehung des Entlastungsanspruchs. Abzustellen ist auf die steuerliche Belastung des Steuerpflichtigen, denn nur in diesem Umfang kann eine Versteuerung i.S. des § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG angenommen werden.

Im Streitfall hat die Verbringerin am 15.09.2009 einen Antrag auf eine Steuerentlastung für diejenigen Energieerzeugnisse gestellt, die sie seit Mai 2009 erworben und im Zeitraum vom 13.07.bis zum 26.08.2009 in einen anderen Mitgliedstaat verbracht hat. Für diese Energieerzeugnisse ist davon auszugehen, dass sie auch ohne eine Festsetzung und ohne eine Entrichtung der Energiesteuer durch den Hersteller und Steuerschuldner als “nachweislich versteuert” i.S. des § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG anzusehen sind. Die vom Steuerschuldner zunächst entrichtete Energiesteuer für insgesamt 467 013 l Fettsäuremethylester betrug im Zeitpunkt, in dem die Verbringerin die streitgegenständlichen Energieerzeugnisse in einen anderen Mitgliedstaat verbracht hat, 99.969, 33 EUR.

Aufgrund des am 21.07.2009 in Kraft getretenen Änderungsgesetzes, mit dem der Mindestanteil Otto- und Dieselkraftstoff ersetzenden Biokraftstoffs nach § 37a Abs. 3 Satz 3 BImSchG rückwirkend zum 1.01.2009 von 6, 25 % auf 5, 25 % gesenkt und die Steuerentlastung hinsichtlich der entsprechend geminderten entlastungsfähigen Biokraftstoffmenge nach § 50 Abs. 3 Satz 3 Nr. 1 EnergieStG nach Erteilung der beihilferechtlichen Genehmigung durch die Kommission (zum Genehmigungsvorbehalt vgl. Art. 4 Abs. 2 des Gesetzes zur Änderung der Förderung von Biokraftstoffen) mit Wirkung zum 18.08.2009 von 273, 40 EUR je 1 000 l auf 303, 40 EUR je 1 000 l erhöht worden ist, betrug die Energiesteuer für die streitgegenständlichen Energieerzeugnisse lediglich 85.430, 69 EUR. Nach einer Verwaltungsanweisung des Bundesministeriums der Finanzen vom 23.07.2009 war der rückwirkenden Rechtsänderung durch eine Erstattung der zu viel entrichteten Energiesteuer an den Steuerschuldner, d.h. den Produzenten des Biokraftstoffs, nach der Formel

(Versteuerte Menge Fettsäuremethylester in Litern (V) – 5, 25 % * V) * 303, 40 €/1.000 l – ( (V – 6, 25 % * V) * 273, 40 €/1.000 l ) )

Rechnung zu tragen. Hinsichtlich der streitgegenständlichen Menge an Fettsäuremethylester betrug der danach dem Steuerschuldner zu erstattende Betrag 14.538, 64 EUR. Dies ändert jedoch nichts an dem Umstand, dass der Verbringerin bis zum Inkrafttreten der Rechtsänderung zum 18.08.2009 aufgrund der Erfüllung der in § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG normierten Entlastungsvoraussetzungen ein Entlastungsanspruch in ungeschmälerter Höhe zusteht, der ihr durch Verwaltungsanweisungen nicht wieder genommen werden kann.

Für den Steuerpflichtigen ist eine belastende Wirkung der Rechtsänderung nicht ersichtlich, denn durch die rückwirkende Erhöhung der in § 50 Abs. 3 EnergieStG festgelegten teilweisen Steuerentlastung für Fettsäuremethylester wird der als Steuerschuldner in Anspruch genommene Produzent nicht höher besteuert, sondern nachträglich begünstigt. Aber auch hinsichtlich der Abnehmer der von ihm hergestellten Biokraftstoffe entfaltet das Änderungsgesetz keine unzulässige unechte Rückwirkung. Denn wie bereits ausgeführt, bemisst sich die Höhe des nach § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG entstandenen Entlastungsanspruchs für Energieerzeugnisse, die vor dem 18.08.2009 in einen anderen Mitgliedstaat verbracht oder ausgeführt worden sind, nach der alten Rechtslage. Für die ab dem 18.08.2009 entstandenen Entlastungsansprüche ist dagegen die neue Rechtslage nach den geänderten Normen zu berücksichtigen, die nicht in noch nicht abgeschlossene Sachverhalte einwirken. Denn der Entlastungsanspruch des § 46 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EnergieStG entsteht durch den Realakt des Verbringens der jeweiligen Energieerzeugnisse in einen anderen Mitgliedstaat oder mit der Ausfuhr in ein Drittland.

Aber selbst wenn unter Annahme einer unechten Rückwirkung nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts Vertrauensschutzgesichtspunkte zu berücksichtigen wären, wäre das Vertrauen der Verbringerin im Streitfall für den Zeitraum ab dem 18.08.2009 nicht schutzwürdig. Dabei ist zu berücksichtigen, dass der Gesetzgeber die Voraussetzungen, unter denen nach § 46 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EnergieStG ein Entlastungsanspruch im Fall des Verbringens nachweislich versteuerter Energieerzeugnisse in andere Mitgliedstaaten gewährt wird, nicht verändert hat. Zudem zeichnete sich die bevorstehende Rechtsänderung bereits durch den Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 01.12 2008 ab. Schließlich ist das Gesetz zur Änderung der Förderung von Biokraftstoffen am 20.07.2009 verkündet worden. Trotz des beihilferechtlichen Genehmigungsvorbehalts hätte ein umsichtiger Wirtschaftsbeteiligter zumindest ab diesem Zeitpunkt mit einer unmittelbar bevorstehenden Rechtsänderung rechnen müssen. Es sind auch keine Umstände ersichtlich, warum er mit einer Nichterteilung der Genehmigung durch die Kommission hätte rechnen können und auch rechnen dürfen.

Soweit sich die Verbringerin darauf beruft, sie habe in einer Lieferkette einen Kaufpreis bezahlt, in dem der Lieferer einen höheren Energiesteueranteil in Rechnung gestellt habe, als von ihm nach der rückwirkend geänderten Rechtslage tatsächlich geschuldet worden ist, kann dieser Umstand nicht zur Begründung eines weiteren Entlastungsanspruchs herangezogen werden. Denn wie bereits dargestellt, bestimmt sich die Höhe des Entlastungsanspruchs nicht nach den zivilrechtlichen Vereinbarungen, sondern nach der Vorversteuerung im Zeitpunkt der Entstehung des Entlastungsanspruchs. Ein Ausgleich der von der Verbringerin als ungerechtfertigt empfundenen Belastung hätte allenfalls über eine entsprechende Gestaltung der Lieferverträge und eine Modifizierung des vereinbarten Kaufpreisanspruchs erzielt werden können. Dass und aus welchen Gründen eine entsprechende vorausschauende Gestaltung der Lieferverträge durch den Gesetzgeber unmöglich gemacht worden ist, hat die Verbringerin nicht dargelegt.

Ein weiterer Entlastungsanspruch der Verbringerin für die ab dem 18.08.2009 in andere Mitgliedstaaten verbrachten Energieerzeugnisse ergibt sich schließlich auch nicht aus den unionsrechtlichen Vorgaben. Nach Art. 11 der Richtlinie 2008/118/EG (VStSystRL) des Rates vom 16.12 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG kann die Verbrauchsteuer für in den steuerrechtlich freien Verkehr überführte verbrauchsteuerpflichtige Waren auf Antrag einer betroffenen Person von den zuständigen Behörden des Mitgliedstaats, in dem die Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt wurden, in den von den Mitgliedstaaten festgelegten Situationen und zu den Bedingungen erstattet oder erlassen werden, die die Mitgliedstaaten zur Vorbeugung von Steuerhinterziehung oder Missbrauch festlegen. In den Fällen von Versandhandelslieferungen bestimmt Art. 36 Abs. 5 VStSystRL, dass die im ersten Mitgliedstaat erhobenen Verbrauchsteuern auf Antrag des Verkäufers erstattet oder erlassen werden. Diese Bestimmungen sind dahin zu deuten, dass eine Erstattung oder ein Erlass nur für diejenigen Verbrauchsteuern in Betracht kommt, die im Abgangsmitgliedstaat tatsächlich entstanden und entrichtet worden sind. Zudem obliegt es den Mitgliedstaaten, wen sie im Fall von Lieferketten oder einer rückwirkenden Steuersatzänderung zum Entlastungsberechtigten bestimmen und auf welche Weise sie eine doppelte bzw. unberechtigte Entlastung ausschließen.

Im Fall einer unionsrechtswidrig erhobenen Steuer hat der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) entschieden, dass ein Mitgliedstaat nicht verpflichtet ist, dem Abnehmer einer unter Verstoß gegen das Unionsrecht belasteten Ware einen Entlastungsanspruch zu gewähren, sofern der Abnehmer nach dem nationalen Recht eine zivilrechtliche Klage auf Rückzahlung der nicht geschuldeten Leistung gegen den Abgabepflichtigen erheben kann und die Erstattung der nicht geschuldeten Abgabe durch den Abgabepflichtigen nicht praktisch unmöglich oder übermäßig erschwert wird. Unabhängig davon, dass im Streitfall die für die Biokraftstoffe geschuldete Energiesteuer beim Steuerschuldner nicht unionsrechtswidrig erhoben worden ist, waren Vertragsparteien, die über die Lieferungen von Biokraftstoffen entsprechende Verträge abgeschlossen hatten, nicht daran gehindert, die bevorstehenden Rechtsänderungen beim Abschluss der Lieferverträge zu berücksichtigen. Wie das Finanzgericht zu Recht ausgeführt hat, konnte der BT-Drs. 16/11131 bereits im Dezember 2008 die bevorstehende Änderung der Beimischungsquote und der Energiesteuerentlastung entnommen werden. Unbeachtlich ist dabei, dass die Rechtsänderung in Bezug auf die beihilferechtlich relevanten Regelungen noch unter einem Genehmigungsvorbehalt stand, denn ein vorausschauender Wirtschaftsteilnehmer hätte sich nicht darauf verlassen dürfen, dass die Kommission eine solche Genehmigung nicht erteilen würde. Nach ihrem eigenen Vorbringen hat die Verbringerin die streitgegenständlichen Biokraftstoffe erst ab Mai 2009 erworben. Unter diesen Umständen ist nicht ersichtlich, dass die Begründung zivilrechtlicher Ansprüche unmöglich gewesen oder übermäßig erschwert worden ist.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Januar 2017 – VII R 26/1

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Risikooptimierung bei Auslandsexpansion https://www.aussenwirtschaftslupe.de/aussenwirtschaft/risikooptimierung-bei-auslandsexpansion-6873?pk_campaign=feed&pk_kwd=risikooptimierung-bei-auslandsexpansion Wed, 19 Apr 2017 03:01:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6873  … ]]> Nach Berechnungen des ifo-Instituts 2016 ist Deutschland Exportweltmeisterund gleich mehrere Studien beweisen, dass eine Internationalisierung das Geschäft ankurbelt. Denn der Außenhandel mit Waren und Dienstleistungen ist die älteste und immer noch bedeutsamste Form der internationalen Arbeitsteilung.

Dennoch beschränken sich viele deutsche Unternehmen auf den Markt im Inland, weil sie zum Beispiel die Risiken scheuen. Falsch übersetze Vertragsklauseln, Fehlende Absicherung oder interkulturelle Probleme: Tatsächlich gibt es bei einer Auslandsexpansion zahlreiche Risikofaktoren, die es zu beachten gilt. Wir haben für Sie unsere essentiellen Tipps gesammelt, wie Sie Fehler vermeiden und Risiken minimieren.

1. Rechtliche Regulierungen bei der Auslandsexpansion beachten[↑]

Ob als Importeur oder Exporteur: Bei Verträgen mit Partnern im Ausland gibt es zahlreiche rechtliche Besonderheiten zu beachten. Deshalb sollte kein Firmenchef auf die Beratung durch einen Rechtsanwalt verzichten, der sich auf das jeweilige Land spezialisiert hat. Beispielsweise Fragen rund um Nachbesserung und Gewährleistungsansprüche sollten im Vorfeld geklärt werden, um die Informationen bei der Vertragsgestaltung berücksichtigen zu können. Informationen über aktuelle Lieferbedingungen, Zollbestimmungen sowie relevante juristische Rahmenbedingungen können Unternehmer bei der Außenhandelskammer des jeweiligen Landes der Vertragspartner oder bei der Industrie- und Handelskammer einholen.

2. Sicheren Warentransport ins Ausland gewährleisten[↑]

Ob per Schiff, LKW, Güterzug oder Flugzeug: Damit Ihre Ware unbeschädigt ihr Ziel erreicht, sollten Sie besonderen Wert auf sorgfältigen Warentransport und Versand legen. Wenden Sie sich dafür unbedingt an einen verlässlichen Experten für internationale Spedition. Außerdem ist unbedingt zu beachten, dass jedes Unternehmen, das Waren beim Zoll anmeldet, eine EORI-Nummer (Economic Operators Registration and Identification number) als Voraussetzung für den Transport in oder aus einem Drittland benötigt. Diese ist je nach Warenwert auf der Handelsrechnung oder der elektronischen Ausfuhranmeldung anzugeben. Besonderen Wert sollten Sie darüber hinaus auf eine stabile Verpackung Ihrer Waren legen. Indem Sie diese als Werbeträger nutzen, profitiert ihr Unternehmen davon, dass Ihre Ware einen weiten Weg zurücklegt. Lassen Sie sich beispielsweise ein Klebeband mit Logo drucken, das ihre corporate identity im Ausland bekannt macht.

3. Landesspezifische Besonderheiten ausloten[↑]

Wer in neue Märkte im Ausland einsteigen will, muss sich vorab einen Überblick über die Gepflogenheiten im Geschäftsverkehr des Landes verschaffen. Denn grundsätzlich heißt es: „Auf fremde Märkte eingehen oder auf fremden Märkten eingehen“. Das gilt auch für das zwischenmenschliche Verhalten, beispielsweise bei Meetings. Nur so können Sie vermeiden, dass Sie in das interkulturelle Fettnäpfchen treten. Setzen Sie dabei auf Experten, die das Land Ihres Vertragspartners wirtschaftlich und kulturell genau kennen und fragen Sie nach Do‘s und Don‘ts in geschäftlichen Beziehungen. Hierbei kann ein Trainer für interkulturelle Kompetenz nützlich sein. Beachten Sie unbedingt auch wirtschaftliche Besonderheiten. Jede Region hat andere Vorlieben, etwa was Produktionsabläufe oder Bezahlverfahren betreffen.

4. Währungsrisiko beachten[↑]

Zusätzlich zu dem jeweiligen Länder- und Bonitätsrisiko sollten Unternehmer unbedingt das Devisenrisiko beachten. Das Devisenkursrisiko umfasst drohende Ertragseinbußen und Vermögensminderungen aufgrund von Veränderungen des Wechselkurses für Zahlungsströme in Fremdwährung ohne fristkongruente Gegengeschäfte und Bestände, die – bedingt durch veränderte Wechselkurse – am Bewertungsstichtag niedriger zu bewerten sind. Die Gefahr eines Verlustes durch das Währungsrisiko darf keinesfalls unterschätzt werden. In China beispielsweise wurde seit Sommer 2015 der Renminbi Yuan gegenüber dem US-Dollar stark abgewertet. In der Folge verkürzten deutsche Unternehmen ihre Zahlungsziele. Beachten Sie bei einer Auslandsexpansion alle Risikopotenziale.

Wir hoffen, unsere Tipps zur strategischen und operativen Planung des Auslandsgeschäftes konnten Ihnen weiterhelfen, und wünschen viel Erfolg bei der Expansion Ihres Unternehmens ins Ausland!

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Die passenden Videos als Werbung für das Unternehmen https://www.aussenwirtschaftslupe.de/allgemeines/die-passenden-videos-als-werbung-fuer-das-unternehmen-6868?pk_campaign=feed&pk_kwd=die-passenden-videos-als-werbung-fuer-das-unternehmen Wed, 12 Apr 2017 03:29:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6868  … ]]> Heutzutage gibt es einige Möglichkeiten, um für die eigene Firma Werbung zu machen. Aufgrund dessen sollte sich jeder die ein oder anderen Varianten anschauen damit man das eigene Unternehmen nach oben bringen kann. Fakt ist es dahingehend, dass es viele interessante Möglichkeiten gibt, mit denen man schnell auf seine Kosten kommt. Für jedes Unternehmen ist die gezielte Werbung auch heute noch sehr wichtig.

Das bedeutet daher, dass man sich einlesen und umschauen sollte, um eben die ersten eigenen Erfahrungen sammeln zu können. Die Erklärvideos in hoher Qualität kann man sich daher im Internet anschauen und auch direkt vom Fachmann erstellen lassen. Wer sich daher ein eigenes Bild machen möchte sollte sich in wenigen Schritten umschauen und direkt planen. Schwer ist es daher nicht, den Kontakt zu den SEO Agenturen zu finden und dann die richtigen Maßnahmen in dem Bereich einzuleiten.

 

Welche SEO Agenturen bieten die Erklärvideos an?

Es ist oftmals nicht schwer, die passenden Erklärvideos für sich zu entdecken. Hierzu wird nicht einmal viel benötigt. Eher im Gegenteil, denn man muss nur im Internet schauen, welche SEO Agenturen dann auch direkt in der Nähe liegen. Danach kann man sich auch weiterhin informieren, wie man diese einhalten kann und welche weiteren Maßnahmen vorhanden sind. Meistens befinden sich schon in der eigenen Stadt eine Reihe an namhaften SEO Agenturen, die man direkt beauftragen kann. Man muss lediglich nachlesen, wie man den Kontakt sucht und auch was die anderen Kundenbewertungen dahingehend sagen werden.

Es ist einfach mehr als sinnvoll sich die Vergleiche aus dem Internet zu suchen und dann zu schauen, welche SEO Agenturen einem dahingehend am meisten zusagen werden. Fakt ist einfach, dass man die ein oder anderen Varianten allemal für sich entdecken kann. Man muss dazu sagen, dass es viele SEO Agenturen gibt, die auch andere Wege anbieten, um das Unternehmen und die Webseite nach oben zu bringen. Jeder kann für sich selbst entscheiden, welchen Weg er somit gehen möchte und wie man sich auf die spannenden Varianten dort einlässt.

 

Sind die Kosten für die Erklärvideos hoch?

Generell muss man auch in Erfahrung bringen, wie hoch die Kosten für die Erklärvideos generell gehen. Danach kann man sich weiterhin ein Bild machen und schauen, was noch hilfreich ist. Es ist heute nicht einmal mehr verwunderlich, dass man sich hilfreiche Tipps und vor allem auch einen direkten Kostenvoranschlag aus dem Internet holen kann. Es wird schnell klar, wie einfach es ist, auch dahingehend die ersten Erfolge zu erzielen und zu handeln. Jeder sollte für sich den richtigen Weg gehen und genau nachlesen, wie einfach es sein kann, die besten Erklärvideos zu erhalten. Diese werden schließlich in verschiedenen Formen und Varianten angeboten, sodass man sich auf Dauer ein eigenes Bild machen sollte.

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Lieferung in ein Konsignationslager – und die deutsche Umsatzsteuer https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/umsatzsteuer/lieferung-in-ein-konsignationslager-und-die-deutsche-umsatzsteuer-6864?pk_campaign=feed&pk_kwd=lieferung-in-ein-konsignationslager-und-die-deutsche-umsatzsteuer Fri, 07 Apr 2017 06:11:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6864  … ]]> Für die Lieferortbestimmung nach § 3 Abs. 6 UStG muss der Abnehmer bereits bei Beginn der Versendung feststehen. Eine Versendungslieferung kann dann auch vorliegen, wenn der Liefergegenstand nach dem Beginn der Versendung für kurze Zeit in einem Auslieferungslager gelagert wird.

Die Umsätze der Unternehmerin sind im Inland steuerbar, weil sich der Ort der Lieferungen der Unternehmerin an die Käuferin nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG und nicht nach § 3 Abs. 6 UStG bestimmt. Da das Umsatzsteuerrecht kein Sonderrecht für Konsignationslager kennt, richtet sich die Bestimmung des Leistungsorts nach den allgemeinen Grundsätzen.

Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung gemäß § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet (§ 3 Abs. 7 Satz 1 UStG).

Diese Regelungen beruhen unionsrechtlich auf Art. 8 Abs. 1 Buchst. a und Buchst. b der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (ab 1.01.2007: Art. 31, 32 MwStSystRL).

§ 3 Abs. 6 UStG setzt eine Versendung an den Abnehmer voraus. Dieser muss daher im Zeitpunkt der Versendung feststehen.

Nach diesen Grundsätzen befand sich im hier entschiedenen Fall der Ort der streitigen Lieferungen am Ort des Konsignationslagers im Inland, weil bei Versendung der Waren der Abnehmer noch nicht feststand. Erst mit der Entnahme der Waren aus dem Konsignationslager war sicher, dass die Käuferin die Gegenstände behalten werde und bereit war, hierfür den Kaufpreis zu entrichten. Nach den zwischen der Unternehmerin und der Käuferin in dem CDA getroffenen Regelungen wurde ein verbindlicher Kaufvertrag zwischen den Vertragsbeteiligten erst nach der Einlagerung der Waren geschlossen, weil die Käuferin nicht von vornherein dazu verpflichtet war, die von der Unternehmerin in das Lager verbrachten Waren abzunehmen. Die Käuferin war auch erst nach der Entnahme der Waren aus dem Konsignationslager zur Zahlung verpflichtet.

Die Einlagerung in das Konsignationslager der Käuferin führte deshalb nicht lediglich zu einer nur kurzen Unterbrechung der begonnenen Versendung an den bereits feststehenden Abnehmer.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 16. November 2016 – V R 1/16

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Ausländische Gesellschaften – und die Gewerblichkeitsfiktion beim Forderungsverzicht des Gesellschafters https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/aussensteuer/gewerblichkeitsfiktion-bei-auslaendischen-gesellschaften-und-der-forderungsverzicht-des-gesellschafters-6861?pk_campaign=feed&pk_kwd=gewerblichkeitsfiktion-bei-auslaendischen-gesellschaften-und-der-forderungsverzicht-des-gesellschafters Thu, 06 Apr 2017 06:10:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6861  … ]]> Zu den bei ausländischen Körperschaften nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG als gewerblich fingierten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder Veräußerung inländischen Grundbesitzes gehört nicht der Ertrag aus einem gläubigerseitigen Verzicht auf die Rückzahlung eines Darlehens, mit dem die Körperschaft den Erwerb der Immobilie finanziert hatte.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall waren die erzielten Einkünfte einer luxemburgischen S.a.r.l. aus der Vermietung und der Veräußerung des inländischen Grundstücks gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG inländische Einkünfte i.S. der beschränkten Steuerpflicht (§ 2 Nr. 1 KStG).

Der -vorrangige- Tatbestand der beschränkten Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S. der §§ 15 bis 17 EStG, für den im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird oder ein ständiger Vertreter bestellt ist) liegt im Fall der S.a.r.l. mangels inländischer Betriebsstätte und ständigen Vertreters nicht vor.

Auch sind die Voraussetzungen der beschränkten Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 1 EStG nicht erfüllt. Nach dieser Bestimmung sind gewerbliche Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (Doppelbuchst. aa) oder Veräußerung (Doppelbuchst. bb) u.a. von inländischem unbeweglichem Vermögen beschränkt steuerpflichtig, soweit sie nicht unter § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fallen. Die Vorschrift ist im Streitfall nicht einschlägig, weil es sich bei den Einnahmen der S.a.r.l. aus der Vermietung und der Veräußerung des streitbefangenen Grundstücks nicht um gewerbliche Einkünfte i.S. von § 15 Abs. 2 EStG handelt. Die Regelung des § 8 Abs. 2 KStG, der zufolge bei den unbeschränkt Steuerpflichtigen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind, gilt nicht für die beschränkte Steuerpflicht. Das streitbefangene Grundstück war nach den von den Beteiligten nicht in Zweifel gezogenen tatrichterlichen Feststellungen des Finanzgericht das einzige Vermietungs- und Veräußerungsobjekt der S.a.r.l., so dass es sich bei den Mieteinkünften originär um solche aus Vermögensverwaltung (Vermietung und Verpachtung, vgl. § 21 EStG) und nicht um solche aus gewerblicher Tätigkeit (§ 15 Abs. 2 EStG) gehandelt hat.

Über das Fehlen der originären Gewerblichkeit hilft indessen die Fiktion des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG hinweg. Danach “gelten” auch die Einkünfte aus den in Satz 1 der Norm beschriebenen Tätigkeiten, die von einer Körperschaft i.S. des § 2 Nr. 1 KStG erzielt werden, die mit einer Kapitalgesellschaft oder sonstigen juristischen Person i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG vergleichbar ist, als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Vom Vorliegen dieser Voraussetzungen ist im Streitfall auszugehen. Zwar hat das Finanzgericht keine ausdrücklichen Feststellungen dazu getroffen, inwiefern die luxemburgische S.à.r.l. im Rahmen eines Typenvergleichs einer deutschen Kapitalgesellschaft (GmbH oder AG) oder sonstigen juristischen Person entspricht; es hat dies vielmehr offenkundig als selbstverständlich vorausgesetzt. Für die Zwecke des Revisionsverfahrens kann unterstellt werden, dass diese Annahme zutrifft.

Der durch den Forderungsverzicht verursachte Ertrag ist jedoch im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte des sonach fiktiven Gewerbebetriebs nicht gewinnwirksam zu berücksichtigen. Denn es handelt sich dabei weder um Einnahmen aus der Vermietung und Verpachtung noch um solche aus der Veräußerung des inländischen Grundstücks. Die gesetzliche Umqualifizierung der Vermietungs- und Veräußerungseinkünfte in gewerbliche Einkünfte gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG ändert daran nichts.

Die gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG (fiktiv) gewerblichen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie aus Veräußerung sind -ebenso wie die originär gewerblichen Einkünfte aus jenen Tätigkeiten nach Satz 1 der Vorschrift- mangels anderslautender gesetzlicher Vorgaben nach Maßgabe von § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 4 ff. EStG zu ermitteln. Der Bundesfinanzhof hat dies zu der bis 2008 geltenden Fassung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG entschieden, welcher bereits eine der heutigen Regelung entsprechende Umqualifizierung von Einkünften aus der Veräußerung inländischen unbeweglichen Grundvermögens in gewerbliche Einkünfte angeordnet hatte. Nichts anderes gilt für die mit dem Jahressteuergesetz 2009 vom 19.12 2008 geschaffene, im Streitjahr anwendbare Fassung der Vorschrift, die zusätzlich auch die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung inländischen unbeweglichen Grundvermögens -die zuvor, wenn sie nicht unter § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fielen, der beschränkten Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG unterlagen- in die Umqualifizierung als gewerbliche Einkünfte einbezieht.

Im Streitfall sind die umqualifizierten Vermietungs- und Veräußerungseinkünfte somit durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln. Eine Ermittlung durch Einnahmen-/Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ist hier ausgeschlossen (und wird von der S.a.r.l. auch nicht angestrebt), weil die S.a.r.l. über die betreffenden Einkünfte jedenfalls freiwillig Buch geführt und den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt hat. Auf die vom Finanzamt in seiner Revisionserwiderung erörterten Fragen, ob die S.a.r.l. nach luxemburgischem Recht buchführungspflichtig gewesen sei und ob eine solche Buchführungspflicht gemäß § 140 AO auch für Zwecke der inländischen Besteuerung von Bedeutung wäre, kommt es mithin im Streitfall nicht an.

Obgleich es in den Konstellationen des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG an einem realen inländischen Betriebsvermögen fehlt, ist sonach für die Zwecke der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG ein Vermögensvergleich zwischen einem Anfangs- und einem Endbestand eines (fiktiven) Betriebsvermögens durchzuführen.

Zu den in den Bestandsvergleich einzubeziehenden Wirtschaftsgütern gehören die betreffende inländische Immobilie und die Forderungen und Verbindlichkeiten, die mit den inländischen Einkunftsquellen (d.h. der Vermietungs- bzw. Veräußerungstätigkeit) im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Unterschiedliche Auffassungen bestehen darüber, ob eine einheitliche Gewinnermittlung für alle umqualifizierten Einkünfte zu erfolgen hat oder ob Vermietungs- und Verpachtungseinkünfte einerseits und Veräußerungseinkünfte andererseits in zwei Schedulen getrennt zu ermitteln sind.

Dieser Frage muss im anhängigen Verfahren jedoch nicht nachgegangen werden. Denn die Verbindlichkeit aus dem der S.a.r.l. von der B-L.P. gewährten Darlehen würde weder bei einer einheitlichen noch bei einer getrennten Gewinnermittlung zu den steuerwirksam in die Bestandsvergleiche einzubeziehenden Wirtschaftsgütern gehören. Zwar besteht zwischen dem Darlehen und der Vermietungs- und Veräußerungstätigkeit der S.a.r.l. ein wirtschaftlicher Zusammenhang (Veranlassungszusammenhang). Denn die Darlehensmittel sind von der S.a.r.l. verwendet worden, um das inländische Grundstück zu erwerben, welches sie sodann vermietet und später veräußert hat. Jedoch vermag eine Wertveränderung dieser Verbindlichkeit nicht zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder zu Veräußerungseinkünften i.S. des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG führen.

Die Steuerbarkeit nach § 49 EStG bezieht und beschränkt sich auf die dort abschließend aufgeführten inländischen Einkunftsquellen und Tätigkeiten (Objektsteuerprinzip). Auch die den beschränkt Steuerpflichtigen treffende Einkünfteermittlung richtet sich daher nur auf diese steuerbaren Einkünfte. In die Besteuerung des nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f i.V.m. § 4 Abs. 1 EStG ermittelten Ergebnisses dürfen daher nur Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung (Satz 1 Doppelbuchst. aa) und Veräußerung (Satz 1 Doppelbuchst. bb) inländischen unbeweglichen Vermögens einbezogen werden. Es ist nichts dafür ersichtlich, dass die Umqualifizierung der Einkünfte durch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG in gewerbliche Einkünfte und der damit verbundene Wechsel der Gewinnermittlungsart den Umfang der der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Einkunftsquellen oder Tätigkeiten erweitern sollte. Insbesondere wird durch die Fiktion der Gewerblichkeit nach allgemeiner -und zutreffender- Auffassung keine inländische Betriebsstätte fingiert, welcher die Fremdfinanzierungsverbindlichkeit zugeordnet werden könnte.

Aus der Gesetzeshistorie ergibt sich kein Anhalt dafür, dass der Gesetzgeber mit der Gewerblichkeitsfiktion des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG zugleich eine Erweiterung der der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Einkunftsquellen und Tätigkeiten beabsichtigt hat. Bis einschließlich 1993 wurden außerhalb der Betriebsstättenbesteuerung nur die Erträge ausländischer Körperschaften aus dem Immobilienbesitz als inländische Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG besteuert; Gewinne aus der Veräußerung von inländischem Grundbesitz waren nicht steuerbar. Diese Lücke ist mit dem Gesetz zur Bekämpfung des Missbrauchs und zur Bereinigung des Steuerrechts (Mißbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz) durch Schaffung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG geschlossen worden, welcher erstmals die Veräußerungsgewinne erfasst und -soweit sie nicht ohnehin gewerblicher Natur waren- in Einkünfte aus Gewerbebetrieb umqualifiziert hat. Die Einbeziehung auch der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in den Anwendungsbereich des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG -welcher dem § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG vorgeht- durch das Jahressteuergesetz 2009 ist damit begründet worden, dass die Aufteilung von Veräußerungsgewinnen als Einkünfte aus Gewerbebetrieb einerseits und Vermietungseinkünften als solche aus Vermietung und Verpachtung andererseits “zu einer Aufspaltung von einheitlichen wirtschaftlichen Vorgängen in verschiedene Einkunftsarten und damit einhergehend zur Anwendung unterschiedlicher Einkunftsermittlungsarten” führe, ohne dass es hierfür eine einleuchtende Rechtfertigung gebe. Mit der Änderung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG würden “die einer gewerblichen Tätigkeit des beschränkt Steuerpflichtigen zuzuordnenden Einkünfte aus der zeitlich begrenzten Überlassung von Grundbesitz und Rechten künftig unabhängig von einer inländischen Betriebsstätte oder einem ständigen Vertreter im Inland als gewerbliche Einkünfte besteuert, so dass in solchen Fällen sowohl die laufenden Vermietungseinkünfte als auch der Veräußerungserlös den gleichen Gewinnermittlungsvorschriften unterliegen”. Der Gesetzesbegründung ist mithin zu entnehmen, dass die bisher allein dem Tatbestand des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG zugeordneten laufenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des unbeweglichen Inlandsvermögens nunmehr einer anderen Einkünfteermittlungsart unterstellt werden sollten. Dafür, dass nach dem Willen des Gesetzgebers damit zugleich eine Erweiterung des Objekts der unbeschränkten Steuerpflicht verbunden sein sollte, fehlt es an jeglichem Anhalt.

Die Wertveränderung der Fremdfinanzierungsverbindlichkeit für den Grundstückserwerb gehört nicht zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung; sie ist auch kein Bestandteil des Gewinns aus der Grundstücksveräußerung und ist daher im Rahmen der Ermittlung der nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG zu versteuernden fiktiv gewerblichen inländischen Einkünfte nicht zu berücksichtigen.

Für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 1 Doppelbuchst. aa EStG) kann auf § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG zurückgegriffen werden, der seinerseits grundsätzlich die Einkünfte des § 21 EStG umfasst. Danach gehören zu den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung die Gegenleistungen für die zeitlich begrenzte Überlassung des Mietobjekts sowie alle sonstigen Entgelte, die in einem objektiven tatsächlichen Zusammenhang mit dieser Einkunftsart stehen und durch diese veranlasst sind.

Der durch den Verzicht auf die Darlehensforderung entstehende Vermögenszuwachs der S.a.r.l. steht nicht in einem Veranlassungszusammenhang zur Vermietung des streitgegenständlichen Grundstücks durch die S.a.r.l. Die Vermietung war zum Zeitpunkt des Verzichts bereits seit mehreren Monaten beendet, weil die S.a.r.l. das Grundstück veräußert hatte. Der Verzicht auf die Darlehensforderung hatte seine Ursache darin, dass die S.a.r.l., nachdem sie das Grundstück veräußert und die anderweitigen Verbindlichkeiten bedient hatte, zur Rückzahlung der Darlehensvaluta außerstande war und die Darlehensgeberin und mittelbare Gesellschafterin B-L.P. offenkundig bestrebt gewesen ist, eine Insolvenz der S.a.r.l. zu vermeiden. Ein innerer Sachzusammenhang zur vormaligen entgeltlichen Gebrauchsüberlassung kann daraus nicht abgeleitet werden. Der Umstand, dass die S.a.r.l. mit dem Darlehen den Grundstückserwerb finanziert hatte, hat zwar dazu geführt, dass die während der Vermietungszeit angefallenen Darlehenszinsen als Betriebsausgaben gewinnmindernd zu berücksichtigen waren. Entgegen der Sichtweise des BMF folgt daraus aber keineswegs, dass deshalb auch das für den Erwerb der Vermögenssubstanz aufgenommene Darlehensstammrecht als im Inland steuerverhaftet angesehen werden müsste. Von einem unzulässigen “Cherry picking” seitens der S.a.r.l. kann mithin nicht die Rede sein.

Die infolge des Verzichts auf die Darlehensforderung eingetretene Vermögensmehrung gehört auch nicht zum Veräußerungsgewinn i.S. von § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 1 Doppelbuchst. bb EStG aus dem Verkauf des Grundstücks. Veräußerungsgewinn im Sinne der vorgenannten Vorschrift ist der Veräußerungspreis abzüglich Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten und Veräußerungskosten. Die verzichtsbedingte Vermögensmehrung kann nicht als Bestandteil des der S.a.r.l. zugeflossenen Kaufpreises angesehen werden; denn es handelt sich dabei nicht um eine Gegenleistung für die Übertragung des Eigentums an dem Grundstück. Der einzige Zusammenhang zwischen dem Darlehensverzicht und dem Verkaufserlös ist der Umstand, dass die geringe Höhe des erzielten Kaufpreises die Ursache für die prekäre Vermögenslage der S.a.r.l. gewesen ist, welche sodann den Forderungsverzicht ausgelöst hat. Dies führt jedoch nicht dazu, die verzichtsbedingte Vermögensmehrung aus wirtschaftlicher Sicht als Gegenleistung zur Eigentumsverschaffung zu werten.

Sonach handelt es sich bei der verzichtsbedingten Vermögensmehrung nicht um der beschränkten Steuerpflicht unterliegende inländische Einkünfte der S.a.r.l. Auf die zwischen den Beteiligten des Weiteren streitige Frage, ob auf der Grundlage der Rechtsauffassung von Finanzamt und BMF das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland nach dem für das Streitjahr geltenden Abkommen mit dem Großherzogtum Luxemburg zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ausgeschlossen wäre oder nicht, kommt es somit für die Entscheidung des Rechtsstreits nicht an.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. Dezember 2016 – I R 76/14

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Schmuggel – und die Einfuhrumsatzsteuer https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/zoll/schmuggel-und-die-einfuhrumsatzsteuer-6859?pk_campaign=feed&pk_kwd=schmuggel-und-die-einfuhrumsatzsteuer Wed, 05 Apr 2017 06:22:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6859  … ]]> Gewerbsmäßiger Schmuggel im Sinne des § 373 Abs. 1 und 4 AO liegt vor, wenn gewerbsmäßig Einfuhrabgaben dadurch hinterzogen werden, dass der Einführende entgegen der ihn treffenden Verpflichtung aus Art. 40 ZK umsatzsteuerpflichtige Waren bei der Einfuhr in die Europäische Union nicht gestellt hat.

Bei der Einfuhrumsatzsteuer handelt es sich um eine Einfuhrabgabe im Sinne des § 373 AO.

Der Umstand, dass die Waren jeweils nach Deutschland weitertransportiert wurden, lässt die im Einfuhrmitgliedstaat verwirklichte Strafbarkeit wegen Schmuggels und deren Verfolgbarkeit in Deutschland gemäß § 373 Abs. 4, § 370 Abs. 6 AO unberührt.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 24. Januar 2017 – 1 StR 481/16

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Dehnhülsen – und ihre Einreihung in die Kombinierte Nomenklatur https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/zoll/dehnhuelsen-und-ihre-einreihung-in-die-kombinierte-nomenklatur-6854?pk_campaign=feed&pk_kwd=dehnhuelsen-und-ihre-einreihung-in-die-kombinierte-nomenklatur Mon, 20 Mar 2017 07:05:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6854  … ]]> Der Verwendungszweck einer Ware kann ein objektives Einreihungskriterium sein, sofern er sich aus der Natur des Erzeugnisses ergibt bzw. der Ware innewohnt und wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen auf den Verwendungszweck Bezug genommen wird.

Rohre sind jedoch Unterlegscheiben nicht ähnlich, auch wenn sie z.B. im Windanlagenbau als “Dehnhülsen” in einer Schraubverbindung verwendet werden sollen.

Das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind. Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der KN. Daneben gibt es Erläuterungen und Einreihungsavise, die ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen sind.

Auf den Verwendungszweck einer Ware darf abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird. Der Verwendungszweck kann ein objektives Einreihungskriterium sein, sofern er sich aus der Natur des Erzeugnisses ergibt bzw. der Ware innewohnt; ob dies zutrifft, muss sich anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften des Erzeugnisses beurteilen lassen.

Umstände des Vertriebs, die Beschreibung in Verkaufs- oder Herstellerprospekten, der Umfang der tatsächlichen Verwendung und die Bezeichnung im Handelsverkehr sind keine Kriterien, aus denen die Einreihung einer Ware folgt. Gleichwohl lassen sich aus den genannten Unterlagen, insbesondere bei Spezialanfertigungen, bei denen der Verwendungszweck nicht auf der Hand liegt, mitunter Anhaltspunkte für die Prüfung und Ermittlung der objektiven Beschaffenheitsmerkmale gewinnen; insoweit können auch detaillierte Auftrags- oder Lieferunterlagen, Zeichnungen und Skizzen für die Ermittlung der für die Zweckbestimmung artspezifischen, charakteristischen Merkmale zu berücksichtigen sein.

Das die Pos. 9018, 9019 KN und Pos. 8543 KN betreffende EuGH-Urteil Oliver Medical gibt keinen Anlass, von dieser Rechtsprechung abzuweichen. In diesem Urteil hat der EuGH erneut entschieden, bei der Prüfung der Frage, ob eine Ware für medizinische Zwecke bestimmt sei, seien alle relevanten Aspekte des konkreten Falls zu berücksichtigen, soweit es sich dabei um dieser Ware innewohnende objektive Merkmale und Eigenschaften handele. An der Verknüpfung des Verwendungszwecks mit den objektiven Merkmalen der Ware wird damit ausdrücklich festgehalten.

Zwar hat der EuGH weiter ausgeführt, als relevante Aspekte seien auch die Verwendung, die der Hersteller für die betreffende Ware vorgesehen habe, sowie die Art und Weise und der Ort der Verwendung dieser Ware zu prüfen. Hierbei handelt es sich jedoch um Besonderheiten der dort streitgegenständlichen Positionen bzw. Waren. Eine Verallgemeinerung derart, dass nunmehr Waren (ausschließlich) nach dem (vom Hersteller oder Einführer angegebenen) Verwendungszweck einzureihen sind, hat der EuGH mit der Formulierung “soweit es sich dabei um dieser Ware innewohnende objektive Merkmale und Eigenschaften handelt” ausdrücklich ausgeschlossen.

Im Streitfall hat das FG Hamburg festgestellt, die Waren würden vom Wortlaut der Pos. 7304 KN “Rohre und Hohlprofile, nahtlos, aus Eisen (ausgenommen Gusseisen) oder Stahl” erfasst. Hiergegen wurden keine Rügen erhoben. Es stellt sich deshalb lediglich die Frage, ob die Rohre auch den Tatbestand einer anderen Position der KN erfüllen, d.h. ob eine Konkurrenzsituation besteht, die nach den allgemeinen Vorschriften aufzulösen ist, bzw. ob der Tatbestand der ErlHS Pos. 7304 Rz 29.0 (Verarbeitung zu eindeutig erkennbaren Waren) erfüllt ist. Beides ist nicht der Fall.

In die Unterpos. 7318 29 00 KN, deren Tatbestand nach Auffassung des FG erfüllt ist, sind Waren aus Eisen oder Stahl einzureihen, die Schrauben, Bolzen, Muttern, Schwellenschrauben, Schraubhaken, Nieten, Splinten, Keilen, Unterlegscheiben (einschließlich Federringen und scheiben) ohne Gewinde ähnlich sind.

Eine Ähnlichkeit der streitgegenständlichen Waren mit den der eigentlichen Befestigung bzw. Verbindung von Waren dienenden Schrauben etc. hat das FG unstreitig zutreffend ausgeschlossen und lediglich eine Ähnlichkeit mit Unterlegscheiben angenommen. Das sind im Allgemeinen kleine, ziemlich dünne Scheiben mit einem Loch in der Mitte, die zwischen die Mutter und das zu verbindende Stück gesetzt werden, um dieses zu schützen. Die ErlKN zu Pos. 7304 Rz 01.0, wonach Waren (ohne Gewinde), deren Länge die größte äußere Querschnittsabmessung nicht zweimal überschreitet, u.U. als Unterlegscheiben angesehen werden können, deutet darauf hin, dass Rohre, bei denen dies nicht der Fall ist, nicht als Unterlegscheiben einzureihen sind.

Diese Merkmale liegen bei der hier zu tarifierenden Ware jedoch nicht vor. Vielmehr haben die streitgegenständlichen Waren nach den Feststellungen des FG optisch keine Ähnlichkeit mit Unterlegscheiben (einschließlich Federringen und scheiben) und sind nach ihren objektiven Eigenschaften auch nicht geeignet, das zu verbindende Stück zu schützen.

Soweit das FG meint, für eine Ähnlichkeit genüge es, dass bei zweckentsprechender Verwendung eine Schraube durch die Dehnhülse durchgeführt werde, sie ein typischer Bestandteil eines Verbindungssystems auf der Basis einer Dehnschraube sei und sie bei entsprechender Verwendung eine ähnliche Funktion übernehmen könne wie “andere Sicherungsringe und scheiben” der Unterpos. 7318 21 KN, fehlt es an Feststellungen dazu, in welchen objektiven Eigenschaften und Merkmalen der Waren sich dies niederschlägt. Allein daraus, dass ein Rohr “verwendungsspezifisch abgelängt” wurde, d.h. eine bestimmte Länge hat, folgt weder eine Verarbeitung zu noch eine Ähnlichkeit mit einer anderen Ware. Jedes Rohr hat eine bestimmte Länge; diese orientiert sich regelmäßig am Verwendungszweck. Im Streitfall kommt hinzu, dass die Waren unterschiedliche Längen haben und nicht einmal von der Klägerin das Vorliegen “einer” “dehnhülsenspezifischen” Länge behauptet wird. Auch aus der Verwendung eines für den “Windanlagenbau” geeigneten Materials und entsprechender Herstellungsprozesse folgt nicht, dass die Waren den Unterlegscheiben ähnlich sind, denn für den “Windanlagenbau” werden die unterschiedlichsten Waren benötigt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 8. November 2016 – VII R 9/15

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Hinzurechnungsbesteuerung – und die Schweizer Beteiligungsgesellschaft https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/aussensteuer/hinzurechnungsbesteuerung-und-die-schweizer-beteiligungsgesellschaft-6852?pk_campaign=feed&pk_kwd=hinzurechnungsbesteuerung-und-die-schweizer-beteiligungsgesellschaft Thu, 16 Mar 2017 07:17:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6852  … ]]> Der Bundesfinanzhof sieht es als zweifelhaft an, ob die sog. Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter in Drittstaatensachverhalten vollständig mit dem Unionsrecht vereinbar ist. Er hat daher in einem Verfahren zu einer Zwischengesellschaft mit Sitz in der Schweiz den Gerichtshof der Europäischen Union zur Vorabentscheidung dieser Streitfrage angerufen.

Mithilfe der Hinzurechnungsbesteuerung nach dem Außensteuergesetz (AStG) versucht der deutsche Fiskus, Gewinnverlagerungen in das niedriger besteuernde Ausland entgegenzuwirken. Bestimmte Einkünfte (“Zwischeneinkünfte”) von Auslandsgesellschaften (“Zwischengesellschaften”), an denen in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) unbeschränkt Steuerpflichtige beteiligt sind und die in ihren Sitzstaaten mit geringeren Ertragsteuersätzen als 25 % besteuert werden, werden unter bestimmten Voraussetzungen den in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschaftern anteilig zugerechnet und bei diesen ähnlich Gewinnausschüttungen besteuert, ohne dass es darauf ankommt, ob die Gesellschafter tatsächlich Gewinnausschüttungen erhalten haben oder nicht.

Die nunmehr vom EuGH zu klärende Streitfrage kann allgemein für Beteiligungen an Gesellschaften mit Sitz außerhalb der Europäischen Union und des Europäischen Wirtschaftsraums von Bedeutung sein.

Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden folgende Rechtsfragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

  1. Ist Art. 57 Abs. 1 EG (jetzt: Art. 64 Abs. 1 AEUV) dahin auszulegen, dass eine zum 31.12 1993 im Zusammenhang mit Direktinvestitionen bestehende Beschränkung des Kapitalverkehrs mit dritten Ländern durch einen Mitgliedstaat auch dann nicht von Art. 56 EG (jetzt: Art. 63 AEUV) berührt wird, wenn die zum Stichtag bestehende, den Kapitalverkehr mit dritten Ländern beschränkende einzelstaatliche Rechtsvorschrift im Wesentlichen nur für Direktinvestitionen galt, aber nach dem Stichtag dahin erweitert worden ist, dass sie auch Portfoliobeteiligungen an ausländischen Gesellschaften unterhalb der Beteiligungsschwelle von 10 % erfasst?
  2. Falls die erste Frage zu bejahen ist: Ist Art. 57 Abs. 1 EG dahin auszulegen, dass es als Anwendung einer am Stichtag 31.12 1993 bestehenden einzelstaatlichen Rechtsvorschrift zur Beschränkung des Kapitalverkehrs mit dritten Ländern in Zusammenhang mit Direktinvestitionen anzusehen ist, wenn eine der am Stichtag bestehenden Beschränkung im Wesentlichen entsprechende spätere Rechtsvorschrift zur Anwendung kommt, die zum Stichtag bestehende Beschränkung jedoch nach dem Stichtag aufgrund eines Gesetzes kurzzeitig wesentlich verändert worden ist, welches zwar rechtlich in Kraft getreten, in der Praxis aber nie zur Anwendung gekommen ist, weil es noch vor dem Zeitpunkt seiner erstmaligen Anwendbarkeit auf einen Einzelfall durch die jetzt zur Anwendung kommende Rechtsvorschrift ersetzt worden ist?
  3. Falls eine der ersten beiden Fragen zu verneinen ist: Steht Art. 56 EG einer Regelung eines Mitgliedstaats entgegen, nach der in die Steuerbemessungsgrundlage eines in jenem Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen, der an einer in einem anderen Staat (hier: Schweiz) ansässigen Gesellschaft zu mindestens 1 % beteiligt ist, die von dieser Gesellschaft erzielten positiven Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter anteilig in Höhe der jeweiligen Beteiligungsquote einbezogen werden, wenn diese Einkünfte einem niedrigeren Besteuerungsniveau als im erstgenannten Staat unterliegen?

In dem hier vom Bundesfinanzhof zu entscheidenden Fall war eine deutsche GmbH zu 30 % an einer Schweizer AG beteiligt. Diese erzielte Einkünfte aus abgetretenen Geldforderungen, die vom Finanzamt zu Lasten der GmbH als Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter der Hinzurechnungsbesteuerung unterworfen wurden.

Der Gerichtshof der Europäischen Union hat hinsichtlich einer vergleichbaren britischen Regelung im Jahr 2006 entschieden, dass eine Hinzurechnungsbesteuerung nur dann mit der unionsrechtlich verbürgten Niederlassungsfreiheit vereinbar ist, wenn der Steuerpflichtige die Besteuerung durch den Nachweis abwenden kann, dass es sich bei der Beteiligung an der Zwischengesellschaft nicht um eine rein künstliche Gestaltung handelt, die nur dazu dient, den höheren inländischen Steuersätzen zu entgehen (sog. Motivtest). Den deutschen Gesetzgeber hat die Rechtsprechung des Unionsgerichtshofs dazu bewogen, für Beteiligungen an Zwischengesellschaften aus EU- und EWR-Staaten ab dem Jahr 2008 eine Entlastungsmöglichkeit durch einen Motivtest gesetzlich zu verankern (§ 8 Abs. 2 AStG).

Für in Drittstaaten wie der Schweiz ansässige Zwischengesellschaften gibt es jedoch keine vergleichbare Entlastungsmöglichkeit. Dies könnte nach Auffassung des Bundesfinanzhofs gegen die unionsrechtlich verbürgte Kapitalverkehrsfreiheit verstoßen, die – anders als die Niederlassungsfreiheit – grundsätzlich auch im Verkehr mit Drittstaaten geschützt ist.

Sind unbeschränkt Steuerpflichtige an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S. des Körperschaftsteuergesetzes, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat und die nicht gemäß § 3 Abs. 1 KStG von der Körperschaftsteuerpflicht ausgenommen ist (ausländische Gesellschaft), zu mehr als der Hälfte beteiligt, so sind gemäß § 7 Abs. 1 AStG 2006 die Einkünfte, für die diese Gesellschaft Zwischengesellschaft ist (§ 8 AStG 2006), bei jedem von ihnen mit dem Teil steuerpflichtig, der auf die ihm zuzurechnende Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft entfällt.

Ist eine ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter i.S. des § 7 Abs. 6a AStG 2006 und ist ein unbeschränkt Steuerpflichtiger an der Gesellschaft zu mindestens 1 % beteiligt, sind gemäß § 7 Abs. 6 Satz 1 AStG 2006 die Zwischeneinkünfte bei diesem Steuerpflichtigen in dem in Abs. 1 bestimmten Umfang steuerpflichtig, auch wenn die Voraussetzungen des Abs. 1 im Übrigen nicht erfüllt sind. Nach § 7 Abs. 6 Satz 3 AStG 2006 gilt dies auch bei einer Beteiligung von weniger als 1 %, wenn die ausländische Gesellschaft ausschließlich oder fast ausschließlich Bruttoerträge erzielt, die Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter zugrunde liegen, es sei denn, dass mit der Hauptgattung der Aktien der ausländischen Gesellschaft ein wesentlicher und regelmäßiger Handel an einer anerkannten Börse stattfindet. Nach § 7 Abs. 6 Satz 2 AStG 2006 greift die vorgenannte Steuerpflicht nicht, wenn die den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter zugrunde liegenden Bruttoerträge nicht mehr als 10 % der den gesamten Zwischeneinkünften zugrunde liegenden Bruttoerträge der ausländischen Zwischengesellschaft betragen und die bei einer Zwischengesellschaft oder bei einem Steuerpflichtigen hiernach außer Ansatz zu lassenden Beträge insgesamt 120.000 DM (entspricht 61.355 €) nicht übersteigen.

Die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter sind in § 7 Abs. 6a AStG 2006 definiert. Danach sind Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter Einkünfte der ausländischen Zwischengesellschaft (§ 8 AStG 2006), die aus dem Halten, der Verwaltung, Werterhaltung oder Werterhöhung von Zahlungsmitteln, Forderungen, Wertpapieren, Beteiligungen (mit Ausnahme der in § 8 Abs. 1 Nr. 8 und 9 AStG 2006 genannten Einkünfte) oder ähnlichen Vermögenswerten stammen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass sie aus einer Tätigkeit stammen, die einer unter § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 AStG 2006 fallenden eigenen Tätigkeit der ausländischen Gesellschaft dient, ausgenommen Tätigkeiten i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 6 des Kreditwesengesetzes.

Die Y-AG war für die GmbH Zwischengesellschaft i.S. von § 7 Abs. 6 i.V.m. § 8 Abs. 1 AStG 2006. Nach den von der Revision nicht angegriffenen und den Bundesfinanzhof gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen der Vorinstanz handelte es sich bei der Y-AG um eine ausländische (Schweizer) Gesellschaft i.S. von § 7 Abs. 1 AStG 2006, an der die GmbH im Jahr 2006 zu 30 % beteiligt war. Diese Beteiligungsquote reicht -da weitere unbeschränkt Steuerpflichtige nicht beteiligt waren- zwar nicht zur Erfüllung des allgemeinen Tatbestands der Hinzurechnungsbesteuerung nach § 7 Abs. 1 AStG 2006, der eine Beteiligung unbeschränkt Steuerpflichtiger in Höhe von mehr als 50 % voraussetzt. Jedoch übersteigt die Beteiligungsquote der GmbH 1 % und ist damit ausreichend, um die Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter i.S. von § 7 Abs. 6 Satz 1 AStG 2006 auszulösen.

Die von der Y-AG aufgrund des Forderungsabtretungsvertrags erzielten Einkünfte sind Zwischeneinkünfte i.S. von § 7 Abs. 6 i.V.m. § 8 Abs. 1 AStG 2006. Nach der letztgenannten Bestimmung ist eine ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft für Einkünfte, die einer niedrigen Besteuerung unterliegen und die nicht aus einer der im Katalog des § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 10 AStG aufgeführten (sog. aktiven) Tätigkeiten stammen.

Nach den von der GmbH nicht angegriffenen Feststellungen der Vorinstanz unterlagen die Einkünfte der Y-AG -auch soweit sie aus dem Forderungsabtretungsvertrag mit der Z-GmbH resultierten- in der Schweiz einer niedrigen Besteuerung i.S. von § 8 Abs. 1 und 3 AStG 2006, nämlich einer Ertragsbesteuerung von weniger als 25 %.

Die aus den von der Z-GmbH abgetretenen Forderungen erzielten Einkünfte stammen nicht aus einer der in § 8 Abs. 1 AStG 2006 aufgeführten “aktiven” Tätigkeiten. Soweit die GmbH geltend macht, die Y-AG habe im fraglichen Zeitraum auch als “Dienstleisterin” für die vier Vereine fungiert, ist diesem Vorbringen kein Anhalt dafür zu entnehmen, dass die aus der Forderungseinziehung resultierenden Einkünfte solche aus Dienstleistungen i.S. von § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG 2006 sind oder solchen Einkünften zumindest funktional zuzuordnen sein könnten.

Den Feststellungen im angefochtenen Urteil ist nichts dafür zu entnehmen -und die GmbH hat solches auch nicht vorgetragen-, dass die Y-AG im Streitjahr 2006 neben den hier streitigen Einnahmen aus der Einziehung der von der Z-GmbH abgetretenen Forderungen auf Erlösbeteiligung weitere Einkünfte (etwa aus mit den Vereinen bestehenden Dienstleistungsverträgen) erzielt hat. Soweit sie behauptet, das Geschäftsmodell der Y-AG sei darauf ausgerichtet gewesen, die Vereine sowohl bei der Aufrechterhaltung der Zentralvermarktung als auch bei der Stärkung ihres sportlichen Erfolgs zu unterstützen, ist anhand dieses Vorbringens nichts dafür ersichtlich, dass die Gesellschaft dieses Geschäftsmodell im Jahr 2006 bereits durch den Abschluss konkreter Beratungs- oder Agenturverträge mit einzelnen Sportvereinen in die Tat umgesetzt und aus dieser Tätigkeit Einkünfte erzielt hat, die als aus einer “aktiven” Tätigkeit i.S. von § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG 2006 stammend angesehen werden könnten. So ist auch nicht erkennbar, dass die von der GmbH behauptete Tätigkeit des Geschäftsführers und Verwaltungsrats der Y-AG zugunsten eines der Vereine über den Zweck, den Wert der streitbefangenen Erlösbeteiligung zu erhöhen, hinaus Gegenstand eines konkreten Dienstleistungsvertrags zwischen der Y-AG und jenem Verein gewesen ist, aus dem diese Einkünfte bezogen hat.

Entgegen der Darstellung der GmbH hat der Abschluss des Forderungskaufvertrags auch keineswegs dazu geführt, dass die Z-GmbH die Agenturverträge mit den vier Vereinen ab diesem Zeitpunkt als “Subunternehmerin” der Y-AG ausgeführt hat. Vielmehr waren die Rechte und Pflichten der Z-GmbH und der vier Vereine (die nicht an dem Forderungskaufvertrag beteiligt waren) aus den Agenturverträgen nach den auch von der GmbH nicht in Zweifel gezogenen Feststellungen des Finanzgericht nicht Gegenstand des Forderungskaufvertrags. Die Z-GmbH ist folglich im Hinblick auf die Agenturverträge unverändert und auf eigene Rechnung Vertragspartnerin der Vereine geblieben. Nichts anderes ergibt sich aus den Vertragsklauseln, denen zufolge die Z-GmbH sich gegenüber der Y-AG verpflichtet hat, ihre Unterstützungsverpflichtungen (Beratungs- und Vermittlungsleistungen) aus den Agenturverträgen gegenüber den Vereinen auch künftig vollständig und mangelfrei zu erbringen. Diese vertragliche Nebenpflicht sollte -wie die GmbH selbst vorträgt- der Werterhaltung bzw. -erhöhung der abgetretenen Erlösforderungen dienen; die Y-AG ist dadurch indessen weder zivilrechtlich noch aus wirtschaftlicher Sicht selbst zur Dienstleisterin hinsichtlich der Pflichten aus den Agenturverträgen geworden.

Die aus dem Forderungskaufvertrag resultierenden Einkünfte der Y-AG -das sind die von den Vereinen auf die abgetretenen Forderungen an die Y-AG geleisteten Zahlungen- sind solche mit Kapitalanlagecharakter. Sie stammen aus dem Halten bzw. der Verwaltung von “Forderungen” i.S. der Legaldefinition des § 7 Abs. 6a AStG 2006.

Ob die an die Y-AG abgetretenen (Geld-)Forderungen Vergütungsansprüche für i.S. von § 8 Abs. 1 AStG 2006 “aktive” Tätigkeiten der ursprünglichen Forderungsinhaberin Z-GmbH gewesen sind oder nicht, ist für die Frage des Kapitalanlagecharakters der streitigen Einkünfte nicht von Bedeutung. Denn durch die Veräußerung und Übertragung der isolierten Geldforderungen auf die GmbH sind diese aus dem ursprünglichen Zusammenhang gelöst geworden. So wird z.B. zu Recht grundsätzlich auch das sog. Factoringgeschäft unter § 7 Abs. 6a AStG 2006 subsumiert.

Auch steht dem Kapitalanlagecharakter -anders als die GmbH meint- nicht entgegen, dass zum Zeitpunkt des Abschlusses des Forderungskaufvertrags die Höhe der künftigen Erlösbeteiligungen noch ungewiss war, weil diese wesentlich vom sportlichen und wirtschaftlichen Erfolg der vier Vereine und -so die GmbH- vom Weiterbestand der Vermarktungsrechte der Vereine abhängig gewesen ist. Eine bestehende Ungewissheit hinsichtlich der Höhe einer Kapitalforderung beeinflusst den Kapitalanlagecharakter nicht, wie z.B. aus § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG zu ersehen ist. Nach dessen Halbsatz 2 sind Erträge aus “sonstigen Kapitalforderungen” ausdrücklich auch dann den Einkünften aus Kapitalvermögen zuzuordnen, wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt.

Auch die von der GmbH vorgetragenen Aktivitäten der Y-AG im Zusammenhang mit dem Versuch, die aufgrund des Forderungskaufvertrags erhaltenen Erlösbeteiligungen gewinnbringend an die betreffenden Vereine selbst oder an Dritte weiter zu veräußern, vermögen den Kapitalanlagecharakter der erzielten Einkünfte nicht zu widerlegen. Wie das Finanzgericht zu Recht angenommen hat, zählt auch die Veräußerung der in § 7 Abs. 6a AStG 2006 aufgeführten Wirtschaftsgüter zu den von der Vorschrift erfassten Tätigkeiten; offenbleiben kann dabei, ob die Veräußerung als gleichsam letzter Akt noch dem “Halten” des Gegenstands zugeordnet werden kann oder ob sie nur unter den allgemeineren Begriff der “Verwaltung” fällt.

Soweit die GmbH in diesem Zusammenhang rügt, das Finanzgericht habe ihr diesbezügliches Vorbringen und die von ihr vorgelegten Belege für die Veräußerungsaktivitäten und den dadurch in dem Fall eines Vereins im Oktober 2007 tatsächlich erzielten Veräußerungserlös verfahrensfehlerhaft nicht zur Kenntnis genommen, muss dem nicht weiter nachgegangen werden. Denn etwaige Verfahrensmängel in Form eines Verstoßes gegen den klaren Inhalt der Akten (§ 96 Abs. 1 FGO) oder der Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör (§ 96 Abs. 2 FGO) wären auf der Grundlage des soeben geschilderten -insoweit maßgeblichen- materiell-rechtlichen Standpunkts des Finanzgericht nicht ursächlich für die angefochtene Entscheidung und könnten daher eine Aufhebung des Finanzgericht, Urteils nicht rechtfertigen.

Zweifelhaft wäre der Kapitalanlagecharakter allenfalls dann, wenn die Y-AG an dem späteren Zufluss der Erlösbeteiligungen kein Interesse gehabt hätte, sondern es ihr dabei von vornherein allein darum gegangen wäre, die Forderungen als Handelsobjekte kurzfristig gewinnbringend weiter zu veräußern. Von einem solchen Sachverhalt kann aber auch auf der Grundlage des Revisionsvorbringens nicht ausgegangen werden. Die GmbH trägt dort vielmehr vor, es sei Ziel der Y-AG gewesen, mit dem Erwerb der Erlösbeteiligungen nach dem Vorbild der Z-GmbH “nachhaltig” in das Geschäft der Beratung und Promotion von Sportvereinen einzusteigen; mit dem Erlös aus etwaigen Weiterveräußerungen habe sie Kapital für den Erwerb weiterer Erlösbeteiligungen an anderen Vereinen generieren wollen.

Die Vorschriften über die Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter gemäß § 7 Abs. 6 und Abs. 6a AStG 2006 können nicht -wie die GmbH meint-, im Wege der teleologischen Reduktion auf Fälle beschränkt werden, in denen die Gesellschafter der Auslandsgesellschaft dieser tatsächlich Kapitalvermögen zuführen und die Erträge hieraus durch die Abschirmwirkung der ausländischen Gesellschaft der inländischen Besteuerung entziehen. Die Hinzurechnung von Einkunftsteilen ausländischer Zwischengesellschaften nach Maßgabe von §§ 7 ff. AStG 2006 bezweckt die Abschöpfung sog. passiver Einkünfte im niedrig besteuernden Ausland; sie dient als solche einer typisierten Missbrauchsabwehr. Das gilt auch für die Hinzurechnungsbesteuerung im Hinblick auf Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter. Dem gesetzgeberischen Konzept der typisierten Missbrauchsabwehr würde das Erfordernis einer Missbrauchsprüfung im jeweiligen Einzelfall zuwiderlaufen. Dies kann auch daran ersehen werden, dass der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz (JStG) 2008 in § 8 Abs. 2 AStG aus unionsrechtlichen Gründen -zunächst allerdings nicht für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter- für die Gesellschafter von in Mitgliedstaaten der Europäischen Union oder Vertragsstaaten des Europäischen Wirtschaftsraums ansässigen Zwischengesellschaften gezielt die Möglichkeit eines Gegenbeweises für eine tatsächliche wirtschaftliche Tätigkeit der Auslandsgesellschaft in jenem Staat eingeführt hat. Außerhalb dessen ist nach dem gesetzgeberischen Konzept für eine Einschränkung der Hinzurechnungstatbestände kein Raum.

Die zuvor erwähnte Ausnahmebestimmung des § 8 Abs. 2 AStG i.d.F. des JStG 2008 kommt im Streitfall nicht zur Anwendung, weil sie gemäß § 21 Abs. 17 Satz 1 AStG i.d.F. des JStG 2008 erst auf Zwischeneinkünfte aus Wirtschaftsjahren nach dem 31.12 2007 anwendbar ist, außerdem die Schweiz als Ansässigkeitsstaat der Y-AG nicht Mitgliedstaat der EU oder Vertragsstaat des EWR ist und die Bestimmung ursprünglich nur für jene Steuerpflichtigen galt, die i.S. von § 7 Abs. 2 AStG i.d.F. des JStG 2008 -d.h. zu mehr als der Hälfte- an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind.

Vereinbarkeit mit Unionsrecht

Die sonach im Streitfall steuerbegründenden Rechtsvorschriften über die Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter nach § 7 Abs. 6 und 6a AStG 2006 gelten nur für Beteiligungen an ausländischen Zwischengesellschaften und könnten deshalb gegen die unionsrechtlich verbürgte Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 56 EG, jetzt Art. 63 AEUV) verstoßen.

Nach der zu einer britischen Regelung der Hinzurechnungsbesteuerung ergangenen Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union verstößt es gegen die unionsrechtlich verbürgte Niederlassungsfreiheit (Art. 43 EG, jetzt Art. 49 AEUV), dass in die Steuerbemessungsgrundlage einer in einem Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft die von einer beherrschten ausländischen Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat erzielten Gewinne einbezogen werden, wenn diese Gewinne einem niedrigeren Besteuerungsniveau als im erstgenannten Staat unterliegen, es sei denn, eine solche Einbeziehung betrifft nur rein künstliche Gestaltungen, die dazu bestimmt sind, der normalerweise geschuldeten nationalen Steuer zu entgehen; von der Anwendung einer solchen Besteuerungsmaßnahme ist folglich abzusehen, wenn es sich auf der Grundlage objektiver und von dritter Seite nachprüfbarer Anhaltspunkte erweist, dass die genannte beherrschte Gesellschaft ungeachtet des Vorhandenseins von Motiven steuerlicher Art tatsächlich im Aufnahmemitgliedstaat angesiedelt ist und dort wirklichen wirtschaftlichen Tätigkeiten nachgeht. Der deutsche Gesetzgeber hat auf die EuGH-Rechtsprechung mit der durch das Jahressteuergesetz 2008 in das Gesetz eingefügten Bestimmung des § 8 Abs. 2 AStG reagiert, der dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit einräumt nachzuweisen, dass die jeweilige Zwischengesellschaft -soweit sie in der EU oder dem EWR ansässig ist- einer tatsächlichen Tätigkeit in dem betreffenden ausländischen Staat nachgeht (sog. Motivtest). § 8 Abs. 2 AStG ist mit dem Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (AmtshilferichtlinieUmsetzungsgesetz -AmtshilfeRLUmsG-) dahin erweitert worden, dass der Motivtest auch für Inländerbeteiligungen nach § 7 Abs. 6 AStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG (ab 1 %) und damit auch für alle Fälle der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter gilt. Doch ist die Vorschrift weder zeitlich (die Erweiterung durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz gilt erst für nach dem 31.12 2012 beginnende Wirtschaftsjahre, § 21 Abs. 21 Satz 3 AStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG) noch sachlich (die Schweiz ist nicht Mitgliedstaat der EU oder Vertragsstaat des EWR) auf den Streitfall anwendbar.

Ein Verstoß des § 7 Abs. 6 und 6a AStG 2006 gegen Art. 43 EG steht im Streitfall jedoch nicht in Rede. Denn die Niederlassungsfreiheit bezieht sich -was die Beschränkung der Gründung u.a. von Tochtergesellschaften betrifft- gemäß Art. 43 Satz 2 EG auf Gründungen im Hoheitsgebiet eines der Mitgliedstaaten, zu denen die Schweiz als sog. Drittstaat nicht gehört. Jedoch ist zu prüfen, ob die Hinzurechnungsbesteuerung ohne Möglichkeit eines Entlastungsbeweises in Bezug auf Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter gemäß § 7 Abs. 6 und 6a AStG 2006 im Streitfall gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt, die nach Art. 56 Abs. 1 EG grundsätzlich auch den Kapitalverkehr zwischen den Mitgliedstaaten und dritten Ländern schützt. Da es sich bei den Hinzurechnungsbeträgen um zum Zwecke der Besteuerung fingierte Beteiligungserträge der Beteiligung an ausländischen Gesellschaften handelt (Zurechnung ausländischer Einkünfte ohne vorhergehende Ausschüttung), die bei Beteiligungen an Inlandsgesellschaften nicht vorgenommen wird, könnte der Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit grundsätzlich eröffnet sein.

Unter Zugrundelegung der EuGH-Rechtsprechung wird die Anwendung der Kapitalverkehrsfreiheit im vorliegenden Fall nach Auffassung des vorlegenden Bundesfinanzhofs nicht durch einen Vorrang der Niederlassungsfreiheit verdrängt.

Aus der Rechtsprechung des EuGH folgt, dass für die Frage, ob eine nationale Regelung unter die eine oder die andere Verkehrsfreiheit fällt, auf den Gegenstand der betreffenden Regelung abzustellen ist. Eine nationale Regelung, die nur auf Beteiligungen anwendbar ist, die es ermöglichen, einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen einer Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen, fällt in den Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit. Hingegen sind nationale Bestimmungen über Beteiligungen, die in der alleinigen Absicht der Geldanlage erfolgen, ohne dass auf die Verwaltung und Kontrolle des Unternehmens Einfluss genommen werden soll, ausschließlich im Hinblick auf den freien Kapitalverkehr zu prüfen. Eine nationale Regelung über die steuerliche Behandlung von Dividenden aus einem Drittland, die nicht ausschließlich für Situationen gilt, in denen die Muttergesellschaft entscheidenden Einfluss auf die Gesellschaft ausübt, die die Dividenden ausschüttet, ist nach Art. 56 EG zu beurteilen; eine in einem Mitgliedstaat ansässige Gesellschaft kann sich daher unabhängig vom Umfang der Beteiligung, die sie an der in einem Drittland niedergelassenen Dividenden ausschüttenden Gesellschaft hält, auf diese Bestimmung berufen, um die Rechtmäßigkeit einer solchen Regelung in Frage zu stellen.

Nach diesen Kriterien ist die Anwendung der Kapitalverkehrsfreiheit hier nicht aufgrund Vorrangs der Niederlassungsfreiheit gesperrt. Denn die Hinzurechnungsbesteuerung bei den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter greift gemäß § 7 Abs. 6 Satz 1 AStG 2006 bereits ab der Beteiligungshöhe eines unbeschränkt Steuerpflichtigen von 1 % und ggf. -unter den Voraussetzungen des § 7 Abs. 6 Satz 3 AStG 2006- sogar für Beteiligungen unter 1 %. Sie ist damit auch auf Portfoliobeteiligungen und folglich unabhängig von konkreten Einwirkungsmöglichkeiten des Steuerpflichtigen auf die Unternehmensleitung anzuwenden. Dass die Beteiligungshöhe der GmbH an der Y-AG im vorliegenden Fall 30 % betragen und damit möglicherweise ein “sicherer Einfluss” auf die Unternehmensleitung vorgelegen hat, führt demnach nicht zu einem die Kapitalverkehrsfreiheit verdrängenden Vorrang der Niederlassungsfreiheit.

Die Anwendbarkeit des Art. 56 EG auf den vorliegenden Drittstaatensachverhalt könnte aber nach der Ausnahmebestimmung des Art. 57 Abs. 1 EG (jetzt Art. 64 Abs. 1 AEUV) ausgeschlossen sein. Nach dieser Bestimmung (sog. Standstill-Klausel) berührt Art. 56 EG nicht die Anwendung derjenigen Beschränkungen auf dritte Länder, die am 31.12 1993 aufgrund einzelstaatlicher oder gemeinschaftlicher Rechtsvorschriften für den Kapitalverkehr mit dritten Ländern im Zusammenhang mit Direktinvestitionen einschließlich Anlagen in Immobilien, mit der Niederlassung, der Erbringung von Finanzdienstleistungen oder der Zulassung von Wertpapieren zu den Kapitalmärkten bestehen.

Die Klausel könnte hier einschlägig sein, weil die Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter mit dem Gesetz zur Entlastung der Familien und zur Verbesserung der Rahmenbedingungen für Investitionen und Arbeitsplätze (Steueränderungsgesetz 1992) eingeführt worden ist, vor dem Stichtag 31.12 1993 noch modifiziert durch Art. 12 des Gesetzes zur Bekämpfung des Mißbrauchs und zur Bereinigung des Steuerrechts (Mißbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz -StMBG-), welches in diesem Punkt am 30.12 1993 in Kraft getreten ist (vgl. Art. 34 Abs. 1 StMBG). Die Anwendbarkeit des Art. 57 Abs. 1 EG auf die streitgegenständliche Konstellation ist jedoch nicht frei von Zweifeln.

Dass im Streitfall eine Direktinvestition i.S. des Art. 57 Abs. 1 EG vorliegt, erscheint aus Sicht des vorlegenden Bundesfinanzhofs allerdings nicht zweifelhaft. Er versteht die Rechtsprechung des EuGH zu Art. 57 Abs. 1 EG dahin, dass es sich bei der betreffenden Beschränkung nicht um eine solche handeln muss, die ausschließlich und gezielt Direktinvestitionen betrifft, sondern dass es ausreicht, dass die zum 31.12 1993 geltende Beschränkung neben Portfoliobeteiligungen auch Direktinvestitionen erfasst und dass im jeweiligen Anwendungsfall eine Direktinvestition vorliegt. Art. 57 Abs. 1 EG ist danach im Streitfall dann anwendbar, wenn es sich bei der 30 %-Beteiligung der GmbH an der Y-AG um eine Direktinvestition handelt.

Dies ist zu bejahen. Eine Direktinvestition erfordert keinen tatsächlich bestehenden sicheren oder bestimmenden Einfluss auf die Tochtergesellschaft; es reicht vielmehr aus, dass der Investor aufgrund der Investition die Möglichkeit hat, sich tatsächlich an der Verwaltung der Tochtergesellschaft oder deren Kontrolle zu beteiligen. Auch wenn das Finanzgericht keine konkreten Feststellungen zu den Verwaltungs- und Kontrollmöglichkeiten der GmbH an der Y-AG nach schweizerischem Gesellschaftsrecht getroffen hat, kann davon ausgegangen werden, dass solche bei der vorliegenden 30 %-Beteiligung bestanden haben.

Da das nationale System der Hinzurechnungsbesteuerung insgesamt und auch in Bezug auf die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter nach dem 31.12 1993 Änderungen erfahren hat, ist aber fraglich, ob die im Streitjahr 2006 geltenden Hinzurechnungsbesteuerungsvorschriften für Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter noch im Wesentlichen mit den zum 31.12 1993 geltenden Regeln identisch sind. Die betreffende Regelung muss nach der EuGH-Rechtsprechung im Wesentlichen mit der früheren Regelung übereinstimmen oder nur ein Hindernis abmildern oder beseitigen, das nach der früheren Regelung der Ausübung der gemeinschaftlichen Rechte und Freiheiten entgegenstand. Beruht dagegen eine Regelung auf einem anderen Grundgedanken als das frühere Recht und führt sie neue Verfahren ein, so kann sie den Rechtsvorschriften, die zu dem im betreffenden Gemeinschaftsrechtsakt genannten Zeitpunkt bestehen, nicht gleichgestellt werden. Eine Altregelung i.S. des Art. 57 EG liegt nur dann vor, wenn der rechtliche Rahmen, in den sich die betroffene Regelung einfügt, seit dem Stichtag 31.12 1993 ununterbrochen Teil der nationalen Rechtsordnung des Mitgliedstaats ist.

Die Entwicklung der Hinzurechnungsbesteuerung in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) hat sich seit dem Stichtag (in groben Zügen) wie folgt gestaltet:

Zum 31.12 1993 galt in Deutschland das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren. Dieses System beseitigte die wirtschaftliche Doppelbelastung aufgrund der Besteuerung zum einen des Einkommens der Körperschaft und zum anderen der an den Anteilseigner ausgeschütteten Dividenden in der Weise, dass die bei der Körperschaft angefallene Körperschaftsteuer auf die Steuerschuld des Anteilseigners angerechnet wurde. Ausländische Körperschaftsteuer wurde allerdings nicht angerechnet. Auf dieses System der Körperschaftbesteuerung war die Hinzurechnungsbesteuerung ausgerichtet, wobei sich die Wirkungsweise der allgemeinen Hinzurechnungbesteuerung (§ 7 Abs. 1 bis 5 AStG i.d.F. des StMBG) und die der Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter (§ 7 Abs. 6 i.V.m. § 10 Abs. 6 Satz 2 AStG i.d.F. des StMBG) in wesentlichen Punkten unterschieden:

  • Im Rahmen der allgemeinen Hinzurechnungsbesteuerung wurden die betreffenden passiven Zwischeneinkünfte (nach Abzug der auf diese Einkünfte von der Zwischengesellschaft gezahlten ausländischen Steuern, § 10 Abs. 1 Satz 1 AStG i.d.F. des StMBG) beim Anteilseigner nicht erst -wie bei Inlandsbeteiligungen- im Ausschüttungszeitpunkt, sondern durch Ausschüttungsfiktion zeitnah nach ihrer Entstehung (§ 10 Abs. 2 AStG i.d.F. des StMBG) zum individuellen Steuersatz besteuert. Auf den Hinzurechnungsbetrag wurden die Bestimmungen der Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) -insbesondere auch die sog. Schachtelprivilegien- wie auf Ausschüttungen angewendet (§ 10 Abs. 5 AStG i.d.F. des StMBG). Kam es später zur tatsächlichen Gewinnausschüttung an den Anteilseigner, wurde diese nach den allgemeinen Vorschriften besteuert und die Hinzurechnungsbesteuerung rückgängig gemacht (§ 11 Abs. 1 und 2 AStG i.d.F. des StMBG).
  • Die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter wurden beim Anteilseigner ebenfalls durch Ausschüttungsfiktion zeitnah nach ihrer Entstehung besteuert (§ 10 Abs. 2 AStG i.d.F. des StMBG). Im Unterschied zu den allgemeinen Zwischeneinkünften fanden bei den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter auf den Hinzurechnungsbetrag aber die bilateralen DBA-Vorschriften zur Freistellung von Dividenden keine entsprechende Anwendung (§ 10 Abs. 6 AStG i.d.F. des StMBG). Darüber hinaus führten tatsächliche Ausschüttungen der Zwischengesellschaft nicht zur Rückgängigmachung der Hinzurechnung (§ 11 Abs. 4 Satz 1 AStG i.d.F. des StMBG); vielmehr waren die Ausschüttungen beim Anteilseigner steuerfrei (§ 11 Abs. 4 Satz 2 AStG i.d.F. des StMBG). Im Ergebnis blieb die Besteuerung des Hinzurechnungsbetrags bei den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter folglich “definitiv”. Sie konnte weder durch DBA-Regeln noch durch Gewinnausschüttungen vermieden oder gemindert werden.

Mit dem Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz -StSenkG-) vom 23.10.2000 wurde das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren aufgehoben und durch das sog. Halbeinkünfteverfahren ersetzt. Durch dieses wurde der Körperschaftsteuersatz von vorher 40 % auf 25 % gesenkt. Gewinnausschüttungen wurden bei natürlichen Personen als Anteilseignern nur noch zur Hälfte (zum individuellen Steuersatz) besteuert (§ 3 Nr. 40 EStG i.d.F. des StSenkG). Eine Anrechnung der Körperschaftsteuer fand nicht mehr statt. Der Gewinn wurde folglich in pauschalierter Weise etwa zur Hälfte bei der Körperschaft und zur Hälfte beim Anteilseigner besteuert. Gewinnausschüttungen an Körperschaftsteuersubjekte als Anteilseigner waren zur Vermeidung von Kaskadeneffekten grundsätzlich steuerfrei (§ 8b Abs. 1 KStG i.d.F. des Gesetzes zur Änderung des Investitionszulagengesetzes 1999; es wurden lediglich pauschal 5 % der Ausschüttungen als nicht abziehbare Betriebsausgaben behandelt (§ 8b Abs. 5 KStG in jener Fassung).

Der beschriebene Wechsel des Körperschaftsteuersystems, welches zu einer steuerlichen Entlastung der Gewinnausschüttungen führte, machte Änderungen in der Hinzurechnungsbesteuerung erforderlich. Mit dem Steuersenkungsgesetz wurde zunächst eine Regelung in Kraft gesetzt, der zufolge der Hinzurechnungsbetrag nicht mehr zu den Einkünften aus Kapitalvermögen oder aus Gewerbebetrieb gehörte, sondern wie eine eigenständige Einkunftsart schedulenmäßig mit einer (einheitlichen) Sondersteuer von 38 % belastet wurde, die der tariflichen Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer hinzuzurechnen war (§ 10 Abs. 2 AStG i.d.F. des StSenkG). Die zuvor erwähnten Begünstigungen des Steuersenkungsgesetzes für Ausschüttungen galten für den Hinzurechnungsbetrag nicht. DBA-Vorschriften betreffend Dividenden sollten auf die allgemeinen Zwischeneinkünfte anwendbar sein, nicht aber auf den sich aus den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter ergebenden Hinzurechnungsbetrag (§ 10 Abs. 5 und 6 AStG i.d.F. des StSenkG).

Die Neuregelung der Hinzurechnungsbesteuerung durch das Steuersenkungsgesetz kam jedoch in der Praxis nie zur Anwendung, weil die betreffenden Vorschriften mit dem Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz -UntStFG-) vom 20.12 2001 wieder aufgehoben und durch ein Hinzurechnungsbesteuerungssystem nach folgenden Maßgaben ersetzt wurden:

Die Schedulensondersteuer auf den Hinzurechnungsbetrag wurde abgeschafft und der Hinzurechnungsbetrag wurde wieder in das System der Einkommen- und Körperschaftsteuer integriert. Der Hinzurechnungsbetrag wurde danach zeitnah nach Erzielung der jeweiligen Zwischeneinkünfte wie eine Ausschüttung besteuert; die für Dividenden geltenden Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 40 EStG und § 8b Abs. 1 KStG waren jedoch nicht anwendbar (vgl. § 10 Abs. 2 AStG i.d.F. des UntStFG). DBA-Vorschriften betreffend Dividenden sollten auf die allgemeinen Zwischeneinkünfte anwendbar sein, nicht aber auf den sich aus den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter ergebenden Hinzurechnungsbetrag (§ 10 Abs. 5 und 6 AStG i.d.F. des UntStFG). Durch tatsächliche Ausschüttungen der Zwischengesellschaft wurde die Hinzurechnungsbesteuerung nunmehr sowohl bei den allgemeinen Zwischeneinkünften als auch bei den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter nicht rückgängig gemacht; dafür blieben die tatsächlichen Ausschüttungen steuerfrei (§ 3 Nr. 41 Buchst. a EStG i.d.F. des UntStFG). Im Ausland erhobene Quellensteuern auf den Ausschüttungsbetrag wurden entsprechend den Maßgaben des § 34c Abs. 1 und 2 EStG i.d.F. des UntStFG auf Antrag auf die auf den Hinzurechnungsbetrag zu entrichtende Steuer angerechnet oder von dieser Steuer abgezogen (§ 12 Abs. 3 AStG i.d.F. des UntStFG).

Für die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter wurde mit dem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz die für die Hinzurechnung erforderliche Mindestbeteiligung des unbeschränkt Steuerpflichtigen an der ausländischen Zwischengesellschaft von bis dahin 10 % auf 1 % gesenkt (§ 7 Abs. 6 Satz 1 AStG i.d.F. des UntStFG). In den Fällen, in denen die Zwischengesellschaft ausschließlich oder fast ausschließlich Bruttoerträge erzielt, die Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter zugrunde liegen, sollte die Hinzurechnung auch bei Beteiligungen in Höhe von weniger als 1 % erfolgen; hiervon sollten jedoch die Fälle ausgenommen werden, in denen mit der Hauptgattung der Aktien der Zwischengesellschaft ein wesentlicher und regelmäßiger Handel an einer anerkannten Börse stattfindet (§ 7 Abs. 6 Satz 3 AStG i.d.F. des UntStFG).

Mit dem Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 16.05.2003 wurde u.a. die Regelung des § 10 Abs. 5 AStG aufgehoben. Dadurch galt nunmehr auch für die allgemeinen Zwischeneinkünfte, dass auf die Hinzurechnungsbesteuerung nicht die Regelungen der DBA zur Freistellung von Dividenden anwendbar sind. Für die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter galt dies schon seit 1992.

Grundsätzlich hat das nationale Gericht den Inhalt der Rechtsvorschriften festzustellen, die zu einem in einem Gemeinschaftsrechtsakt festgelegten Zeitpunkt bestehen; doch kann der EuGH die Kriterien für die Auslegung des gemeinschaftsrechtlichen Begriffs liefern, der den Bezugspunkt für die Anwendung einer gemeinschaftlichen Ausnahmeregelung auf zu einem festgelegten Zeitpunkt “bestehende” nationale Rechtsvorschriften darstellt. Eine solche Klärung durch den EuGH hält der vorlegende Bundesfinanzhof im Hinblick auf eine mögliche Fortgeltung der deutschen Regelung zur Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter i.S. des Art. 57 Abs. 1 EG in zwei Punkten für geboten:

Was die Rechtsfolgen der Hinzurechnung der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter betrifft, stimmt die im Streitfall zur Anwendung kommende, insoweit durch die nachfolgenden Gesetzesänderungen bis zum Streitjahr 2006 in ihrem Kern unberührt gebliebene, Rechtslage nach dem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12 2001 im Wesentlichen mit der zum Stichtag 31.12 1993 geltenden Rechtslage überein. Es werden mit jenem Gesetz für die Hinzurechnungsbesteuerung der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter die zum 31.12 1993 bestehenden, ursprünglich auf dem körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahren basierenden, Rechtsfolgen wiederhergestellt. So wird der Hinzurechnungsbetrag wie eine Ausschüttung besteuert und sind die im Zuge des Steuersenkungsgesetzes für Dividenden geltenden allgemeinen Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 40 EStG und § 8b Abs. 1 KStG nicht anwendbar (vgl. § 10 Abs. 2 AStG i.d.F. des UntStFG). DBA-Vorschriften betreffend Dividenden dürfen nach wie vor nicht auf den sich aus den Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter ergebenden Hinzurechnungsbetrag angewendet werden (§ 10 Abs. 6 AStG i.d.F. des UntStFG). Durch tatsächliche Ausschüttungen der Zwischengesellschaft wird die Hinzurechnungsbesteuerung nicht rückgängig gemacht; dafür bleiben die tatsächlichen Ausschüttungen steuerfrei (§ 3 Nr. 41 Buchst. a EStG i.d.F. des UntStFG). Im Ausland erhobene Quellensteuern auf den Ausschüttungsbetrag können in den Grenzen des § 34c Abs. 1 und 2 EStG i.d.F. des UntStFG auf die auf den Hinzurechnungsbetrag zu entrichtende Steuer angerechnet oder von dieser Steuer abgezogen werden (§ 12 Abs. 3 AStG i.d.F. des UntStFG).

Eine wesentliche Änderung nimmt das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12 2001 jedoch hinsichtlich der Tatbestandsvoraussetzungen der Hinzurechnung der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter vor: Die für die Hinzurechnung erforderliche Mindestbeteiligung des unbeschränkt Steuerpflichtigen an der ausländischen Zwischengesellschaft wird von bis dahin 10 % auf nur noch 1 % gesenkt (§ 7 Abs. 6 Satz 1 AStG i.d.F. des UntStFG). In den Fällen, in denen die Zwischengesellschaft ausschließlich oder fast ausschließlich Bruttoerträge erzielt, die Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter zugrunde liegen, kann die Hinzurechnung sogar bei Beteiligungen in Höhe von weniger als 1 % erfolgen.

Die Erweiterung des Anwendungsbereichs der Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter auf Portfoliobeteiligungen von unter 10 % ist nach Auffassung des vorlegenden Bundesfinanzhofs grundsätzlich als eine wesentliche Änderung der zum Stichtag bestehenden Gesetzeslage zu beurteilen. Denn dadurch wird die Beschränkung des grenzüberschreitenden Kapitalverkehrs in nicht unerheblichem Maße ausgeweitet. Allerdings betrifft die Erweiterung des Anwendungsbereichs nur Beteiligungen von weniger als 10 % und folglich in der Regel nur Portfoliobeteiligungen und nicht Direktinvestitionen i.S. von Art. 57 Abs. 1 EG. Außerdem war die GmbH im vorliegenden Fall zu 30 % an der ausländischen Kapitalgesellschaft beteiligt. Ihre Beteiligung an der Y-AG hätte demnach auch auf der Grundlage der zum 31.12 1993 geltenden Gesetzeslage, die eine Mindestbeteiligung des unbeschränkt Steuerpflichtigen von 10 % vorsah, zur Hinzurechnung der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter geführt.

Es ist daher die Frage zu beantworten, ob Art. 57 Abs. 1 EG dahin auszulegen ist, dass eine zum 31.12 1993 im Zusammenhang mit Direktinvestitionen bestehende Beschränkung des Kapitalverkehrs mit dritten Ländern durch einen Mitgliedstaat auch dann nicht von Art. 56 EG berührt wird, wenn die zum Stichtag bestehende, den Kapitalverkehr mit dritten Ländern beschränkende einzelstaatliche Rechtsvorschrift im Wesentlichen nur für Direktinvestitionen galt, aber nach dem Stichtag dahin erweitert worden ist, dass sie auch Portfoliobeteiligungen an ausländischen Gesellschaften unterhalb der Beteiligungsschwelle von 10 % erfasst (erste Vorabentscheidungsfrage).

Nach Auffassung des vorlegenden Bundesfinanzhofs spricht der auf Direktinvestitionen beschränkte Zweck des Art. 57 EG dafür, Modifikationen der zum 31.12 1993 bestehenden einzelstaatlichen Rechtsvorschriften nur dann als zur Anwendbarkeit des Art. 56 EG führende wesentliche Änderungen anzusehen, wenn sie sich auf Direktinvestitionen auswirken können. Änderungen und Erweiterungen, die sich nur auf Portfoliobeteiligungen an Kapitalgesellschaften aus dritten Ländern beziehen, würden danach der Anwendbarkeit der Standstill-Klausel des Art. 57 Abs. 1 EG nicht entgegenstehen.

Wäre die erste Vorabentscheidungsfrage zu bejahen, müsste im Zusammenhang mit Art. 57 Abs. 1 EG außerdem noch geprüft werden, welche Folgerungen daraus zu ziehen sind, dass mit dem Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 zwischenzeitlich eine auch die Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter betreffende Änderung des Hinzurechnungssystems in Kraft gesetzt worden ist. Die Einführung des beschriebenen Systems der Schedulenbesteuerung des Hinzurechnungsbetrags könnte nach Auffassung des Bundesfinanzhofs nicht mehr als Fortführung des zum 31.12 1993 geltenden Systems der Hinzurechnungsbesteuerung angesehen werden, weil deren Rechtsfolgen auch hinsichtlich der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter in erheblicher Weise modifiziert worden sind. Die Hinzurechnungsbesteuerung ist mit der Behandlung des Hinzurechnungsbetrags als eigene, mit anderen Einkünften nicht verrechenbare Einkunftsart, die einem pauschalen Sondersteuersatz von 38 % unterliegt, von Grund auf neu geordnet worden.

Fraglich ist aber, ob die Änderungen des Außensteuergesetzes durch das Steuersenkungsgesetz im Rahmen der Prüfung des Art. 57 Abs. 1 EG zu berücksichtigen sind. Denn diese Rechtsvorschriften sind zwar gemäß Art.19 Abs. 1 StSenkG am 1.01.2001 in Kraft getreten und damit zum Bestandteil des geltenden nationalen Rechts geworden. Die Neuregelung der Hinzurechnungsbesteuerung sollte aber gemäß § 21 Abs. 7 Satz 2 AStG i.d.F. des StSenkG erstmals für den Veranlagungszeitraum Anwendung finden, für den Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft entstanden sind, das nach dem 31.12 2000 beginnt; grundsätzlich hätten die Neuregelungen folglich erstmals ab dem Veranlagungszeitraum (Feststellungsjahr) 2002 zu einer Hinzurechnung führen können. Schon vor diesem Zeitpunkt sind die Änderungen jedoch mit dem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12 2001, welches insoweit am 25.12 2001 in Kraft getreten ist (vgl. Art. 12 Abs. 1 UntStFG), wieder aufgehoben und durch die oben beschriebene Neuregelung ersetzt worden. Diese ersetzende Gesetzesfassung sollte gemäß § 21 Abs. 7 Satz 4 AStG i.d.F. des UntStFG -in gleicher Weise wie vormals die Änderungen des Steuersenkungsgesetzes- erstmals für den Veranlagungszeitraum Anwendung finden, für den Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft entstanden sind, das nach dem 31.12 2000 beginnt. Damit wurden die Änderungen des Hinzurechnungsbesteuerungssystems durch das Steuersenkungsgesetz aufgehoben, bevor sie erstmals in einem Einzelfall zu einer Hinzurechnung hätten führen können.

Demnach ist die Frage zu beantworten, ob Art. 57 Abs. 1 EG dahin auszulegen ist, dass es als Anwendung einer am Stichtag 31.12 1993 bestehenden einzelstaatlichen Rechtsvorschrift zur Beschränkung des Kapitalverkehrs mit dritten Ländern in Zusammenhang mit Direktinvestitionen anzusehen ist, wenn eine der am Stichtag bestehenden Beschränkung im Wesentlichen entsprechende spätere Rechtsvorschrift zur Anwendung kommt, die zum Stichtag bestehende Beschränkung jedoch nach dem Stichtag aufgrund eines Gesetzes kurzzeitig wesentlich verändert worden ist, welches zwar rechtlich in Kraft getreten, in der Praxis aber nie zur Anwendung gekommen ist, weil es noch vor dem Zeitpunkt seiner erstmaligen Anwendbarkeit auf einen Einzelfall durch die jetzt zur Anwendung kommende Rechtsvorschrift ersetzt worden ist (zweite Vorabentscheidungsfrage).

Auf der Grundlage der Rechtsprechung des EuGH, der zufolge eine Altregelung i.S. des Art. 57 EG nur dann vorliegt, wenn der rechtliche Rahmen, in den sich die betroffene Regelung einfügt, seit dem Stichtag 31.12 1993 ununterbrochen Teil der nationalen Rechtsordnung des Mitgliedstaats ist könnte die Frage zu verneinen sein. Denn formal betrachtet ist die wesentliche Änderung der zum 31.12 1993 bestehenden Rechtslage -wenn auch nur vorübergehend- Teil der nationalen Rechtsordnung geworden und hat damit die Geltung der zum 31.12 1993 bestehenden Beschränkungsregeln unterbrochen. Es erscheint jedoch nicht zweifelsfrei, ob die Bestandsgarantie für eine zum Stichtag 31.12 1993 bestehende einzelstaatliche Beschränkung der Freiheit des Kapitalverkehrs gemäß Art. 57 Abs. 1 EG durch eine Änderungsregelung in Fortfall geraten kann, die praktisch nicht in einem einzigen Fall zur Anwendung kommen konnte. Letztlich ist zu entscheiden, ob bei der Prüfung der Änderung einer zum Stichtag bestehenden einzelstaatlichen Beschränkungsvorschrift ausschließlich auf die formale Gesetzeswirkung der Änderungsregelung abzustellen ist oder ob die Änderung auch tatsächlich in die Praxis umgesetzt worden sein muss.

Die beiden ersten Vorabentscheidungsfragen sind im Streitfall entscheidungserheblich. Denn wären beide Fragen zu bejahen, wäre die in Rede stehende Hinzurechnungsbesteuerung der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter wegen Art. 57 Abs. 1 EG nicht an der Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 56 EG zu messen; die Revision wäre als unbegründet zurückzuweisen. Wäre eine der beiden Fragen jedoch zu verneinen und deshalb Art. 57 EG nicht einschlägig, wären die im Streitfall einschlägigen Rechtsvorschriften auf ihre Vereinbarkeit mit Art. 56 EG zu prüfen (dazu sogleich).

Die im Streitfall in Rede stehenden nationalen Vorschriften zur Hinzurechnungsbesteuerung der Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter könnten auch in Drittstaatenfällen gegen Art. 56 Abs. 1 EG verstoßen, wenn es sich dabei um eine tatbestandliche Beschränkung des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten und dritten Ländern handeln würde, die nicht durch einen einschlägigen Rechtfertigungsgrund gerechtfertigt ist. Demnach ist die Frage zu beantworten, ob Art. 56 EG einer Regelung eines Mitgliedstaats entgegensteht, nach der in die Steuerbemessungsgrundlage eines in jenem Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen, der an einer in einem anderen Staat (hier: Schweiz) ansässigen Gesellschaft zu mindestens 1 % beteiligt ist, die von der Gesellschaft erzielten positiven Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter anteilig in Höhe der jeweiligen Beteiligungsquote einbezogen werden, wenn diese Einkünfte einem niedrigeren Besteuerungsniveau als im erstgenannten Staat unterliegen (dritte Vorabentscheidungsfrage).

Eine tatbestandliche Beschränkung des freien Kapitalverkehrs zwischen dem Mitgliedstaat Deutschland und dem Drittstaat Schweiz ist hier gegeben. Hätte die GmbH sich an einer mit der Y-AG vergleichbaren inländischen Kapitalgesellschaft beteiligt, wäre es nicht zu einer Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter gekommen. Die Hinzurechnungsbesteuerung zielt ausschließlich auf Beteiligungen an ausländischen Körperschaften ab.

Dass nach der im Streitjahr geltenden Rechtslage etwaige von der Y-AG an die GmbH geleistete Gewinnausschüttungen steuerfrei geblieben wären (§ 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 3 Nr. 41 Buchst. a EStG), während im Inlandsfall 5 % der Ausschüttungen als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben zu behandeln gewesen wären (§ 8b Abs. 5 KStG), vermag die mit der Hinzurechnungsbesteuerung verbundenen Nachteile nicht grundsätzlich zu kompensieren. Gleiches gilt für die Möglichkeit der Anrechnung der im Ausland auf Ausschüttungen entrichteten Quellensteuern nach Maßgabe von § 12 AStG 2006. Eine Beschränkung des Auslandssachverhalts wird nicht dadurch geheilt, dass der Auslandssachverhalt in anderen Konstellationen günstiger gestellt wird. Im vorliegenden Fall ist jedenfalls nichts dafür ersichtlich, dass die bei der GmbH in Bezug auf die Y-AG durchzuführende Hinzurechnungsbesteuerung durch anderweitige Steuervorteile ausgeglichen wird.

Der im Inland ansässige und deshalb unbeschränkt Steuerpflichtige steht im Hinblick auf Auslandsbeteiligungen grundsätzlich in einer vergleichbaren Situation wie hinsichtlich Inlandsbeteiligungen. Etwas anderes könnte allenfalls gelten, wenn insoweit nicht nur die Situation des unbeschränkt steuerpflichtigen Anlegers, sondern im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zusätzlich auch die Ertragsteuerbelastung der ausländischen Zwischengesellschaft zu berücksichtigen wäre, wie es im Schrifttum teilweise erwogen wird. Denn die Hinzurechnungsbesteuerung greift gemäß § 8 Abs. 1 AStG 2006 nur, wenn die Zwischengesellschaft einer “niedrigen Besteuerung” unterliegt, die nach § 8 Abs. 3 AStG 2006 gegeben ist, wenn die Belastung der Einkünfte durch Ertragsteuern bei weniger als 25 % liegt. Die Belastung von inländischen Kapitalgesellschaften mit Ertragsteuern betrug im Streitjahr ungefähr 38 % (25 % Körperschaftsteuer und durchschnittlich ca. 13 % Gewerbesteuer). Im Urteil Cadbury Schweppes hat der EuGH in der (ausländischen) Niedrigbesteuerung jedoch keinen Anlass gesehen, die Vergleichbarkeit zwischen einer Inlandsbeteiligung und einer Auslandsbeteiligung in Zweifel zu ziehen. Entsprechendes dürfte für den vorliegenden Fall gelten, auch wenn es hier -anders als im Fall des EuGH, Urteils Cadbury Schweppes, welches die Niederlassungsfreiheit betraf- um die Kapitalverkehrsfreiheit geht und außerdem ein Drittstaatensachverhalt zu beurteilen ist.

Fraglich ist, ob die Beschränkung des freien Kapitalverkehrs zwischen einem Mitgliedstaat und einem Drittstaat durch die Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter gerechtfertigt werden kann.

Die Hinzurechnungsbesteuerung durchbricht die Abschirmwirkung der Besteuerung der Kapitalgesellschaft. Entgegen dem ansonsten geltenden Trennungsprinzip werden die im Inland nicht steuerpflichtigen und im Sitzstaat niedrig besteuerten (passiven) Einkünfte der ausländischen Zwischengesellschaft unabhängig von einer Gewinnausschüttung dem unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseigner wie eine ausgeschüttete Dividende zugerechnet und besteuert. Die bei Kapitalgesellschaften als Anteilseigner für Gewinnausschüttungen geltende Steuerbefreiung (§ 8b Abs. 1 KStG) kommt dabei nicht zur Anwendung. Der Zweck der Hinzurechnungsbesteuerung besteht darin, die Verlagerung von (passiven) Einkünften unbeschränkt Steuerpflichtiger in Staaten mit niedrigem Steuerniveau zu verhindern bzw. zu neutralisieren. Es handelt sich vor dem Hintergrund einer sich stetig internationalisierenden Wirtschaft und des Steuerwettbewerbs zwischen den Staaten um eine Maßnahme der typisierten Missbrauchsabwehr zur Erhaltung nationalen Steuersubstrats.

Zur Niederlassungsfreiheit im Verhältnis zwischen den EU-Mitgliedstaaten hat der EuGH entschieden, dass die Notwendigkeit, einen Steuerausfall zu vermeiden, nicht zu den zwingenden Gründen des Allgemeininteresses gehört, die eine Beschränkung einer vom Vertrag eingeräumten Freiheit rechtfertigen können; auch kann der Umstand allein, dass eine ansässige Gesellschaft eine Zweitniederlassung, wie etwa eine Tochtergesellschaft, in einem anderen Mitgliedstaat gründet, nicht die allgemeine Vermutung der Steuerhinterziehung begründen und keine die Ausübung einer vom Vertrag garantierten Grundfreiheit beeinträchtigende Maßnahme rechtfertigen. Eine nationale Maßnahme, die die Niederlassungsfreiheit beschränkt, kann jedoch gerechtfertigt sein, wenn sie sich speziell auf rein künstliche Gestaltungen bezieht, die darauf ausgerichtet sind, der Anwendung der Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaats zu entgehen.

Wären diese Grundsätze ohne Einschränkungen auf den Bereich der Kapitalverkehrsfreiheit zu übertragen und wären sie insbesondere auch im Verhältnis der Mitgliedstaaten zu Drittstaaten anzuwenden, würde die im Streitfall in Rede stehende deutsche Regelung zur Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter gegen Art. 56 EG verstoßen. Denn die Hinzurechnung erfolgt danach nicht nur in den Fällen rein künstlicher Gestaltungen, die darauf ausgerichtet sind, der Anwendung nationalen Steuervorschriften zu entgehen. Vielmehr greift die Hinzurechnungsbesteuerung unabhängig davon ein, welche wirtschaftliche Funktion die Zwischengesellschaft im jeweiligen Einzelfall in dem Drittstaat oder anderweitig ausübt. Dem Steuerpflichtigen wird nicht die Möglichkeit geboten, gegenüber den Finanzbehörden die wirtschaftliche Substanz seines Drittstaatenengagements darzulegen und nachzuweisen.

Ob insoweit im Verhältnis zu Drittstaaten die gleichen Rechtfertigungsgründe greifen wie im Verhältnis der Mitgliedstaaten und Teilnehmer des gemeinsamen Binnenmarkts untereinander, ist fraglich. Der Rechtsprechung des EuGH kann zwar entnommen werden, dass grundsätzlich im Verhältnis zu Drittstaaten eine Beschränkung des Kapitalverkehrs aus Gründen gerechtfertigt sein kann, die innerhalb des Binnenmarkts diese Beschränkung nicht legitimieren würden. Die fehlende Gegenseitigkeit der Verkehrsfreiheiten im Verhältnis zu Drittstaaten oder das Ziel einer Sicherung mitgliedstaatlicher Steuereinnahmen hat der EuGH jedoch als Rechtfertigungsgründe in Drittstaatensachverhalten nicht akzeptiert.

Im Schrifttum wird demgegenüber diskutiert, ob den Mitgliedstaaten gegenüber Drittstaaten eine größere gesetzliche Typisierungsbefugnis zukommt und dem Steuerpflichtigen gesteigerte Nachweispflichten auferlegt werden können. Zudem wird erwogen, zwischen den jeweiligen Drittstaaten danach zu differenzieren, ob sie Steuerregelungen anwenden, die innerhalb der EU nicht akzeptiert werden könnten, weil sie z.B. dem Beihilfeverbot unterfallen oder aus anderen Gründen dem steuerpolitischen Grundkonsens der Mitgliedstaaten widersprechen (unfairer Steuerwettbewerb).

Falls für die Rechtfertigung im Verhältnis zu Drittstaaten die vom EuGH im Urteil Cadbury Schweppes angeführten Rechtfertigungsgründe in gleicher Weise greifen wie im Verhältnis der Mitgliedstaaten und Teilnehmer des gemeinsamen Binnenmarkts untereinander, bedürfte es der Erläuterung, welche qualitativen und quantitativen Anforderungen an die jeweilige Gestaltung zu stellen sind, damit die Beteiligung an der Auslandsgesellschaft nicht als “rein künstlich” zu beurteilen ist. Nach der Begründung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung zum Jahressteuergesetz 2008 soll die Anerkennung der Auslandsgesellschaft als wirtschaftlicher Größe voraussetzen, dass diese dauerhaft und umfassend in das Wirtschaftsleben des Aufnahmestaats integriert sei, dort im Rahmen ihrer gewöhnlichen Geschäftstätigkeit aktiv, ständig und nachhaltig am Marktgeschehen teilnehme und dort für die Ausübung ihrer Tätigkeit ständig sowohl geschäftsleitendes als auch anderes Personal beschäftige und dieses Personal über die Qualifikationen verfüge, um die der Gesellschaft übertragenen Aufgaben eigenverantwortlich und selbständig zu erfüllen. Im Schrifttum werden diese Anforderungen vielfach kritisiert und als zu weit gehend angesehen. Maßgeblich sei vielmehr nur, ob die Gesellschaft ihrer wirtschaftlichen Zielsetzung -bei einer vermögensverwaltenden Tätigkeit z.B. die Tätigkeit der Kapitalanlage- im Aufnahmestaat tatsächlich nachkomme.

Auch die dritte Vorabentscheidungsfrage ist entscheidungserheblich. Denn von ihrer Beantwortung hängt es ab, ob die in Rede stehenden nationalen Vorschriften über die Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter im Streitfall uneingeschränkt angewendet werden können oder nicht.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 12. Oktober 2016 – I R 80/14

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Sachaufklärungspflicht zum ausländischen Recht https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/sachaufklaerungspflicht-zum-auslaendischen-recht-6850?pk_campaign=feed&pk_kwd=sachaufklaerungspflicht-zum-auslaendischen-recht Wed, 15 Mar 2017 13:54:32 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6850  … ]]> Die Sachaufklärungspflicht gemäß § 76 Abs. 1 FGO erfordert, dass das Finanzgericht Tatsachen und Beweismitteln nachgeht, die sich ihm in Anbetracht der Umstände des Einzelfalls hätten aufdrängen müssen. Es darf substantiierte Beweisanträge, die den entscheidungserheblichen Sachverhalt betreffen, grundsätzlich weder ablehnen noch übergehen.

Da die Sachaufklärungspflicht dazu dient, die Spruchreife der Klage herbeizuführen, hat das Gericht jedoch nur das aufzuklären, was aus seiner Sicht entscheidungserheblich ist.

Bei Auslandssachverhalten ist zudem zu beachten, dass sich aus § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine erhöhte Mitwirkungspflicht der Steuerpflichtigen ergibt.

Für eine Beschwerdebegründung, in der eine Verletzung der Sachaufklärungspflicht des Finanzgerichts und damit ein Verfahrensmangel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO gerügt wird, erfordert dies, dass der Beschwerdeführer darlegt, seinen abgaberechtlichen Mitwirkungspflichten genügt zu haben. Denn aus § 90 Abs. 2 AO folgt nach ständiger Rechtsprechung des BFH insbesondere die Pflicht der Steuerpflichtigen, im Rahmen ihrer rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten (§ 90 Abs. 2 Satz 2 AO) den Sachverhalt aufzuklären, Beweismittel zu beschaffen (§ 90 Abs. 2 Satz 1 AO) und ggf. bereits Beweisvorsorge zu treffen (§ 90 Abs. 2 Satz 4 AO).

Gemessen daran kam in dem hier vom Bundesfinanzhof beurteilten Fall eine Verletzung der Sachaufklärungspflicht durch das Finanzgericht nicht in Betracht:

Vorliegend geht es nicht um die Anwendung ausländischen Rechts, welches das Finanzgericht gemäß § 155 FGO i.V.m. § 293 der Zivilprozessordnung von Amts wegen zu ermitteln hat. Es geht vielmehr darum, dass die Steuerpflichtigen die Berücksichtigung von Aufwendungen für eine Putzhilfe sowie eine Hilfe zur Gartenpflege in ihrem in Frankreich belegenen Haushalt nach § 35a EStG begehren und meinen, sie hätten mittels der vorgelegten französischen “Attestations Fiscales” die unbare Zahlung für die in Anspruch genommenen Dienstleistungen nachgewiesen, während das Finanzgericht die Klage mangels Vorlage bankmäßiger Zahlungsnachweise (Kontoauszüge über die Abbuchungen) abgewiesen hat. Die Kläger räumen selbst ein, dass sich aus den vorgelegten Bescheinigungen eine Zahlung per Verrechnungsscheck nicht ergebe. Dies sei jedoch unerheblich, da diese Art der Zahlung in Frankreich üblich und zudem Voraussetzung für den Erhalt der “Attestation Fiscale” sei und sich somit der geforderte Zahlungsnachweis indirekt aus den Bescheinigungen ergebe. Das Finanzgericht hat die Fragen, unter welchen Voraussetzungen die Steuerbescheinigungen nach französischem Recht ausgestellt werden sowie welche Zahlungsgewohnheiten in Frankreich üblich sind, jedoch nicht als entscheidungserheblich angesehen, da im Falle der behaupteten Zahlung per Verrechnungsscheck mittels Kontoauszügen über die Abbuchungen ein entsprechender bankmäßiger Zahlungsnachweis hätte erbracht werden können. Dass dies im Streitfall nicht möglich war, machen die Kläger nicht geltend. Insofern müssen sie sich entgegenhalten lassen, die vom Gesetz als formelle Voraussetzung der Steuerermäßigung nach § 35a EStG geforderte bankmäßige Dokumentation des Zahlungsvorgangs nicht erbracht zu haben.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 15. Dezember 2016 – VI B 50/16

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Das Sonderbetriebsvermögen II einer niederländischen Obergesellschaft https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/dba/das-sonderbetriebsvermoegen-ii-einer-niederlaendischen-obergesellschaft-6848?pk_campaign=feed&pk_kwd=das-sonderbetriebsvermoegen-ii-einer-niederlaendischen-obergesellschaft Mon, 13 Mar 2017 07:29:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6848  … ]]> Der Anwendung der Grundsätze zur Zuordnung von Sonderbetriebsvermögen zu mittelbaren Gesellschaftern einer Personengesellschaft steht nicht entgegen, dass es sich bei der Obergesellschaft um eine Personengesellschaft niederländischen Rechts (commanditaire vennootschap -CV-) handelt.

Zum einen sind § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und die Rechtsprechung zur steuerlichen Behandlung von Sonderbetriebsvermögen grundsätzlich auch für grenzüberschreitende Beteiligungen anwendbar. Zum anderen entspricht die CV zivilrechtlich der deutschen Kommanditgesellschaft. Insbesondere sind an dieser Rechtsform nach niederländischem Gesellschaftsrecht -dem § 161 Abs. 1 HGB vergleichbar- neben Gesellschaftern, deren Haftung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern auf den Betrag einer bestimmten Vermögenseinlage beschränkt ist, auch unbeschränkt haftende Gesellschafter beteiligt.

Die Sonderbetriebsausgaben der Organträgerin sind im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu berücksichtigen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG). Als solche gehen sie nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG -ggfs. i.V.m. §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG- in die Bemessungsgrundlage der beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte ein. Denn für den fraglichen Gewerbebetrieb wurde im Inland eine Betriebsstätte unterhalten, welcher die den Sonderbetriebsausgaben zu Grunde liegenden Darlehen nach den im Rahmen des § 50 Abs. 1 Satz 1 EStG maßgeblichen Veranlassungsgesichtspunkten wirtschaftlich zuzurechnen sind.

Das aufgrund der beschränkten Steuerpflicht der niederländischen Gesellschafterin begründete innerstaatliche Besteuerungsrecht wird nicht durch die Bestimmungen des im Streitjahr anwendbaren Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen sowie verschiedener sonstiger Steuern und zur Regelung anderer Fragen auf steuerlichem Gebiete vom 16.06.1959 -DBA-Niederlande 1959- ausgeschlossen. Die Zinszahlungen der Gesellschafterin sind nach Art. 5 Abs. 1 DBA-Niederlande 1959 bei der Bemessung der im Inland zu besteuernden Einkünfte aus einem gewerblichen Unternehmen zu berücksichtigen.

Bezieht danach eine Person mit Wohnsitz in einem der Vertragsstaaten als Unternehmer oder Mitunternehmer Einkünfte aus einem gewerblichen Unternehmen, dessen Wirkung sich auf das Gebiet des anderen Staates erstreckt, so hat der andere Staat das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte nur insoweit, als sie auf eine dort befindliche Betriebsstätte des Unternehmens entfallen. Gemäß Art. 5 Abs. 2 DBA-Niederlande 1959 sollen der Betriebsstätte diejenigen Einkünfte zugewiesen werden, die sie erzielt hätte, wenn sie sich als selbständiges Unternehmen mit gleichen oder ähnlichen Geschäften unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen befasste und Geschäfte wie ein unabhängiges Unternehmen tätigte.

Die von der Gesellschafterin aufgenommenen Darlehen und die dafür gezahlten Schuldzinsen sind nicht einem -gegenüber Art. 5 DBA-Niederlande 1959 vorrangigen- anderen Verteilungsartikel zuzuordnen. Insbesondere muss die Anwendung des Art. 13 Abs. 1 DBA-Niederlande 1959 (Dividenden) aufgrund der Eigenschaft der Beteiligungs- und der Obergesellschaft als Personengesellschaften ausscheiden. Da weder Art. 13 DBA-Niederlande 1959 noch Nr. 10 des Schlussprotokolls zu den Art. 5, 7 und 13 DBA-Niederlande 1959 eine Definition des Dividendenbegriffs enthalten und gleichzeitig ein dem Art. 10 Abs. 3 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-Musterabkommen -OECD-MustAbk-) entsprechender Verweis auf das Recht des Ansässigkeitsstaates fehlt, ist nach der allgemeinen Regelung des Art. 2 Abs. 2 DBA-Niederlande 1959 das Recht des Anwenderstaates maßgeblich. Mithin ist -ungeachtet des niederländischen Steuerrechts- die Einordnung als mitunternehmerische Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG auch abkommensrechtlich maßgeblich.

Es kann dahinstehen, ob der durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz -AmtshilfeRLUmsG-) vom 26.06.2013 neu gefasste § 50d Abs. 10 EStG, nach dessen Satz 2 durch das Sonderbetriebsvermögen veranlasste Aufwendungen für Zwecke der Anwendung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als Teil des Unternehmensgewinns gelten, einen Zusammenhang mit einer geleisteten Sondervergütung erfordert. Einer solchen Umqualifizierung bedarf es unter den Gegebenheiten des Streitfalls nicht, da die Zinszahlungen der Personengesellschaft bereits nach dem DBA-Niederlande 1959 den Vorschriften über Unternehmensgewinne unterfallen. Zudem ist im Streitfall nicht darüber zu entscheiden, ob die Anwendung von § 50d Abs. 10 EStG gemäß § 52 Abs. 59a Satz 10 EStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG in allen Fällen, in denen die Einkommen- und Körperschaftsteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist, dem verfassungsrechtlichen Vertrauensschutzgebot und damit dem Rechtsstaatsgebot des Art.20 Abs. 3 GG genügt.

Die Gesellschafterin übt im Inland eine gewerbliche Tätigkeit durch eine hier gelegene Betriebsstätte aus. Die Betriebsstätten einer Personengesellschaft sind abkommensrechtlich deren Gesellschaftern als eigene zuzurechnen. Dieser Grundsatz gilt für doppelstöckige Personengesellschaften sinngemäß; er führt hier dazu, dass die Betriebsstätten der Untergesellschaft abkommensrechtlich Betriebsstätten der Gesellschafter der Obergesellschaft sind.

Ob die AE CV in den Niederlanden als “open commanditaire vennootschap” wie eine juristische Person der Körperschaftsteuer unterliegt, ist unerheblich. Die Frage, welcher Person bestimmte Einkünfte nach steuerlichen Gesichtspunkten zuzurechnen sind, ist nicht Gegenstand der abkommensrechtlichen Zuordnung des Besteuerungssubstrats. Es handelt sich hierbei vielmehr um eine unilateral eigenständig zu beantwortende Rechtsfrage, die Art. 2 Abs. 2 DBA-Niederlande 1959 dem jeweiligen Anwenderstaat -hier Deutschland- überantwortet. Aufgrund ihrer demnach auch für Zwecke der Abkommensanwendung maßgeblichen Vergleichbarkeit mit einer deutschen Kommanditgesellschaft kann die niederländische AE CV als Obergesellschaft eine von der Untergesellschaft unterhaltene Betriebsstätte vermitteln.

Nach Art. 5 Abs. 2 DBA-Niederlande 1959 sollen der Betriebsstätte diejenigen Einkünfte zugewiesen werden, die sie erzielt hätte, wenn sie sich als selbständiges Unternehmen mit gleichen oder ähnlichen Geschäften unter gleichen oder ähnlichen Bedingungen befasste und Geschäfte wie ein unabhängiges Unternehmen tätigte. Dabei sind die Einkünfte der Betriebsstätte -ähnlich wie dem nach seinem Wortlaut vergleichbaren Art. 7 Abs. 2 Halbsatz 1 OECD-MustAbk 2010- dem Fremdvergleichsgrundsatz (“dealing at arm’s length”) zuzuordnen.

Die Betrachtung der inländischen Betriebsstätte als wirtschaftlich selbständige Einheit bedeutet aber nicht, dass ohne Weiteres auch die der inländischen Betriebsstätte von dem Stammhaus zugeführte Kapitalausstattung ganz oder teilweise als Fremdkapital anzusehen ist und ein entsprechender Zinsaufwand zu fingieren ist. Dies gilt für den Streitfall insbesondere angesichts der Bestimmung in Nr. 6 Satz 2 Halbsatz 2 des Schlussprotokolls zu Art. 5 DBA-Niederlande 1959, wonach Zinsen zwischen den Betriebsstätten desselben Unternehmens mit der Folge unbeachtlich sind, dass -jedenfalls insoweit- eine Fiktion von Leistungsbeziehungen zwischen den Unternehmensteilen ausgeschlossen ist.

Gibt das Stammhaus im Anschluss an eine Kreditaufnahme Beträge an die inländische Betriebsstätte, bedarf es damit stets der Prüfung, ob und inwieweit eine Weitergabe aufgenommener Fremdmittel oder eine Dotation aus eigenen Mitteln der Gesellschaft vorliegt. Dabei kommt der unternehmerischen Entscheidung des Stammhauses besondere Bedeutung zu. Erforderlich ist die Zweckbestimmung für die Belange der Betriebsstätte. Dieser Zuordnungsmaßstab deckt sich im Ergebnis mit der Zurechnung nach Veranlassungsgesichtspunkten, wie sie nach der innerstaatlichen Regelungslage des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG geboten ist. Diese direkte Zuordnung entspricht im Streitfall auch Nr. 6 Satz 1 und Nr. 7 des Schlussprotokolls zu Art. 5 DBA-Niederlande 1959, wonach bei der Ermittlung der aus der Tätigkeit einer Betriebsstätte erzielten Einkünfte grundsätzlich vom Bilanzergebnis der Betriebsstätte auszugehen ist und der Gesamtgewinn eines Unternehmens nur in besonders gelagerten Fällen aufgeteilt werden kann.

Nach diesen Maßstäben sind das negative Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafterin, das zu dem Zweck aufgenommen wurde, der Gesellschafterin die Mittel zu verschaffen, um der Personengesellschaft zu ermöglichen, Kapitaleinlagen und Anteilserwerbe bei ihren Organgesellschaften vorzunehmen, sowie die dafür entstandenen Zinsen der Gesellschafterin ihrer Inlandsbetriebsstätte i.S. von Art. 5 Abs. 1 DBA-Niederlande 1959 zuzuordnen.

Eine möglicherweise anderweitige Zuordnung der Darlehen und des daraus folgenden Zinsaufwands zu einer Betriebsstätte der Gesellschafterin in den Niederlanden scheidet im Streitfall aus. Insbesondere vermittelt die Beteiligung an der (niederländischen) Obergesellschaft der (mittelbaren) Gesellschafterin keine (weitere) Betriebsstätte. Bei dem bloßen Innehaben der Beteiligung an der Gesellschafterin durch die Obergesellschaft handelt es sich bei der abkommensrechtlich gebotenen isolierten Betrachtung nicht um eine unternehmerische Betätigung, welche allein eine Betriebsstätte im abkommensrechtlichen Sinn begründen könnte. Es ist auch nichts dafür ersichtlich oder dargetan, dass die von der (mittelbaren) Gesellschafterin aufgenommenen Darlehen und der daraus folgende Zinsaufwand in einem vorrangigen Veranlassungszusammenhang zu einem von der Obergesellschaft unterhaltenen gewerblichen Unternehmen stünden.

Etwas anderes ergibt sich nicht aus den Urteilen des Bundesfinanzhofs vom 08.09.2010; und vom 17.10.2007. Zwar können danach Rechte oder Vermögenswerte nach dem Maßstab der tatsächlichen funktionalen Zuordnung nur dann zu einer Betriebsstätte gehören, wenn sie aus der Sicht der Personengesellschaft einen Aktivposten bilden. Jedoch betraf dies lediglich die Auslegung des Rückverweises für von der Personengesellschaft geschuldete Lizenzgebühren und Zinsen, nicht hingegen die vorliegend zu beurteilende Finanzierung der Einlage des Gesellschafters (Mitunternehmers).

Bundesfinanzhof, Urteil vom 12. Oktober 2016 – I R 92/12

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Britische Universitätskolleges – und ihre Körperschaftsteuerpflicht in Deutschland https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/britische-universitaetskolleges-und-ihre-koerperschaftsteuerpflicht-in-deutschland-6845?pk_campaign=feed&pk_kwd=britische-universitaetskolleges-und-ihre-koerperschaftsteuerpflicht-in-deutschland Thu, 02 Mar 2017 07:25:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6845  … ]]> Einrichtungen, die ausschließlich ideelle oder altruistische Ziele verfolgen und nicht auf einem Markt in Wettbewerb mit anderen Wirtschaftsteilnehmern auftreten, sind mangels Erwerbszwecks vom unionsrechtlichen Gesellschaftsbegriff des Art. 54 AEUV ausgenommen. Hingegen können vermögensverwaltende Tätigkeiten gemeinnütziger Körperschaften einen Erwerbszweck i.S. des Art. 54 AEUV begründen.

Die formelle Satzungsmäßigkeit nach § 59 AO erfordert hinsichtlich der steuerbegünstigten Zweckverfolgung werden die Begriffe “ausschließlich” und “unmittelbar” in der Satzung nicht ausdrücklich verwendet, dass der Satzungstext und dessen Auslegung wenigstens entsprechende Anhaltspunkte bieten.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall ging es um ein College einer britischen Universität, das vor Jahrhunderten als “immerwährendes Kollegium des Studiums der Wissenschaften, der heiligen Theologie, der Philosophie und der guten Künste” errichtet wurde. Das College ist Eigentümerin eines Wohn- und Geschäftsgrundstücks in Deutschland und erzielte daraus im Streitjahr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Das Finanzamt erließ für das Streitjahr einen Schätzungsbescheid zur Körperschaftsteuer, in dem er von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 375.000 € ausging. Der nach erfolglosem Einspruchsverfahren hiergegen erhobenen Klage des Colleges (der Universität) gab das Finanzgericht Berlin-Brandenburg statt. Auf die Berufung des Finanzamtes hob nun der Bundesfinanzhof das finanzgerichtliche Urteil auf und verwies den Rechtsstreit zur anderweitigen Entscheidung zurück an das Finanzgericht Berlin-Brandenburg, da dessen bisherige Feststellungen zu der persönlichen Körperschaftsteuerpflicht der Universität, zu deren Satzungsbestimmungen sowie zu deren tatsächlicher Geschäftsführung für eine abschließende Entscheidung durch den Bundesfinanzhof nicht ausreichten.

Die Universität erzielte aus ihrem Grundstück in A Vermietungseinkünfte i.S. von § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG), die als inländische Einkünfte gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG grundsätzlich der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht unterfallen. Ob aber die Universität, die dem Recht des Vereinigten Königreichs untersteht, nach ihrer wirtschaftlichen und rechtlichen Struktur ungeachtet einer ggf. nach ausländischem Recht bestehenden Rechtspersönlichkeit- einem deutschen Körperschaftsteuersubjekt entspricht (sog. Typenvergleich) und damit eine beschränkt steuerpflichtige Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S. des § 2 Nr. 1 KStG darstellt, lässt sich anhand der vom Finanzgericht getroffenen Feststellungen nicht beurteilen.

Die für den Typenvergleich erforderliche Feststellung der einschlägigen ausländischen Rechtsnormen sowie die Ermittlung der notwendigen gesellschaftsrechtlichen Merkmale sind Teil der vom Finanzgericht zu klärenden tatsächlichen Rechtsgrundlagen. Erforderlich ist eine Gesamtwürdigung der Einzelumstände. Der BFH kann als Revisionsgericht eine solche Tatsachenwürdigung nur daraufhin überprüfen, ob sie verfahrensfehlerfrei zustande gekommen ist und mit den Denkgesetzen und den allgemeinen Erfahrungssätzen im Einklang steht. Ist das zu bejahen, so ist die Tatsachenwürdigung selbst dann bindend, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich wäre. Eine solche Bindung besteht hingegen nicht, wenn aus den Gründen des angefochtenen Urteils nicht nachvollziehbar ist, aus welchen Tatsachen das Finanzgericht eine Schlussfolgerung tatsächlicher Art ableitet. Hierin liegt ein materiellrechtlicher Fehler, der auch ohne entsprechende Rüge zur Aufhebung des Urteils führt.

Soweit mit der Feststellung des Finanzgerichts, die Universität weise die Rechtsform einer Stiftung englischen Rechts auf, überhaupt eine Vergleichbarkeit zu einer Stiftung des deutschen Zivilrechts oder öffentlichen Rechts angesprochen worden sein soll, wird diese Einschätzung durch die tatsächlichen Feststellungen nicht getragen. Es fehlen tragfähige Feststellungen zu der rechtlichen Struktur der Universität. Dies gilt umso mehr, als es sich bei der Universität angesichts ihrer Gründung im Jahr XXXX- nicht zwingend um ein Gebilde handelt, auf welches die Vorschriften des geltenden geschriebenen oder ungeschriebenen- Stiftungs- oder Gesellschaftsrechts Anwendung finden.

Die Erwägung des Finanzgerichts, aus der Gründungsurkunde ergebe sich, dass die Universität als “immerwährendes Kollegium” errichtet worden sei und diese von einem “ewigen” Bestehen der Universität ausgehe, lässt allenfalls den für eine Vergleichbarkeit zu einer Stiftung des deutschen Rechts nicht hinreichenden- Schluss auf eine unbegrenzte Lebensdauer zu. Zudem kann dieses Merkmal angesichts des im deutschen Recht für die als Mitunternehmerschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG einzustufende offene Handelsgesellschaft und über § 161 Abs. 2 HGB- auch für die Kommanditgesellschaft geltenden § 131 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 HGB, nach dem der Tod eines Gesellschafters nur bei Fehlen einer anderweitigen gesellschaftsvertraglichen Regelung zur Auflösung der Gesellschaft führt, nicht ohne Weiteres für eine Vergleichbarkeit zu einer juristischen Person des deutschen Rechts angeführt werden. Zu weiteren Merkmalen der Universität, welche zu den Eigenschaften einer Stiftung i.S. der §§ 80 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs oder des öffentlichen Rechts korrespondieren könnten, hat das Finanzgericht keine Feststellungen getroffen.

Soweit “wegen der Einzelheiten” ohne nähere Eingrenzung auf die Gründungsurkunde der Universität verwiesen wird, bestimmt dies nicht die Tatsachen, welche das Finanzgericht daraus herangezogen hat. Fehlende tatsächliche Feststellungen können nicht durch allgemeine Bezugnahmen auf Schriftsätze oder andere Unterlagen ersetzt werden. Bei der Verweisung muss der Gegenstand des in Bezug Genommenen hinreichend genau bezeichnet werden.

Zudem lässt sich nach den bisherigen Feststellungen des Finanzgerichts nicht abschließend beurteilen, ob die Universität im Streitjahr gemeinnützig und damit nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG steuerbefreit war. Nach dieser Vorschrift sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 der Abgabenordnung -AO), von der Körperschaftsteuer befreit. Die Steuerbefreiung ist insoweit ausgeschlossen, als wirtschaftliche Geschäftsbetriebe ausgenommen selbst bewirtschaftete Forstbetriebe- unterhalten werden (§ 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 und 3 KStG).

Sämtliche Steuerbefreiungen des § 5 Abs. 1 KStG und damit auch die Befreiung des § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG- gelten gemäß § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG nicht für beschränkt Steuerpflichtige i.S. von § 2 Nr. 1 KStG. Jedoch fallen Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen mit inländischen Einkünften, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben, dann nach der Ausnahmeregelung in § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG in den Anwendungsbereich der Steuerbefreiung des § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, wenn sie nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats der Europäischen Union oder nach den Rechtsvorschriften eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum vom 03.01.1994 in der jeweiligen Fassung Anwendung findet, gegründete Gesellschaften i.S. des Art. 54 AEUV oder des Art. 34 des EWR-Abkommens sind, deren Sitz und Ort der Geschäftsleitung sich innerhalb des Hoheitsgebiets eines dieser Staaten befindet, und mit diesen Staaten ein Amtshilfeabkommen besteht.

Nach Art. 54 AEUV gelten als Gesellschaften die Gesellschaften des bürgerlichen Rechts und des Handelsrechts einschließlich der Genossenschaften und die sonstigen juristischen Personen des öffentlichen und privaten Rechts mit Ausnahme derjenigen, die keinen Erwerbszweck verfolgen. Dies schließt Einrichtungen, die ausschließlich ideelle oder altruistische Ziele verfolgen und nicht auf einem Markt in Wettbewerb mit anderen Wirtschaftsteilnehmern auftreten; vom unionsrechtlichen Gesellschaftsbegriff aus.

Soweit aber im gemeinnützigen Bereich tätige Einrichtungen Güter oder Dienstleistungen, die zur Durchführung ihrer satzungsmäßigen Zwecke erforderlich oder sachdienlich sind, erwerbsorientiert und gegen Entgelt anbieten, stehen sie anderen Wirtschaftsteilnehmern gleich. Vor diesem Hintergrund können auch vermögensverwaltende Tätigkeiten wie im Streitfall die Vermietung von Grundbesitz- ohne unmittelbaren Bezug zu gemeinnützigen Tätigkeiten Erwerbszwecken in diesem Sinne dienen.

Hiergegen kann nicht erfolgreich eingewendet werden, das Merkmal des Erwerbszwecks diene in erster Linie der Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen. Ist für das Vorliegen eines Erwerbszwecks wie sich aus der ausdrücklichen Erwähnung der Genossenschaften in Art. 54 AEUV ergibt- bereits unerheblich, ob die Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht vorgenommen wird, und sind damit die daraus folgenden Wettbewerbsvorteile gegenüber sonstigen mit Gewinnerzielungsabsicht tätigen Marktteilnehmern für die Grundfreiheitsberechtigung unschädlich, muss dies erst recht bei gemeinnützigen Steuersubjekten für eine mögliche Quersubventionierung entgeltlich erbrachter Tätigkeiten durch den (übrigen) steuerbegünstigten Bereich gelten.

Zwar entscheidet der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) nach Art. 267 Satz 1 Buchst. a AEUV im Wege der Vorabentscheidung auch dann über die Auslegung von Unionsrecht, wenn wie im Falle des § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG- auf dessen Inhalt durch das nationale Recht eines Mitgliedstaats verwiesen wird. Der Bundesfinanzhof erachtet die Rechtslage jedoch für eindeutig. Sie entspricht den Aussagen des EuGH, nach denen Einrichtungen, die Güter oder Dienstleistungen anbieten, aufgrund der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit als “Unternehmen” i.S. des Art. 107 Abs. 1 AEUV anzusehen sind, da ihr Angebot ungeachtet einer fehlenden Gewinnerzielungsabsicht- mit dem von Wirtschaftsteilnehmern konkurriert, die den gleichen Zweck verfolgen. Werden gemeinnützig tätige Einrichtungen aufgrund dieser Erwägungen für Zwecke der Beihilfen als staatliche Begünstigungen den übrigen Marktakteuren gleichgestellt, muss dies auch hinsichtlich des durch die Grundfreiheiten gewährten Schutzes gegenüber mitgliedstaatlichen Diskriminierungen und Beschränkungen gelten. Einer Vorlage an den EuGH nach Art. 267 Satz 1 Buchst. a AEUV bedarf es nicht.

Ausgangspunkt und Maßstab der Gemeinnützigkeit ist allein das (innerstaatliche) deutsche Recht, gleichviel, ob die betreffende Körperschaft im In- oder im Ausland ansässig ist. Die Bundesrepublik Deutschland ist auch aus Gründen des Unionsrechts insbesondere der Grundfreiheiten- nicht verpflichtet, den Gemeinnützigkeitsstatus ausländischen Rechts anzuerkennen. Ausgangspunkt und Maßstab ist sonach allein § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG i.V.m. §§ 52 ff. AO.

Nach § 59 AO ist Voraussetzung der Steuervergünstigung, dass sich aus der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt, dass dieser Zweck den Anforderungen der §§ 52 bis 55 AO entspricht, und dass er von der Körperschaft ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird. Gemäß § 60 Abs. 1 Satz 1 AO müssen die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung so genau bestimmt sein, dass bereits aufgrund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für Steuervergünstigungen gegeben sind.

§ 60 Abs. 1 Satz 2 AO i.d.F. des Art. 10 des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19.12 2008, wonach die Satzung die Festlegungen der Mustersatzung (Anlage 1 zu § 60) enthalten muss, ist gemäß Art. 97 § 1f Abs. 2 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung (EGAO) auf Körperschaften anzuwenden, die nach dem 31.12 2008 gegründet werden. Für die im Jahr XXXX errichtete Universität sind damit die in Anlage 1 zu § 60 enthaltenen Festlegungen für die Gewährung von Steuervergünstigungen ohne Bedeutung.

Anhand der vom Finanzgericht getroffenen Feststellungen zur Gründungsurkunde der Universität lässt sich weder beurteilen, ob die Universität gemeinnützige Zwecke verfolgt noch, ob diese ausschließlich und unmittelbar verfolgt werden.

Gemäß § 52 Abs. 1 Satz 1 AO verfolgt eine Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Eine Förderung der Allgemeinheit ist zwar insbesondere in der Förderung von Wissenschaft und Forschung (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO) und der Religion (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) zu sehen. Sie ist jedoch gleichwohl zu versagen, wenn der Kreis der Personen, dem die Förderung zugutekommt, fest abgeschlossen ist, z.B. bei einer Zugehörigkeit zu einer Familie oder der Belegschaft eines Unternehmens oder infolge seiner Abgrenzung, insbesondere nach räumlichen oder beruflichen Merkmalen, dauernd nur klein sein kann (§ 52 Abs. 1 Satz 2 AO).

Das Finanzgericht hat festgestellt, dass die Universität nach ihrer Gründungsurkunde als “immerwährendes Kollegium des Studiums der Wissenschaften, der heiligen Theologie, der Philosophie und der guten Künste” errichtet wurde. Diese Feststellungen lassen eine Aussage dahingehend zu, dass die Universität die Förderung der Wissenschaft und Forschung sowie der Religion i.S. des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 und 2 AO verfolgt. Jedoch ergibt sich aus den Feststellungen des Finanzgerichts weder, dass das aus einehm früheren Jahrhundert stammende Gründungsdokument des Colleges hinsichtlich seiner Zwecksetzungen auch im Streitjahr noch uneingeschränkt Geltung beanspruchte, noch ob es angesichts der vom Finanzgericht darüber hinaus in Bezug genommenen “Statuten”- ausschließliche Grundlage der Verfassung der Universität war. Zudem bleibt sowohl offen, ob sich die Zwecksetzungen der Universität ausschließlich auf das Kollegium beziehen als auch, ob dieses einen im vorgenannten Sinne- fest abgeschlossenen Personenkreis darstellt.

Zwar haben Satzungen und sonstige Verfassungen nicht lediglich den Zweck, die satzungsmäßigen Voraussetzungen der Steuervergünstigungen zu erfüllen. Sie dienen auch und oft sogar vorrangig dazu, die Organisation einer Vereinigung und die Befugnisse ihrer Organe festzulegen, so dass die Verwendung der Begriffe “ausschließlich” und “unmittelbar” in der Satzung zur Erfüllung der gesetzlichen Anforderungen nicht zwingend erforderlich ist. Jedoch ergibt sich wie es § 59 AO erfordert- nur dann aus der Satzung, dass der Zweck ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird, wenn der Satzungstext und dessen Auslegung wenigstens entsprechende Anhaltspunkte bieten.

Diesbezügliche Feststellungen hat das Finanzgericht nicht getroffen. Insbesondere ist die Annahme des Finanzgerichts, der Satzung der Universität könne an keiner Stelle Gegenteiliges entnommen werden, für sich genommen nicht ausreichend. Zudem stellt die nicht eingegrenzte- Bezugnahme auf die weiteren Bestimmungen der Satzung und der Statuten keine ausreichende Tatsachengrundlage für die Folgerung des Finanzgerichts dar.

Auch lässt sich aufgrund der tatrichterlichen Feststellungen nicht beurteilen, ob die Universität die Voraussetzungen, die § 61 Abs. 1 AO für die satzungsmäßige Vermögensbindung (§ 55 Abs. 1 Nr. 4 AO) aufstellt, erfüllt. Aus dem im Jahr XXXX abgefassten Gründungsdokument der Universität ergibt sich insoweit unstreitig- weder der Zweck, für den das Vermögen im Fall der Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft oder bei Wegfall ihres bisherigen Zwecks verwendet werden soll noch eine andere steuerbegünstigte Körperschaft oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts, der das Vermögen für steuerbegünstigte Zwecke übertragen werden soll (§ 55 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 AO).

Nach § 62 AO i.d.F. der Bekanntmachung vom 01.10.2002 -AO a.F.- brauchte bei Betrieben gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts, bei staatlich beaufsichtigten Stiftungen, bei den von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts verwalteten unselbständigen Stiftungen und bei geistlichen Genossenschaften (Orden, Kongregationen) die Vermögensbindung in der Satzung nicht festgelegt zu werden. Durch Art. 10 Nr. 6 des Jahressteuergesetzes 2007 (JStG 2007) wurden staatlich beaufsichtigte Stiftungen von dem Anwendungsbereich des § 62 AO a.F. ausgenommen. Gemäß Art. 97 § 1f Abs. 1 Satz 1 EGAO gilt § 62 AO i.d.F. des JStG 2007 für alle staatlich beaufsichtigten Stiftungen, die nach dem Inkrafttreten dieses Gesetzes, d.h. ab dem 19.12 2006 (vgl. Art.20 Abs. 1 JStG 2007), errichtet werden. Im Umkehrschluss ergibt sich daraus, dass Stiftungen, die vor diesem Datum errichtet wurden, sich grundsätzlich weiterhin auf die Befreiung von der satzungsmäßigen Vermögensbindung des § 62 AO a.F. berufen können.

Der Steuerpflichtige wird grundsätzlich auch dann von den satzungsmäßigen Vermögensbindungserfordernissen suspendiert, wenn er allgemein einer ausländischen staatlichen Aufsicht unterliegt. Es ist aber zu verlangen, dass die ausländische Stiftungsaufsicht den deutschen Aufsichtserfordernissen in ihren wesentlichen materiellen Belangen entspricht. Dies gilt -anders als das Finanzgericht meint- auch im Verhältnis zu anderen Mitgliedstaaten der EU. Mangels eines einheitlichen Stiftungsrechts und insbesondere eines einheitlichen Stiftungsaufsichtsrechts- ergibt sich schon unter Gleichbehandlungsgesichtspunkten die Notwendigkeit, auch der ausländischen Stiftungsaufsicht den inländischen Aufsichtsstandard abzuverlangen. Es ist Sache des Finanzgerichts, den gebotenen Abgleich zwischen den Aufsichtsgesetzen der deutschen Bundesländer einerseits und dem für den Steuerpflichtigen maßgeblichen ausländischen Aufsichtsrecht andererseits vorzunehmen.

Dem genügt die Feststellung des Finanzgerichts, die Universität unterliege als Stiftung englischen Rechts der dortigen Stiftungsaufsicht, nicht. Zum einen ergibt sich hieraus nicht, dass die Universität wie § 62 AO a.F. voraussetzt- einer Stiftung des deutschen Zivilrechts oder des öffentlichen Rechts vergleichbar ist und es sich nicht um eine mitgliedschaftlich organisierte Vereinigung handelt. Zum anderen enthält die Feststellung des Bestehens einer ausländischen Aufsicht weder Aussagen über deren nähere rechtliche Ausgestaltung noch über deren Vergleichbarkeit zu den Aufsichtsregelungen der deutschen Bundesländer. Unerheblich ist dabei die Feststellung des Finanzgerichts, dass sich die Bestimmungen für gemeinnützige Einrichtungen aus dem englischen “Charities Act” sowie den Rechtsfortbildungen des common law ergäben und von der “Charity Commission” überwacht würden, die bezüglich der Universität bisher keine Beanstandungen erhoben habe. Daraus lassen sich weder Aussagen über die nähere Ausgestaltung des für die Universität geltenden ausländischen (steuerlichen) Gemeinnützigkeitsrechts ableiten noch darüber, ob dieses Bestimmungen zur Stiftungsaufsicht enthält, welche denen des innerstaatlichen Rechts entsprechen.

Darüber hinaus ist derzeit vor dem Hintergrund der tatrichterlichen Feststellungen unklar, ob die Universität auch den gesetzlichen Anforderungen an ihre tatsächliche Geschäftsführung genügt (vgl. § 63 AO).

Soweit das Finanzgericht darauf abstellt, ein “auditor” bzw. Wirtschaftsprüfer habe bestätigt, dass die Universität ihr Einkommen und Vermögen ausschließlich für die gemeinnützigen satzungsmäßigen Zwecke verwende, lässt dies weder eine abschließende Beurteilung dahingehend zu, dass die Universität im Streitjahr den Anforderungen des § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO genügt hat. Noch ist daraus ersichtlich, dass die Universität ihre vereinnahmten Mittel zeitnah für ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verwendet hat (vgl. § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO). Schon mangels näherer Feststellungen des Finanzgerichts zu den Maßstäben, an denen sich die erfolgten Prüfungen ausgerichtet haben, kann nicht beurteilt werden, ob der in Bezug genommenen Bestätigung Aussagen über eine Konformität mit den Anforderungen des deutschen Gemeinnützigkeitsrechts entnommen werden können.

Das vorinstanzliche Urteil ist hiernach aufzuheben. Die Sache ist zur erneuten Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen, um die aufgezeigten Feststellungen nachzuholen.

Zur Beantwortung der sich daran etwaig anschließenden Frage, ob wie bei der Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke im Ausland nach § 51 Abs. 2 AO erforderlich- natürliche Personen, die ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes haben, gefördert wurden oder die Tätigkeit der Universität neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland im Ausland beitragen konnte, besteht derzeit ebenso wenig Veranlassung wie zur Beantwortung der Frage, ob der darin enthaltene Inlandsbezug mit Verfassungs- und Unionsrecht vereinbar ist.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. Oktober 2016 – I R 54/14

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Die im Register gelöschte ausländische Gesellschaft – und ihr Vermögen in Deutschland https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/handelsrecht/die-im-register-geloeschte-auslaendische-gesellschaft-und-ihr-vermoegen-in-deutschland-6843?pk_campaign=feed&pk_kwd=die-im-register-geloeschte-auslaendische-gesellschaft-und-ihr-vermoegen-in-deutschland Wed, 22 Feb 2017 07:02:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6843  … ]]> Eine Gesellschaft ausländischen Rechts, die infolge der Löschung im Register ihres Heimatstaates durch eine behördliche Anordnung ihre Rechtsfähigkeit verliert, besteht für ihr in Deutschland belegenes Vermögen als Restgesellschaft fort.

Wenn einzelne Abwicklungsmaßnahmen in Betracht kommen, ist entsprechend § 273 Abs. 4 Satz 1 AktG ein Nachtragsliquidator und nicht entsprechend § 1913 BGB ein Pfleger zu bestellen.

Die Anordnung einer Pflegschaft nach § 1913 BGB scheidet aus, wenn der rechtliche Träger des Vermögens als solcher bekannt ist und nur seine Organe verhindert oder unbekannt sind.

Im hier vom Bundesgerichtshof entschiedenen Fall bedeutete dies: Der rechtliche Träger der auf den Grundstücken lastenden Grundschuld ist nicht unbekannt. Wenn die Betroffene bei Anwendbarkeit des Rechts der Bahamas infolge der Löschung ihre Rechtsfähigkeit verloren hat und damit erloschen war, gilt sie für ihr in Deutschland belegenes Vermögen als fortbestehend. Wenn auf sie dagegen deutsches Recht anwendbar gewesen sein sollte, hätte die von den Beteiligten behauptete Löschung der Betroffenen in den Registern des Staates der Bahamas ebenfalls keine Auswirkung auf ihre Rechtsfähigkeit und ihren Fortbestand.

Die Betroffene gilt für ihr in Deutschland belegenes Vermögen als Restgesellschaft als fortbestehend, wenn auf sie das Recht der Bahamas anwendbar ist und sie infolge der Löschung wegen nicht beglichener Registergebühren ihre Rechtsfähigkeit endgültig verloren hat.

Eine Gesellschaft ausländischen Rechts (hier: eine Limited mit Sitz in Nassau/Bahamas), die infolge der Löschung im Register ihres Heimatstaates durch eine behördliche Anordnung ihre Rechtsfähigkeit verliert, besteht für ihr in Deutschland belegenes Vermögen als Restgesellschaft fort.

Ein Rechtsträger, der in seinem Heimatstaat infolge staatlicher Zwangseingriffe untergegangen ist, lebt hinsichtlich seines von Zwangsmaßnahmen nicht berührten Vermögens außerhalb seines Heimatstaates weiter, und sei es auch nur zum Zwecke der Liquidation. Das im Ausland belegene Vermögen wird nicht herrenlos, sondern gehört nach wie vor dem im Interesse der Gesellschafter wie auch der Gläubiger als Restgesellschaft weiterbestehenden Rechtsträger, selbst wenn dieser nach dem Recht seines Heimatstaates erloschen ist.

Diese ursprünglich zu Fallgestaltungen staatlicher Enteignungen entwickelten Grundsätze der Rest- und Spaltgesellschaft sind auf im Ausland infolge einer behördlicher Anordnung gelöschte Gesellschaften übertragbar. Auch hier stehen einer Behandlung als herrenlose oder rechtsträgerlose Vermögensmasse die Interessen der bisherigen Vermögensinhaber, aber auch der potenziellen Gesellschaftsgläubiger entgegen.

Für eine danach bestehende Restgesellschaft kann auch ein Vertretungsorgan bestimmt werden. Wenn einzelne Abwicklungsmaßnahmen in Betracht kommen, ist entsprechend § 273 Abs. 4 Satz 1 AktG ein Nachtragsliquidator zu bestellen.

Eine im Inland entstandene Restgesellschaft ist grundsätzlich nach deutschem Recht zu beurteilen, insbesondere auch abzuwickeln und umzugründen. Zu ihrer Vertretung im Rechtsverkehr sind die Organe der im Ausland untergegangenen Gesellschaft nicht mehr befugt, wenn mit dem Erlöschen der Gesellschaft die Funktion der Organe und infolgedessen auch deren Vertretungsmacht endete.

Die Organe einer Restgesellschaft sind gesellschaftsrechtlich zu bestimmen. Dabei ist zu beachten, dass sich der als Restgesellschaft im Inland fortbestehende Rechtsträger in einer Ausnahmesituation befindet, die es rechtfertigt, vorrangig an praktischen Bedürfnissen gemessene Lösungen als wirksam zu behandeln. Selbst wenn sie unter gewöhnlichen Verhältnissen nicht in Betracht kämen, soll damit der Restgesellschaft die Möglichkeit eröffnet werden, die ihr noch verbliebenen Funktionen und Aufgaben sachgerecht wahrnehmen zu können.

Zur Bewältigung von Abwicklungsmaßnahmen bei ursprünglich körperschaftlich strukturierten Gesellschaften ist die Bestellung eines Nachtragsliquidators sachgerecht. Damit lassen sich die Interessen der Beteiligten, der Gesellschaft wie auch potenzieller Gläubiger ausreichend wahren, ohne das Bedürfnis nach einer praktikablen Vorgehensweise zu vernachlässigen. In der vorliegenden Fallgestaltung, wie sie nach dem Vortrag der Beteiligten zu unterstellen ist, dient die Restgesellschaft allein dazu, die rechtliche Klärung über den Fortbestand einer zu ihren Gunsten eingetragenen Grundschuld herbeizuführen. Der Betrieb der Gesellschaft im Übrigen war bereits langjährig eingestellt und auch organisatorisch existierte sie nicht mehr.

Soweit wie hier nur einzelne Abwicklungsmaßnahmen in Betracht kommen, ist § 273 Abs. 4 Satz 1 AktG entsprechend heranzuziehen. Sind keine anderweitigen Anhaltspunkte vorhanden, ist für die Bestellung des Nachtragsliquidators dasjenige Amtsgericht örtlich zuständig, in dessen Bezirk sich das Vermögensrecht befindet.

Anders wäre dies, wenn auf die Betroffene als werbende Gesellschaft deutsches Recht anwendbar wäre. Bei einer Einordnung der Betroffenen in die gesellschaftsrechtlichen Rechtsformen nach deutschem Recht käme der von den Beteiligten behaupteten Löschung der Betroffenen in den Registern des Staates der Bahamas keine Wirkung für die Rechtsfähigkeit und den Fortbestand zu. Die Vertretung im Rechtsverkehr wäre vielmehr aus der gesellschaftsrechtlichen Einordnung der Betroffenen nach deutschem Recht zu bestimmen.

Bei einer Gesellschaft, die wie vorliegend nach dem Vortrag der Beteiligten in einem Drittstaat gegründet worden sein soll, der weder der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum angehört noch aufgrund von Verträgen hinsichtlich der Niederlassungsfreiheit gleichgestellt ist, beurteilt sich das Gesellschaftsstatut nach den allgemeinen Regeln des deutschen internationalen Privatrechts, denen zufolge für die Rechtsfähigkeit einer Gesellschaft das Recht des Staates maßgeblich ist, in dem die Gesellschaft ihren tatsächlichen Verwaltungssitz hat.

Sollte sich der tatsächliche Verwaltungssitz der Betroffenen zuletzt in Deutschland befunden haben, wäre die Rechtsfähigkeit der Betroffenen als in einem Drittstaat gegründeter Gesellschaft und daraus folgend auch ihre Vertretung im Rechtsverkehr nach deutschem Recht zu beurteilen. Der Staat der Bahamas gehört weder zur Europäischen Union bzw. zum Europäischen Wirtschaftsraum noch bestehen völkerrechtliche Verträge, denen zufolge eine nach dem Recht des Staates der Bahamas gegründete Gesellschaft mit Verwaltungssitz in Deutschland gleichwohl nach dem Recht ihres Gründungsstaates zu behandeln wäre. Um als Gesellschaft mit beschränkter Haftung rechtsfähig zu sein, hätte die Betroffene im deutschen Handelsregister eingetragen sein müssen. Je nach Ausgestaltung der gesellschaftlichen Organisationsverhältnisse kann eine in einem Drittstaat gegründete Gesellschaft mit tatsächlichem Verwaltungssitz in Deutschland auch ohne Eintragung im deutschen Handelsregister als rechtsfähige Personengesellschaft, im Fall des Betriebs eines Handelsgewerbes typischerweise als offene Handelsgesellschaft, oder ohne einen solchen als Gesellschaft bürgerlichen Rechts, zu behandeln sein. Sollte es an einer gesellschafterlichen Verbundenheit mehrerer Personen fehlen, kommt ein einzelkaufmännisches Unternehmen in individueller Trägerschaft in Betracht.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 22. November 2016 – II ZB 19/15

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Der ausländische Führerschein https://www.aussenwirtschaftslupe.de/allgemeines/der-auslaendische-fuehrerschein-6841?pk_campaign=feed&pk_kwd=der-auslaendische-fuehrerschein Fri, 17 Feb 2017 07:12:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6841  … ]]> Ein Betriebsleiter, der einen ausländischen Fahrer einstellt, hat zu prüfen, ob der Betreffende eine in Deutschland gültige Fahrerlaubnis besitzt.

Mit dieser Begründung hat das Amtsgericht München in dem hier vorliegenden Fall einen Betriebsleiter einer Bäckerei zu einer Geldstrafe von 50 Tagessätzen zu je 25 Euro verurteilt. Der 26-jährige Mann war als alleiniger verantwortlicher Betriebsleiter in der Bäckerei seiner Schwester tätig, die als Gewerbe- und Betriebsinhaberin eingetragen war. Für den zum Betrieb gehörenden Lkw, mit dem Backwaren ausgefahren wurden, ist ein Fahrer mit katarischer Fahrerlaubnis eingestellt worden. Eine Überprüfung, ob eine ausreichende Fahrerlaubnis für Deutschland vorhanden ist, hat es nicht gegeben. Da der Fahrer zum Zeitpunkt der Kontrolle länger als 6 Monaten seinen Wohnsitz in Deutschland hatte, war er mit der katarischen Fahrerlaubnis nicht mehr zum Führen von Kraftfahrzeugen auf dem Gebiet der Bundesrepublik Deutschland berechtigt. Dem Argument des Betriebsleiters, er hätte nicht wissen können, dass die katarische Fahrerlaubnis in Deutschland nicht gilt, hat sich das Amtsgericht München nicht angeschlossen:

In seiner Urteilsbegründung hat das Amtsgericht München ausgeführt, dass der Betriebsleiter sich zwar hat den Führerschein vorlegen lassen, aber er hat sich weder erkundigt, ob der betreffende Führerschein mit der hiesigen Fahrerlaubnisvoraussetzung des C 1 übereinstimmt noch ob die katarische Fahrerlaubnis hier gültig ist. Er hätte sich informieren müssen, ob der Fahrer am konkreten Tattag mit dem Firmen-Lkw zum Transport auf öffentlichen Straßen zugelassen werden darf. Dazu hätte es Rückfragen beim Landratsamt oder einem Automobilverband bedarf. Das Amtsgericht München hat deutlich zum Ausdruck gebracht, dass Fahrzeughalter, die einem Dritten die Führung ihres Kraftfahrzeugs ermöglichen, vorher prüfen müssen, ob der Dritte im Besitz der erforderlichen Fahrerlaubnis ist. Bezüglich der zu beachtenden Sorgfaltspflicht sind dabei strenge Anforderungen zu stellen. So das insbesondere im Fall von ausländischen Fahrerlaubnissen die Gültigkeit dieser Erlaubnis in Deutschland geklärt werden muss.

Die Verurteilung zu einer Geldstrafe von 50 Tagessätzen zu je 25 Euro ist vom Amtsgericht München getroffen worden. Ob z.B. ein Anwalt für Strafrecht in Berlin ein anderes Urteil erreicht hätte, ist reine Spekulation. Allerdings ist in jedem Fall die erfahrene und sachkundige Unterstützung eines Rechtsanwalts sinnvoll. Für einen Angeklagten ist die Gerichtsverhandlung und das Verfahren nicht alltäglich und sorgt entsprechend für Aufregung und Stress. Dagegen zählt für einen Rechtsanwalts der Auftritt vor Gericht zu seinem Beruf. Darüber hinaus besitzt ein Fachanwalt die nötige Kompetenz, seinem Mandanten während des gesamten Verfahrens beizustehen.

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Expansion ins Ausland – und die Personalentwicklung https://www.aussenwirtschaftslupe.de/aussenwirtschaft/expansion-ins-ausland-und-die-personalentwicklung-6833?pk_campaign=feed&pk_kwd=expansion-ins-ausland-und-die-personalentwicklung Fri, 17 Feb 2017 07:11:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6833  … ]]> Zur strategischen Unterstützung bei Auslandsprojekten dient seit dem 1. Januar 2017 eine neue Geschäftsstelle “Strategische Auslandsprojekte”, die in der Außenwirtschaftsabteilung des Bundeswirtschaftsministeriums angesiedelt ist.

Wie das Bundeswirtschaftsministerium mitgeteilt hat, soll u.a. damit die bisherige Außenwirtschaftsförderung noch verbessert werden. Besonders bei Großprojekten im Ausland haben nach Meinung des Ministeriums die deutschen Anbieter zunehmend mit Wettbewerbsnachteilen zu kämpfen, die dadurch entstehen, dass Mitbewerber aus Drittstaaten gehäuft mit systematischer politischer Unterstützung und umfassenden Finanzierungsangeboten aufwarten. Durch das im Oktober 2016 beschlossene Eckpunktepapier “Neue Impulse für den internationalen Wettbewerb um strategische Großprojekte – Chancen für Deutschland verbessern” soll sich die Wettbewerbssituation von deutschen Unternehmen im Ausland merklich positiv entwickeln.

Gerade für Mittelständler sind die Fördermaßnahmen gedacht, damit deren Unternehmensaktivitäten in Sachen Export eine gezielte Unterstützung erfahren. Neben konkreten Kontakten zu internationalen Geschäftspartnern werden auch Leistungsschauen wie z.B. Fach-Messen im Ausland angeboten, die den Unternehmen eine Präsentation ihrer Dienstleistungen bzw. Produkte vor einem speziellen fachkundigem Publikum möglich machen.

Kommt es aufgrund dieser Maßnahmen zu vielversprechenden Geschäftsbeziehungen, bleibt auf lange Sicht eine Expansion des Unternehmens – vielleicht sogar mit Tochterfirmen im Ausland – nicht aus. Auf jeden Fall zieht ein Wachstum des Unternehmens auch einen vermehrten Bedarf an Mitarbeitern nach sich. Denn an die Produktionssteigerung muss der Personalbedarf angepasst und deren Leistung verbessert werden.
Passende Lösungen bieten Talent-Management-Systeme für die Personalentwicklung. Mit zum wichtigsten Kapital zählen die richtigen Mitarbeiter. Es müssen nicht nur neue “passende” Mitarbeiter gefunden werden, sondern der bereits vorhandene Mitarbeiterstab muss den neuen Anforderungen gerecht werden. Die Förderung und Weiterbildung von Mitarbeitern ist dabei unverzichtbar. Eine gute Personalentwicklung ist kein Zufall und stellt hohe Anforderungen an den Unternehmer. Da ist es durchaus sinnvoll, sich durch eine effiziente Talentmanagement-Software unterstützen zu lassen. Abgestimmt auf das jeweilige Unternehmen kann sich der Firmenchef bzw. der Personalverantwortliche genau der Module bedienen, die der Situation seines Unternehmens gerecht werden. Ob es um die Einstellung oder ein erstes Gespräch mit einem Bewerber geht, oder ob frühzeitig die Förderung der eigenen Mitarbeiter zur Durchführung von zukünftigen neuen Aufgaben im Rahmen einer internationalen Geschäftsbeziehung angestoßen werden soll, eine umfassende Personalverwaltung mit Hilfe der passenden Software erleichtert ein effektiveres Arbeiten.

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Nichtabziehbare Betriebsausgaben auf edie Gewinnanteile ausländischer Beteiligungen https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/aussensteuer/nichtabziehbare-betriebsausgaben-auf-edie-gewinnanteile-auslaendischer-beteiligungen-6831?pk_campaign=feed&pk_kwd=nichtabziehbare-betriebsausgaben-auf-edie-gewinnanteile-auslaendischer-beteiligungen Fri, 03 Feb 2017 07:30:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6831  … ]]> Von den nach § 8b Abs. 1 KStG bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz gebliebenen Gewinnanteilen aus Anteilen an ausländischen (hier: chinesischen und türkischen) Kapitalgesellschaften gelten 5% als Ausgaben, die nach § 8b Abs. 5 KStG nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen.

Nach § 8b Abs. 1 KStG bleiben Bezüge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG bei der Ermittlung des Einkommens einer Körperschaft außer Ansatz. Das Gesetz unterscheidet dabei nicht, ob diese Bezüge von inländischen oder ausländischen Körperschaften geleistet werden. Voraussetzung ist lediglich, dass es sich um solche i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG handelt. Damit gilt § 8b Abs. 1 KStG auch für Gewinnausschüttungen ausländischer Gesellschaften an inländische Körperschaften. Die gleiche Rechtsfolge ergibt sich bei Anwendung des sog. abkommensrechtlichen Schachtelprivilegs. Nach Maßgabe von Art. 24 Abs. 2 Buchst. a Satz 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Volksrepublik China zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen vom 10.06.1985 -DBA-China- sowie von Art. 23 Abs. 1 Buchst. a Satz 2 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Türkei zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen vom 16.04.1985 -DBA-Türkei 1985- bzw. -für das Streitjahr 2011- von Art. 22 Abs. 2 Buchst. a Satz 2 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Türkei zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen vom 19.09.2011 -DBA-Türkei 2011- werden “Dividenden” bzw. “Einkünfte aus Dividenden” bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen der jeweiligen Vorschrift von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen.

Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreits ist somit die Frage, ob die Hinzurechnung von nichtabziehbaren Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG zu unterbleiben hat, weil die von den ausländischen Kapitalgesellschaften gezahlten Dividenden (auch) nach dem sog. abkommensrechtlichen Schachtelprivileg von der Besteuerung auszunehmen sind, mithin § 8b KStG verdrängt wird und damit auch dessen Abs. 5 nicht zur Anwendung kommt. Dies ist indes zu verneinen.

Wie der Bundesfinanzhof in seinen Urteilen vom 14.01.2009; und vom 23.06.2010 entschieden hat, stehen das sog. nationale Schachtelprivileg des § 8b Abs. 1 KStG einerseits und das sog. abkommensrechtliche Schachtelprivileg andererseits im Ausgangspunkt selbständig nebeneinander und schließen einander nicht aus. Gleichwohl läuft die abkommensrechtliche Freistellung in ihrer Wirkung gemeinhin leer. Denn zum einen stellt § 8b Abs. 1 KStG im Grundsatz keine Anforderungen an die Beteiligungsverhältnisse (erst ab dem Veranlagungszeitraum 2013 ergibt sich aus Abs. 4 der Vorschrift die Steuerpflicht für Bezüge aus sog. Streubesitzbeteiligungen), während das abkommensrechtliche Schachtelprivileg in aller Regel einschränkende tatbestandliche Voraussetzungen, im Falle des DBA-China sowie des DBA-Türkei 1985 eine Mindestbeteiligungsquote von 10 v.H. des Kapitals bzw. der stimmberechtigten Anteile, im Falle des DBA-Türkei 2011 neben weiteren einschränkenden Voraussetzungen eine Mindestbeteiligungsquote von 25 v.H. des Kapitals, enthält. Zum anderen gelangt das abkommensrechtliche Schachtelprivileg regelungssystematisch nur dann zur Anwendung, wenn sich die nämliche Rechtsfolge der “Freistellung” nicht bereits aus nationalem Recht ergibt. Die (Tatbestands-)Konkurrenz beider Regelungen ist somit regelmäßig zu Lasten des abkommensrechtlichen Schachtelprivilegs aufzulösen.

In diesem Sinne ist auch im vorliegenden Streitfall zu entscheiden: Die an die GmbH ausgeschütteten Gewinnanteile aus den Beteiligungen an der chinesischen und der türkischen Kapitalgesellschaft sind bei der Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb gemäß § 8b Abs. 1 KStG außer Ansatz geblieben. Dessen Tatbestandsvoraussetzungen sind -was unter den Beteiligten unstreitig ist- erfüllt.

Ausführungen des Bundesfinanzhofs zu der -von der Revision (weiter) aufgeworfenen- Frage, ob die Hinzurechnung von nichtabziehbaren Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG auch zu erfolgen hat, wenn die unilaterale Freistellung nach § 8b Abs. 1 KStG vom bilateralen Abkommensprivileg verdrängt würde, erübrigen sich demnach im Streitfall.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 22. September 2016 – I R 29/15

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Kriegswaffen – und die Verabredung einer Vermittlung ins Ausland https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/ausfuhr/kriegswaffen-und-die-verabredung-einer-vermittlung-ins-ausland-6829?pk_campaign=feed&pk_kwd=kriegswaffen-und-die-verabredung-einer-vermittlung-ins-ausland Tue, 17 Jan 2017 07:20:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6829  … ]]> Handlungen, die auf die Vermittlung eines Auslandsgeschäfts über Kriegswaffen zielen, haben das Versuchsstadium noch nicht erreicht, wenn noch kein bindendes Vertragsangebot über die Lieferung vorliegt, das alle wesentlichen für einen Vertragsschluss notwendigen Angaben enthält.

Allerdings kann hierin bereits eine Verabredung im Sinne des § 30 Abs. 2 StGB liegen, dieses Verbrechen zu begehen. Hierzu müssen die Mittäter hatten in zumindest stillschweigender Übereinkunft den unbedingten Entschluss gefasst, als Mittäter (§ 25 Abs. 2 StGB) den in den wesentlichen Grundzügen bereits konkretisierten Kaufvertrag über die Kampfflugzeuge zu vermitteln.

Dem Entschluss zu einer mittäterschaftlichen Tatbegehung steht nicht entgegen, dass der eine Mittäter mehr dem Lager der Verkäufer zuzuordnen ist, während der andere im Lager des Käufers steht.

Zwar ist für den Betäubungsmittelhandel in der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs anerkannt, dass sich das Zusammenwirken des Veräußerers und des Erwerbers nicht als Mittäterschaft, sondern als selbständige Täterschaft darstellt. Diese Beurteilung ist darin begründet, dass beide sich als Geschäftspartner gegenüberstehen und gegensätzliche Interessen verfolgen, so dass ihr gemeinsames Tätigwerden allein durch die Art der Deliktsverwirklichung vorgegeben ist.

Auf die hier zu beurteilende Fallkonstellation kann dieser Rechtsgedanke indes nicht übertragen werden. Die beiden Vermittler verfolgten gerade keine gegensätzlichen Interessen; vielmehr war ihr gemeinschaftliches Handeln von einem gleichlaufenden Provisionsinteresse bestimmt.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 15. November 2016 – 3 StR 368/16

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Die USt-Id-Nr. in der innergemeinschaftliche Lieferung – und der Vertrauensschutz des Lieferanten https://www.aussenwirtschaftslupe.de/steuern/umsatzsteuer/die-ust-id-nr-in-der-innergemeinschaftliche-lieferung-und-der-vertrauensschutz-des-lieferanten-6827?pk_campaign=feed&pk_kwd=die-ust-id-nr-in-der-innergemeinschaftliche-lieferung-und-der-vertrauensschutz-des-lieferanten Fri, 13 Jan 2017 07:05:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6827  … ]]> Das BZSt bestätigt auf Anfrage dem Unternehmer i.S. des § 2 UStG die Gültigkeit einer USt-Id-Nr. sowie den Namen und die Anschrift der Person, der die USt-Id-Nr. von einem anderen Mitgliedstaat erteilt wurde.

Die USt-Id-Nr. (§ 27a UStG) bzw. die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer (Art. 214 der Richtlinie des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG) sind zwar keine materiell-rechtlichen Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung, sie erlangen aber Bedeutung für die Steuerfreiheit aufgrund des Beleg- und Buchnachweises (§ 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV) sowie für die Steuerfreiheit aufgrund Vertrauensschutzes (§ 6a Abs. 4 UStG).

Die USt-Id-Nr. des Abnehmers (§ 17c Abs. 1 Satz 1 UStDV) ist Teil des vom Unternehmer zu führenden Buchnachweises. Aufzuzeichnen ist die richtige USt-Id-Nr. des wirklichen Abnehmers; diese muss im Zeitpunkt der Lieferung noch gültig sein. Im Streitfall hat die Klägerin zwar die bei Lieferung noch gültige USt-Id-Nr. des MP aufgezeichnet. Da es sich aber bei dieser Firma -was unstrittig ist- um keinen Unternehmer handelt, entfällt die Beweiskraft dieser buchmäßigen Aufzeichnung. Es kann daher insoweit nicht zu einer Inanspruchnahme der Steuerfreiheit auf formeller Beweisgrundlage kommen.

Die Steuerfreiheit aufgrund Vertrauensschutzes nach § 6a Abs. 4 UStG setzt u.a. voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachgekommen ist. Maßgeblich hierfür ist die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Dafür genügt die Aufzeichnung einer im Zeitpunkt der Lieferung gültigen USt-Id-Nr. des Abnehmers, sodass die -im Streitfall erfolgte- rückwirkende Löschung dieser USt-Id-Nr. nach Ausführung der Lieferung nicht zulasten des gutgläubigen Lieferers berücksichtigt werden kann. Denn es widerspräche dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, den Verkäufer allein deshalb zur Mehrwertsteuer heranzuziehen, weil die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers rückwirkend aus dem Register gelöscht wurde.

Selbst wenn ganz erhebliche und auf den ersten Blick erkennbare Unterschiede hinsichtlich der Unterschrift auf den Abholbelegen für drei PKW und dem Reisepass vorhanden sind und diese Abweichungen allein oder zusammen mit den verschiedenen Angaben der Klägerin über den Abholvorgang für die vier am 31.08.2010 verkauften PKW geeignet wären, Zweifel hinsichtlich der Person des tatsächlichen Abnehmers und der unternehmerischen Verwendung der verkauften PKW im übrigen Gemeinschaftsgebiet zu begründen, sind keinerlei Anhaltspunkte dafür festgestellt, dass die Klägerin bereits bei dem davor liegenden Verkauf vom 18.08.2010 und dem danach erfolgten Verkauf vom 23.10.2010 die Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht beachtet hätte. Die bloße Vermutung, dass die Geschehnisse am 31.08.2010 zwischen der Klägerin und MP “möglicherweise” bereits am 18.08.2010 abgesprochen worden seien, ist jedenfalls nicht ausreichend, um einem Steuerpflichtigen den aufgrund der seinerzeit gültigen USt-Id-Nr. bestehenden Vertrauensschutz auch für solche Lieferungen zu versagen, in denen zu besonderer Sorgfalt veranlassende Umstände weder festgestellt noch offensichtlich sind.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 2. November 2016 – V B 72/16

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Zollschulden – und die abgelehnte Eröffnung des Insolvenzverfahrens https://www.aussenwirtschaftslupe.de/recht/zoll/zollschulden-und-die-abgelehnte-eroeffnung-des-insolvenzverfahrens-6825?pk_campaign=feed&pk_kwd=zollschulden-und-die-abgelehnte-eroeffnung-des-insolvenzverfahrens Wed, 11 Jan 2017 07:03:00 +0000 http://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6825  … ]]> Durch die Ablehnung eines Antrages auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Zollschuldners erlischt die Zollschuld gemäß Artikel 233 ZK nicht.

Das Erlöschen einer Zollschuld ist seit dem 01.05.2016 in Artikel 124 UZK geregelt und gilt über § 21 Abs. 2 UStG auch für die Einfuhrumsatzsteuer, so dass § 47 AO insoweit verdrängt wird. Im hier entschiedenen Fall galt zum Zeitpunkt der Abgabenentstehung noch Artikel 233 ZK. Beide Vorschriften fingieren das Erlöschen der Zollschuld u. a. im Falle der gerichtlich festgestellten Zahlungsunfähigkeit des Schuldners.

Die Auflösung der GmbH infolge der Abweisung des Antrages auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse führt im Streitfall nicht zu einem Erlöschen der Einfuhrabgabenschuld, denn die hierin dokumentierte gerichtliche Feststellung der Zahlungsunfähigkeit der GmbH stellt wegen der Ausrichtung des deutschen Insolvenzverfahrens grundsätzlich keinen Erlöschenstatbestand dar.

Erst wenn es zur Restschuldbefreiung gemäß §§ 286 ff. InsO kommt und wenn nach Beendigung des Insolvenzverfahrens gerichtlich festgestellt wird, kann die Erfüllung der Zollschuld nicht mehr durchgesetzt werden.

Finanzgericht Mecklenburg -Vorpommern, Urteil vom 19. Oktober 2016 – 3 K 86/13

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Länderüberschreitende Audits zur Zertifizierung https://www.aussenwirtschaftslupe.de/aussenwirtschaft/laenderueberschreitende-audits-zur-zertifizierung-6822?pk_campaign=feed&pk_kwd=laenderueberschreitende-audits-zur-zertifizierung Wed, 28 Dec 2016 07:02:00 +0000 https://www.aussenwirtschaftslupe.de/?p=6822  … ]]> Die Bestätigung durch eine neutrale Stelle oder durch gegenseitige Audits, das sich ein Unternehmen an bestimmte Standards und Vorgaben hält, ist in der globalen Wirtschaft ein zuverlässiges Instrument, mit dessen Hilfe einerseits die Prozesskette in Gang gehalten wird, das aber auch andrerseits eine Legitimation gegenüber dem Endverbraucher darstellen kann.

Im Inland ein zertifiziertes Partnerunternehmen von Zeit zu Zeit auf die Einhaltung der Vorgaben hin zu überprüfen, ist vor allem dann einfach, wenn dessen Verfahren und eventuelle Beschaffungsmaßnahmen, etwa Rohstoffeinkauf, gleichermaßen im Inland erfolgen.

Wesentlich schwieriger wird es, wenn sich das Partnerunternehmen im Ausland befindet, wobei die Schweiz oder Österreich aufgrund der überwiegenden Gleichsprachigkeit und der kulturellen Verwandtschaft Ausnahmen bilden. Gerade die Sprache ist bei tiefer gehenden Audits im Rahmen der ISO 9000 ff nicht selten ein Problem. Sicherlich sprechen die örtlichen Führungskräfte in der Regel Englisch, allerdings kann sich dass auf einer tieferen Beschäftigungsebene ändern. Ein gründliches Audit bedeutet jedoch den umfassenden Einstieg in die verschiedenen Prozesse und ebenso die Prüfung der Mitarbeiter, ob diese den Gedanken der Zertifizierung verstanden haben. Nicht selten, das kann auch Unternehmen im Inland betreffen, wird das Qualitätsmanagement zur reinen Chefsache erklärt und nicht hinreichend auf allen personellen Ebenen verinnerlicht. Wenn dann noch sprachliche Barrieren auftreten, die es nicht ermöglichen, einen Mitarbeiter auf seine Tätigkeit hin zu befragen, kann das Audit unbefriedigend sein. In der Regel stehen in solchen Fällen meist englischsprachige Mitarbeiter des auditierten Unternehmens zur Seite, um Dolmetscherdienste zu leisten. Wobei das nicht unbedingt immer die perfekte Lösung ist, da einerseits komplexe Arbeitsgänge durch fehlende Fachkenntnis des Dolmetschers nicht hinreichend erklärt werden und andrerseits die Übersetzung abgefälscht sein kann, um Schwächen oder Mängel zu überdecken. Dagegen ist im Grunde nicht viel zu machen, es sei denn die jeweilige Auditorengruppe beschäftigt einen eigenen Dolmetscher, aber auch dann muss dies nicht heißen, das dieser die Erklärungen der Mitarbeiter richtig übersetzt.

Dieses Problem haben im Übrigen nicht allein deutsche Unternehmen, die im Ausland ein Partneraudit durchführen. Umgekehrt geht es ausländischen Unternehmen ähnlich.

Normalerweise sind jedoch Prozesse, die den Anforderungen beispielsweise nach ISO 9001 entsprechen, weitestgehend auch ohne Kenntnis der Landessprache erkennbar, da sie auf einer dem jeweiligen Verfahren erkennbaren Logik aufbauen. Aufgrund vieler europäischer oder internationaler Standards, die weltweit Gültigkeit besitzen und an denen sich Auditoren orientieren können, sind auch Abweichungen schnell erkennbar, beispielsweise in der Lagerung und Handhabung von Gefahrstoffen.

Im Idealfall wird das Zertifizierungsaudit wie auch die Prüfungen zur Rezertifizierung von externen Unternehmen wie bmTRada.de durchgeführt, die über weltweite Dependancen verfügen. Dann klappt es meist auch mit der Sprache.

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