Steuerfreiheit für Offshore-Unternehmen und der EU-Binnenmarkt

Eine Steu­er­re­ge­lung, die so kon­zi­piert ist, dass Off­shore-Unter­neh­men der Besteue­rung ent­ge­hen, stellt nach einem aktu­el­len Urteil des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on eine mit dem Bin­nen­markt unver­ein­ba­re staat­li­che Bei­hil­fe dar. Daher hob der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on nun ein Urteil des Gerichts der Euro­päi­schen Uni­on auf und bestä­tigt die Ent­schei­dung der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on, die es dem Ver­ei­nig­ten König­reich unter­sagt, das Vor­ha­ben von 2002 zur Reform der Kör­per­schaft­steu­er in Gibral­tar durch­zu­füh­ren.

Steuerfreiheit für Offshore-Unternehmen und der EU-Binnenmarkt

Im August 2002 mel­de­te das Ver­ei­nig­te König­reich bei der Kom­mis­si­on die beab­sich­tig­te Kör­per­schaft­steu­er­re­form der Regie­rung von Gibral­tar an. Die Reform, um die es in den vor­lie­gen­den Rechts­sa­chen geht, ist jedoch nicht in Kraft getre­ten. Die­se Reform umfass­te ins­be­son­de­re die Auf­he­bung des alten Steu­er­sys­tems und die Ein­füh­rung von drei Steu­ern, die für alle Unter­neh­men in Gibral­tar gel­ten soll­ten: eine Ein­tra­gungs­ge­bühr für Unter­neh­men, eine Lohn­sum­men­steu­er und eine Gewer­be­grund­be­nut­zungs­steu­er (busi­ness pro­per­ty occup­a­ti­on tax, BPOT), wobei für die bei­den letzt­ge­nann­ten Steu­ern eine Ober­gren­ze von 15 % der Gewin­ne gel­ten soll­te.

Die Euro­päi­sche Kom­mis­si­on ent­schied im Jahr 20041, dass die ange­mel­de­ten Vor­schlä­ge zur Reform des Kör­per­schaft­steu­er­sys­tems in Gibral­tar eine staat­li­che Bei­hil­fe­re­ge­lung dar­stell­ten, die mit dem Gemein­sa­men Markt unver­ein­bar sei, und dass die­se Vor­schlä­ge daher nicht umge­setzt wer­den dürf­ten. Die Kom­mis­si­on stell­te fest, dass drei Bestand­tei­le der Steu­er­re­form mate­ri­ell selek­tiv sei­en:

  1. die Vor­aus­set­zung der Gewinn­erzie­lung durch die Unter­neh­men als Grund­la­ge für die Lohn­sum­men­steu­er und die BPOT, da die­se Vor­aus­set­zung Unter­neh­men begüns­ti­ge, die kei­ne Gewin­ne erziel­ten,
  2. die für die Lohn­sum­men­steu­er und die BPOT gel­ten­de Ober­gren­ze von 15 % der Gewin­ne, da die­se Ober­gren­ze die Unter­neh­men begüns­ti­ge, die in dem betref­fen­den Steu­er­jahr im Ver­hält­nis zur Zahl ihrer Mit­ar­bei­ter und zur Nut­zung von Geschäfts­räu­men nied­ri­ge Gewin­ne erziel­ten,
  3. die Lohn­sum­men­steu­er und die BPOT, da die­se bei­den Steu­ern ihrem Wesen nach „Off­shore-Unter­neh­men“ begüns­tig­ten, die in Gibral­tar nicht tat­säch­lich phy­sisch prä­sent und daher nicht kör­per­schaft­steu­er­pflich­tig sei­en. Außer­dem sei die geplan­te Reform regio­nal selek­tiv, da sie ein Sys­tem vor­se­he, nach dem Unter­neh­men in Gibral­tar all­ge­mein nied­ri­ger besteu­ert wür­den als Unter­neh­men im Ver­ei­nig­ten König­reich.

Auf die Kla­gen der Regie­rung von Gibral­tar und des Ver­ei­nig­ten König­reichs erklär­te das Gericht ers­ter Instanz am 18. Dezem­ber 2008 die Ent­schei­dung der Kom­mis­si­on für nich­tig2. Das Gericht stell­te in sei­nem Urteil fest, dass die Kom­mis­si­on in Bezug auf die mate­ri­el­le Selek­ti­vi­tät des Reform­vor­ha­bens kei­ne kor­rek­te Prü­fungs­me­tho­de ange­wandt habe. Die Kom­mis­si­on hät­te, um den selek­ti­ven Cha­rak­ter der frag­li­chen Steu­er­re­ge­lung zu bewei­sen, nach­wei­sen müs­sen, dass bestimm­te Bestand­tei­le die­ser Rege­lung Aus­nah­men von der all­ge­mei­nen oder „nor­ma­len“ Steu­er­re­ge­lung von Gibral­tar sei­en. Dabei habe die Kom­mis­si­on nicht, wie sie dies in ihrer Ent­schei­dung getan habe, all­ge­mei­ne Steu­er­maß­nah­men im Hin­blick auf ihre Wir­kun­gen als selek­tiv anse­hen dür­fen. Außer­dem war das Gericht der Ansicht, der Bezugs­rah­men für die Beur­tei­lung der regio­na­len Selek­ti­vi­tät der Reform ent­spre­che aus­schließ­lich den Gren­zen des Gebiets von Gibral­tar und nicht den­je­ni­gen des Ver­ei­nig­ten König­reichs.
Die Kom­mis­si­on und Spa­ni­en leg­ten dar­auf­hin beim Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on die vor­lie­gen­den Rechts­mit­tel ein, mit denen sie die Auf­he­bung des Urteils des Gerichts begeh­ren.

In sei­nem jetzt ver­kün­de­ten Urteil befin­det nun der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on, das Gericht ers­ter Instanz habe rechts­feh­ler­haft die Ansicht ver­tre­ten, dass das Steu­er­re­form­vor­ha­ben den Off­shore-Unter­neh­men kei­ne selek­ti­ven Begüns­ti­gun­gen gewäh­re.

Der Euro­päi­sche Gerichts­hof führt aus, dass eine unter­schied­li­che steu­er­li­che Belas­tung, die sich aus der Anwen­dung einer „all­ge­mei­nen“ Steu­er­re­ge­lung ergibt, als sol­che nicht aus­rei­chen kann, um die Selek­ti­vi­tät einer Besteue­rung fest­zu­stel­len. Aller­dings liegt die­se Selek­ti­vi­tät vor, wenn, wie hier, die in einem Steu­er­sys­tem als Besteue­rungs­grund­la­ge fest­ge­leg­ten Kri­te­ri­en geeig­net sind, die begüns­tig­ten Unter­neh­men anhand ihrer spe­zi­fi­schen Eigen­ar­ten als pri­vi­le­gier­te Grup­pe zu kenn­zeich­nen.

In die­sem Zusam­men­hang stellt der Euro­päi­sche Gerichts­hof fest, dass die Steu­er­re­ge­lung von Gibral­tar u. a durch eine Kom­bi­na­ti­on von Lohn­sum­men­steu­er und BPOT als ein­zi­gen Besteue­rungs­grund­la­gen gekenn­zeich­net ist, wor­aus sich eine Besteue­rung ergibt, die von der Zahl der Arbeit­neh­mer und der Grö­ße der genutz­ten Geschäfts­räu­me abhängt. Gleich­wohl schließt die Kom­bi­na­ti­on die­ser bei­den Besteue­rungs­grund­la­gen (die auf an sich all­ge­mei­nen Kri­te­ri­en beru­hen), da ande­re Besteue­rungs­grund­la­gen feh­len, von vorn­her­ein jede Besteue­rung der Off­shore-Unter­neh­men aus, da die­se kei­ne Arbeit­neh­mer beschäf­ti­gen und auch kei­ne Geschäfts­räu­me nut­zen. Die­se Kri­te­ri­en füh­ren daher zu einer unter­schied­li­chen Behand­lung der Unter­neh­men, die sich im Hin­blick auf das mit dem Steu­er­re­form­vor­ha­ben ver­folg­te Ziel, ein all­ge­mei­nes Besteue­rungs­sys­tem für alle in Gibral­tar ansäs­si­gen Unter­neh­men ein­zu­füh­ren, in einer ver­gleich­ba­ren Lage befin­den.
Der Gerichts­hof gelangt folg­lich zu dem Schluss, dass der Umstand, dass die Off­shore-Unter­neh­men auf Gibral­tar nicht besteu­ert wer­den, kei­ne zufäl­li­ge Fol­ge der frag­li­chen Rege­lung ist, son­dern unver­meid­li­che Kon­se­quenz der Tat­sa­che, dass die bei­den Kör­per­schaft­steu­ern (ins­be­son­de­re ihre Besteue­rungs­grund­la­gen) genau so kon­zi­piert sind, dass die Off­shore-Unter­neh­men, die als sol­che kei­ne Arbeit­neh­mer beschäf­ti­gen und kei­ne Geschäfts­räu­me nut­zen, der Besteue­rung ent­ge­hen. Der Umstand, dass die Off­shore-Unter­neh­men gera­de auf­grund der typi­schen und spe­zi­fi­schen Merk­ma­le die­ser Grup­pe von Unter­neh­men der Besteue­rung ent­ge­hen, erlaubt daher die Fest­stel­lung, dass die­sen Unter­neh­men selek­ti­ve Begüns­ti­gun­gen zugu­te­kom­men.

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on weist ins­be­son­de­re dar­auf hin, dass ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Gerichts ers­ter Instanz die Ein­stu­fung eines Steu­er­sys­tems als „selek­tiv“ nicht davon abhän­gig ist, dass die­ses so kon­zi­piert ist, dass sämt­li­che Unter­neh­men den­sel­ben steu­er­li­chen Belas­tun­gen unter­lie­gen, eini­ge von ihnen aber von Aus­nah­me­vor­schrif­ten pro­fi­tie­ren, die ihnen einen selek­ti­ven Vor­teil gewäh­ren. Ein sol­ches Ver­ständ­nis des Kri­te­ri­ums der Selek­ti­vi­tät wür­de vor­aus­set­zen, dass eine Steu­er­re­ge­lung – um als selek­tiv ein­ge­stuft wer­den zu kön­nen – nach einer bestimm­ten Rege­lungs­tech­nik kon­zi­piert ist. Dies hät­te zur Fol­ge, dass natio­na­le Steu­er­vor­schrif­ten der Kon­trol­le auf dem Gebiet der staat­li­chen Bei­hil­fen von vorn­her­ein aus dem blo­ßen Grund ent­zo­gen sind, dass sie auf einer ande­ren Rege­lungs­tech­nik beru­hen, obwohl sie die­sel­ben Wir­kun­gen ent­fal­ten.

Da das Steu­er­re­form­vor­ha­ben mate­ri­ell selek­tiv ist, soweit es den Off­shore-Unter­neh­men selek­ti­ve Vor­tei­le gewährt, hält der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on die Prü­fung, ob das Reform­vor­ha­ben in ter­ri­to­ria­ler Hin­sicht selek­tiv ist, für nicht erfor­der­lich.

Unter die­sen Umstän­den hob der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on das Urteil des Gerichts ers­ter Instanz auf und bestä­tigt die Ent­schei­dung der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on, wonach das Steu­er­re­form­vor­ha­ben eine staat­li­che Bei­hil­fe­re­ge­lung dar­stellt, die das Ver­ei­nig­te König­reich nicht umset­zen darf.

Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on, Urteil vom 15. Novem­ber 2011 — C‑106/​09 P und 10709 P [Kom­mis­si­on und Spa­ni­en /​ Government of Gibral­tar und Ver­ei­nig­tes König­reich]

  1. Ent­schei­dung 2005/​262/​EG der Kom­mis­si­on vom 30. März 2004 über die Bei­hil­fe­re­ge­lung, die das Ver­ei­nig­te König­reich im Rah­men der Kör­per­schaft­steu­er­re­form der Regie­rung von Gibral­tar beab­sich­tigt (ABl. 2005, L 85, S. 1). []
  2. EuG, Urteil vom 18.12.2008 — T‑211/​04 und T‑215/​04 [Government of Gibral­tar und Ver­ei­nig­tes König­reich Groß­bri­tan­ni­en und Nordirland/​Kommission] []