Vorsteuerabzug beim Zolllager

Der Betrei­ber eines Zoll­la­gers ist nicht zum Abzug der Ein­fuhr­um­satz­steu­er als Vor­steu­er berech­tigt.

Vorsteuerabzug beim Zolllager

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG konn­te der Unter­neh­mer „die ent­rich­te­te Ein­fuhr­um­satz­steu­er für Gegen­stän­de, die für sein Unter­neh­men in das Inland ein­ge­führt wor­den sind”, als Vor­steu­er abzie­hen. Seit 2004 bestand das Abzugs­recht des Unter­neh­mers für „die ent­rich­te­te Ein­fuhr­um­satz­steu­er für Gegen­stän­de, die für sein Unter­neh­men nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ein­ge­führt wor­den sind”.

§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG beruht uni­ons­recht­lich zunächst auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. b der Richt­li­nie 77/​388/​EWG und ab 2007 auf Art. 168 Buchst. e MwSt­Sys­tRL. Durch den Über­gang von der Richt­li­nie 77/​388/​EWG zur MwSt­Sys­tRL ist es nicht zu inhalt­li­chen Ände­run­gen gekom­men. Uni­ons­recht­lich besteht danach das Abzugs­recht des Steu­er­pflich­ti­gen (Unter­neh­mers), für „die Mehr­wert­steu­er, die für die Ein­fuhr von Gegen­stän­den in die­sem Mit­glied­staat geschul­det wird oder ent­rich­tet wor­den ist”, soweit „die Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen für die Zwe­cke sei­ner besteu­er­ten Umsät­ze ver­wen­det wer­den”.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des BFH setzt der Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG vor­aus, dass dem Unter­neh­mer die Ver­fü­gungs­macht an dem ein­ge­führ­ten Gegen­stand zusteht. Dar­an fehlt es z.B., wenn ein aus­län­di­scher Unter­neh­mer einem inlän­di­schen Unter­neh­mer einen Gegen­stand zur Nut­zung über­lässt, ohne ihm die Ver­fü­gungs­macht an dem Gegen­stand zu ver­schaf­fen1. Hier­an hat sich durch die in 2004 in Kraft getre­te­ne Neu­re­ge­lung nichts geän­dert. Sowohl nach alter als auch nach neu­er Rechts­la­ge kommt es auf eine Ein­fuhr für das Unter­neh­men des Abzugs­be­rech­tig­ten an.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält an sei­ner stän­di­gen Recht­spre­chung ‑unter Auf­ga­be der im Urteil vom 23.09.20042 geäu­ßer­ten Zwei­fel- auch unter Berück­sich­ti­gung der sich aus dem Uni­ons­recht erge­ben­den Vor­ga­ben fest.

Zum Uni­ons­recht hat der EuGH im Urteil DSV Road A/​S3 ent­schie­den, dass Art. 168 Buchst. e MwSt­Sys­tRL einer natio­na­len Rege­lung nicht ent­ge­gen­steht, die den Abzug der vom Beför­de­rer (der betref­fen­den Waren, der nicht deren Ein­füh­rer oder Eigen­tü­mer ist, son­dern sie ledig­lich beför­dert und die Zoll­ab­fer­ti­gung ihres Ver­sands im Rah­men sei­ner mehr­wert­steu­er­pflich­ti­gen Beför­de­rungs­tä­tig­keit vor­ge­nom­men hat) geschul­de­ten Ein­fuhr­um­satz­steu­er aus­schließt.

Zur Begrün­dung weist der EuGH in Rz 49 f. sei­nes Urteils DSV Road A/​S4 dar­auf hin, dass nach dem Wort­laut von Art. 168 Buchst. e MwSt­Sys­tRL ein Recht auf Vor­steu­er­ab­zug nur besteht, soweit die ein­ge­führ­ten Gegen­stän­de für die Zwe­cke der besteu­er­ten Umsät­ze des Steu­er­pflich­ti­gen ver­wen­det wer­den. Nach stän­di­ger EuGH-Recht­spre­chung zum Recht auf Abzug der für den Erwerb von Gegen­stän­den oder Dienst­leis­tun­gen ent­rich­te­ten Mehr­wert­steu­er sei die­se Vor­aus­set­zung nur erfüllt, wenn die Kos­ten der Ein­gangs­leis­tun­gen Ein­gang in den Preis der Aus­gangs­um­sät­ze oder in den Preis der Gegen­stän­de oder Dienst­leis­tun­gen fän­den, die der Steu­er­pflich­ti­ge im Rah­men sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten lie­fe­re oder erbrin­ge. Daher bestehe kein Abzugs­recht nach Art. 168 Buchst. e MwSt­Sys­tRL, wenn der Wert der beför­der­ten Waren nicht zu den Kos­ten gehö­re, die in die von einem Beför­de­rer, des­sen Tätig­keit sich auf die ent­gelt­li­che Beför­de­rung die­ser Waren beschrän­ke, in Rech­nung gestell­ten Prei­se ein­flös­sen.

Dem­entspre­chend ver­neint der EuGH das Abzugs­recht des Beför­de­rers, der Nicht­ge­mein­schafts­wa­re in einem zoll­recht­li­chen Nicht­er­he­bungs­ver­fah­ren beför­dert, wobei er die sich aus die­sem Ver­fah­ren erge­ben­den Ver­pflich­tun­gen ver­letzt und des­halb in Bezug auf die von ihm beför­der­te Ware für Zoll und Ein­fuhr­um­satz­steu­er in Anspruch genom­men wird.

Die EuGH-Recht­spre­chung gibt kei­nen Anlass, auf das Aus­le­gungs­merk­mal der Ver­fü­gungs­macht zu ver­zich­ten. Es ist ledig­lich unter Berück­sich­ti­gung des EuGH, Urteils DSV Road A/​S5 dahin­ge­hend zu prä­zi­sie­ren, dass die für den Vor­steu­er­ab­zug aus Ein­fuhr­um­satz­steu­er gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG maß­geb­li­che Ein­fuhr für das Unter­neh­men des Abzugs­be­rech­tig­ten dann vor­liegt, wenn die Ein­fuhr­um­satz­steu­er Ein­gang in den Preis der Aus­gangs­um­sät­ze oder in den Preis der Gegen­stän­de oder Dienst­leis­tun­gen fin­det, die der Steu­er­pflich­ti­ge im Rah­men sei­ner wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten lie­fert bzw. erbringt.

Im Streit­fall gehört die Ein­fuhr­um­satz­steu­er nicht zu den Kos­ten­ele­men­ten der unter­neh­me­ri­schen Tätig­keit der Lager­be­trei­be­rin als Betrei­be­rin eines Zoll­la­gers. Für sie gilt das­sel­be wie für den Beför­de­rer ein­ge­führ­ter Gegen­stän­de, für den der EuGH im Urteil DSV Road A/​S6 den Vor­steu­er­ab­zug aus der Ein­fuhr­um­satz­steu­er ver­neint. Wie sich aus Rz 18 und 48 die­ses EuGH, Urteils ergibt, genügt es für eine Berech­ti­gung zum Vor­steu­er­ab­zug aus Ein­fuhr­um­satz­steu­er als „Ein­füh­rer” nicht, dass die Ein­fuhr­um­satz­steu­er fest­ge­setzt wird. Die Fest­set­zung der Ein­fuhr­um­satz­steu­er gegen­über der Lager­be­trei­be­rin macht die­se daher nicht zum Ein­füh­rer.

Gegen­tei­li­ges ergibt sich unter Berück­sich­ti­gung des EuGH, Urteils DSV Road A/​S7 auch nicht unter dem Gesichts­punkt einer mög­li­chen Wei­ter­be­las­tung von Kos­ten durch den Beför­de­rer oder Lager­hal­ter an den jewei­li­gen Auf­trag­ge­ber.

Die hier­ge­gen gerich­te­ten Ein­wen­dun­gen der Lager­be­trei­be­rin grei­fen nicht durch. Allein das Ent­ste­hen der Ein­fuhr­um­satz­steu­er reicht für einen Vor­steu­er­ab­zug nach dem EuGH-Urteil „DSV Road A/​S„8 gera­de nicht aus.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. Novem­ber 2015 — V R 6814

  1. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 16.03.1993 — V R 6589, BFHE 170, 481, BSt­Bl II 1993, 473 []
  2. BFH, Urteil vom 23.09.2004 — V R 5803, BFH/​NV 2005, 825 []
  3. EuGH, EU:C:2015:421 []
  4. EuGH, EU:C:2015:421 []
  5. EuGH, EU:C:2015:421 []
  6. EuGH, EU:C:2015:421 []
  7. EuGH, EU:C:2015:421 []
  8. EuGH, EU:C:2015:421 []