Anrechnung ausländischer Körperschaftsteuer bei Steuerfreistellung aufgrund DBA

Eine Anrech­nung aus­län­di­scher Kör­per­schaft­steu­er ist nach einer aktu­el­len Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Köln nicht mög­lich bei einer Steu­er­frei­stel­lung auf­grund eines Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­mens. Divi­den­den einer aus­län­di­schen Toch­ter­ge­sell­schaft, die nach einem Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men im Inland von der Besteue­rung frei­ge­stellt sind, kön­nen daher nicht der deut­schen Besteue­rung unter­wor­fen wer­den, um damit der Mut­ter­ge­sell­schaft die Anrech­nung der aus­län­di­schen Kör­per­schaft­steu­er zu ermög­li­chen.

Anrechnung ausländischer Körperschaftsteuer bei Steuerfreistellung aufgrund DBA

Vor dem Finanz­ge­richt Köln geklagt hat­te eine Hol­ding­ge­sell­schaft mit Geschäfts­lei­tung in Deutsch­land. Sie hat eine fran­zö­si­sche Toch­ter­ge­sell­schaft, deren Gewinn­aus­schüt­tun­gen in Deutsch­land nach DBA frei­ge­stellt sind. Unter Bezug­nah­me auf die Recht­spre­chung des EuGH begehr­te sie für die Streit­jah­re 1991 bis 1994 die steu­er­li­che Erfas­sung der fran­zö­si­schen Divi­den­den als steu­er­pflich­ti­ge Ein­künf­te, um die Anrech­nung der fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­er auf die deut­sche Kör­per­schaft­steu­er zu errei­chen. Die Anrech­nung der aus­län­di­schen Kör­per­schaft­steu­er hät­te wegen bestehen­der Ver­lust­vor­trä­ge bei der Klä­ge­rin zu einem erheb­li­chen Steu­er­vor­teil geführt.

Das Finanz­ge­richt Köln wies die Kla­ge jedoch ab. Das Finanz­ge­richt sah weder nach natio­na­lem Recht oder DBA-Recht noch nach pri­mä­rem oder sekun­dä­rem Euro­pa­recht einen ent­spre­chen­den Anspruch der Klä­ge­rin.

Nach den Rege­lun­gen des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und über gegen­sei­ti­ge Amts- und Rechts­hil­fe auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men und vom Ver­mö­gen sowie der Gewer­be­steu­ern und der Grund­steu­ern in der bis zum 31.12.2001 gül­ti­gen Fas­sung — DBA-Frank­reich — durf­ten die Divi­den­den­ein­künf­te der Klä­ge­rin aus den Aus­schüt­tun­gen ihrer fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft in den Streit­jah­ren in Deutsch­land nicht besteu­ert wer­den. Der völ­ker­recht­lich wirk­sa­me Abschluss des Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men wie auch sei­ne wirk­sa­me „Trans­for­ma­ti­on“ bzw. der „Anwen­dungs­be­fehl“ in das inlän­di­sche Recht1 steht außer Streit.

Nach Art. 9 Absät­ze 1, 2 und 4 des DBA-Frank­reich kön­nen Divi­den­den im Sin­ne des Art. 9 Abs. 6 des DBA, die eine in einem Ver­trags­staat ansäs­si­ge Gesell­schaft an eine in dem ande­ren Ver­trags­staat ansäs­si­ge Per­son zahlt, in dem ande­ren Staat besteu­ert wer­den. Dabei behält sich jeder der Ver­trags­staa­ten das Recht vor, die Steu­er von Divi­den­den nach sei­nen Rechts­vor­schrif­ten im Abzugs­weg (an der Quel­le) zu erhe­ben, wobei der Steu­er­ab­zug 15% des Brut­to­be­tra­ges der Divi­den­den nicht über­stei­gen darf.

Divi­den­den, die eine in Frank­reich ansäs­si­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft an eine in der Bun­des­re­pu­blik ansäs­si­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft zahlt, der min­des­tens 10% des Gesell­schafts­ka­pi­tals der erst­ge­nann­ten Gesell­schaft gehö­ren, kön­nen abwei­chend von den Absät­zen 2 und 3 in Frank­reich nicht besteu­ert wer­den.

Das DBA ist in hier vom Finanz­ge­richt Köln ent­schie­de­nen Fall grund­sätz­lich auf die hier streit­be­fan­ge­nen Lebens­sach­ver­hal­te anwend­bar, da unstrei­tig die Klä­ge­rin in Deutsch­land und ihre Toch­ter­ge­sell­schaft in Frank­reich im Sin­ne des Art. 2 Abs. 1 Nr. 4 DBA-Frank­reich ansäs­sig sind.

Nach Art.20 Abs. 1 Buchst. a und b, Dop­pel­buch­sta­be aa des DBA-Frank­reich wird die Dop­pel­be­steue­rung bei Per­so­nen, die in der Bun­des­re­pu­blik ansäs­sig sind, grund­sätz­lich dadurch ver­mie­den, dass von der Bemes­sungs­grund­la­ge der deut­schen Steu­er die aus Frank­reich stam­men­den Ein­künf­te aus­ge­nom­men wer­den, die nach dem DBA in Frank­reich besteu­ert wer­den kön­nen. Bei Divi­den­den ist die­se Grund­re­gel nur auf die Net­to­ein­künf­te anzu­wen­den, die den Divi­den­den ent­spre­chen, die von einer in Frank­reich ansäs­si­gen Kapi­tal­ge­sell­schaft an eine in der Bun­des­re­pu­blik ansäs­si­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft gezahlt wer­den, der min­des­tens 10% des Gesell­schafts­ka­pi­tals der erst­ge­nann­ten Gesell­schaft gehö­ren.

Der BFH hat in meh­re­ren Ent­schei­dun­gen2 dar­ge­legt, dass der­ar­ti­ge (Schachtel-)Dividenden grund­sätz­lich nach dem DBA-Frank­reich in Frank­reich besteu­ert wer­den kön­nen. Dass Art. 9 Abs. 4 Satz 1 DBA-Frank­reich bei sog. Schach­tel­be­tei­li­gun­gen von min­des­tens 10% Frank­reich inso­fern ein Quel­len­be­steue­rungs­recht ver­sa­ge, ste­he dem nicht ent­ge­gen; es genü­ge für die Anwen­dung des Art.20 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 i.V.m. Buchst. b Dop­pel­buch­sta­be aa Satz 1 DBA-Frank­reich, dass Frank­reich gemäß Art. 9 Abs. 2 des DBA all­ge­mein ein Besteue­rungs­recht zuste­he.

Bei Zugrun­de­le­gung die­ser durch die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs geklär­ten Aus­le­gung des DBA-Frank­reich sind die hier strei­ti­gen Divi­den­den von der Bemes­sungs­grund­la­ge der deut­schen Steu­er aus­zu­neh­men, da sie in Frank­reich besteu­ert wer­den kön­nen und die Klä­ge­rin durch­gän­gig in allen vier Streit­jah­ren zu über 90% an der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft betei­ligt war. Nach der ein­schlä­gi­gen Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts3 bedeu­tet eine der­ar­ti­ge Steu­er­frei­stel­lung, dass die frei­ge­stell­ten Ein­künf­te nicht zum Ein­kom­men im Sin­ne des § 2 Abs. 2 Satz 1 EStG gehö­ren und folg­lich auch nicht unter den zu ver­steu­ern­den Ein­kom­mens­be­trag im Sin­ne der Steu­er­ta­bel­len fal­len.

Da die Rechts­la­ge inso­weit durch die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs geklärt ist, die Finanz­ver­wal­tung die­se Recht­spre­chung, wie sich aus der Ver­öf­fent­li­chung der ers­ten Ent­schei­dung im BSt­Bl II ergibt, all­ge­mein anwen­det, und die Klä­ge­rin kei­ne Ein­wen­dun­gen gegen die­se Recht­spre­chung erho­ben hat, ver­zich­tet das Finanz­ge­richt inso­weit auf wei­te­re Aus­füh­run­gen.

Da sich die Steu­er­frei­heit der Divi­den­den der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft somit unmit­tel­bar aus der gemäß § 2 AO vor­ran­gi­gen Rege­lung des DBA-Frank­reich ergibt, kommt es auf die vom Beklag­ten her­an­ge­zo­ge­nen natio­na­len Vor­schrif­ten in § 26 Abs. 7 KStG i. d. F. bis 1993 und § 8b Abs. 5 KStG i. d. F. für das Jahr 1994 anders als in den Fäl­len nach der Sys­tem­um­stel­lung4 nicht an.

Die zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik ver­ein­bar­te Frei­stel­lung der Divi­den­den fran­zö­si­scher Toch­ter­ge­sell­schaf­ten deut­scher Mut­ter­ge­sell­schaf­ten von der deut­schen Besteue­rung ver­stößt auch nicht gegen sekun­dä­res Recht der Euro­päi­schen Uni­on, hier in Gestalt der Richt­li­nie 90/​435/​EWG, der soge­nann­ten Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie.

Der Streit­fall unter­fällt dem Rege­lungs­be­reich der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie.

Die Klä­ge­rin war eine Mut­ter­ge­sell­schaft im Sin­ne des Art. 3 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie. Nach Art. 2 und 3 der in den Streit­jah­ren gel­ten­den Fas­sung der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie galt als Mut­ter­ge­sell­schaft jede in Deutsch­land ansäs­si­ge (Art. 2 Abs. 1 Buchst. b der Richt­li­nie) GmbH (Art. 2 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. der Buchst. f der Lis­te der unter Art. 2 Buchst. a fal­len­den Gesell­schaf­ten im Anhang der Richt­li­nie), die einen Anteil von wenigs­tens 25% am Kapi­tal einer Gesell­schaft (im Sin­ne des Art. 2 der Richt­li­nie i. V. m. der Buchst. f der Lis­te der unter Art. 2 Buchst. a fal­len­den Gesell­schaf­ten im Anhang der Richt­li­nie) eines ande­ren Mit­glied­staats — hier in Frank­reich ansäs­si­ge S.A. — besaß.

Da die betrof­fe­nen Gesell­schaf­ten unstrei­tig die oben dar­ge­stell­ten Vor­aus­set­zun­gen hin­sicht­lich der Ansäs­sig­keit und der Gesell­schafts­for­men erfüll­ten und ein Betei­li­gungs­ver­hält­nis von über 90% von Sei­ten der Klä­ge­rin an der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bestand, ist die Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie anwend­bar.

Nach Art. 4 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie hat­ten die Mit­glied­staa­ten für die Besteue­rung der dem Anwen­dungs­be­reich der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie unter­fal­len­den Gesell­schaf­ten zwei Mög­lich­kei­ten das in den Erwä­gungs­grün­den der Richt­li­nie for­mu­lier­te Ziel, der Ver­mei­dung von Behin­de­run­gen von Zusam­men­schlüs­sen von Gesell­schaf­ten ver­schie­de­ner Mit­glied­staa­ten durch beson­de­re Beschrän­kun­gen, Benach­tei­li­gun­gen oder Ver­fäl­schun­gen auf Grund steu­er­li­cher Vor­schrif­ten, zu errei­chen.

Sowohl in den Erwä­gungs­grün­den, als auch in Art. 4 Abs. 1 der Richt­li­nie ist aus­drück­lich gere­gelt, dass die ange­streb­te Ver­mei­dung einer Dop­pel­be­steue­rung5 ent­we­der dadurch erreicht wer­den kann, dass der Staat der Mut­ter­ge­sell­schaft die Gewin­ne nicht besteu­ert oder im Fal­le der Besteue­rung, den Steu­er­teil­be­trag, den die Toch­ter­ge­sell­schaft für den Gewinn ent­rich­tet hat, bis zur Höhe der ent­spre­chen­den Steu­er­schuld auf die inlän­di­sche Steu­er­schuld anrech­net.

Die Ver­trags­staa­ten — Frank­reich und Deutsch­land — haben sich für die Frei­stel­lung der Betei­li­gungs­ein­künf­te ent­schie­den. Sie haben damit von der auch durch den EuGH6 mehr­fach bestä­tig­ten Wahl­frei­heit für die Aus­wahl zwi­schen dem Befrei­ungs­sys­tem und dem Anrech­nungs­sys­tem Gebrauch gemacht.

Die­se Wahl­frei­heit wird nicht dadurch beschränkt, dass das Befrei­ungs­sys­tem und das Anrech­nungs­sys­tem bei dem die Divi­den­den bezie­hen­den Anteils­eig­ner nicht not­wen­dig zum sel­ben Ergeb­nis füh­ren7.

Ein Ver­stoß gegen die Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie kann daher in der Wahl des Befrei­ungs­sys­tems, das in einer Viel­zahl von Sach­ver­halts­va­ri­an­ten zu einer güns­ti­ge­ren Besteue­rung der Aus­lands­ein­künf­te führt, nicht gese­hen wer­den.

Auch ver­mag der erken­nen­de Finanz­ge­richt in der Frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te der Klä­ge­rin von ihrer fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bei der Ver­an­la­gung zur Kör­per­schaft­steu­er infol­ge der Ver­ein­ba­rung der Frei­stel­lungs­me­tho­de für die Abgren­zung der Besteue­rungs­be­fug­nis­se der fran­zö­si­schen Repu­blik und der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land auch kei­nen Ver­stoß gegen das pri­mä­re Recht der Euro­päi­schen Uni­on zu erken­nen.

Es liegt kein Ver­stoß gegen die Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs- und/​oder die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit vor.

Einem mög­li­chen Ver­stoß gegen die Grund­frei­hei­ten des Euro­pa­rech­tes steht aller­dings nicht ent­ge­gen, dass die bei­den ver­trags­schlie­ßen­den Staa­ten die Abgren­zung der Besteue­rungs­be­fug­nis­se in Über­ein­stim­mung mit Art. 4 Abs. 2 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie vor­ge­nom­men haben.

Es ent­spricht stän­di­ger Recht­spre­chung des EuGH, dass von den Mög­lich­kei­ten in der Richt­li­nie nur unter Beach­tung der grund­le­gen­den Bestim­mun­gen des Ver­tra­ges, hier der Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs- und/​oder Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit Gebrauch gemacht wer­den kann8.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on fal­len dabei die direk­ten Steu­ern zwar in die Zustän­dig­keit der Mit­glied­staa­ten, doch müs­sen die­se ihre Befug­nis­se unter Wah­rung des Gemein­schafts­rechts aus­üben9. Der Spiel­raum der natio­na­len Gesetz­ge­ber endet dort, wo die Grund­frei­hei­ten des Ver­tra­ges berührt wer­den10.

Soweit eine inlän­di­sche Vor­schrift gegen eine der Grund­frei­hei­ten des Gemein­schafts­rech­tes ver­stößt, ist auf Grund des Anwen­dungs­vor­ran­ges gemein­schafts­recht­li­chen Pri­mär­rech­tes vor natio­na­len Rechts­vor­schrif­ten11 eine Anwen­dung des inlän­di­schen Rech­tes nicht mehr mög­lich, ohne dass es einer Vor­la­ge an das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt oder den EuGH bedarf.

Nach Über­zeu­gung des Finanz­ge­richts Köln fällt die hier streit­be­fan­ge­ne Besteue­rungs­re­gel in Art.20 des DBA-Frank­reich sowohl unter die Nie­der­las­sungs­frei­heit als auch unter die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit.

Für die Beant­wor­tung der Fra­ge, ob eine natio­na­le Rege­lung unter die Nie­der­las­sungs­frei­heit oder unter die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit (oder unter bei­de Grund­frei­hei­ten) fällt, ist nach mitt­ler­wei­le gefes­tig­ter Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on auf den Gegen­stand der betref­fen­den natio­na­len Rege­lung abzu­stel­len12.

Aus der Recht­spre­chung des EuGH ergibt sich wei­ter, dass der EuGH die in Rede ste­hen­den Maß­nah­men grund­sätz­lich nur im Hin­blick auf eine die­ser bei­den Frei­hei­ten prüft, wenn sich her­aus­stellt, dass unter den Umstän­den des Aus­gangs­falls eine der bei­den Frei­hei­ten der ande­ren gegen­über völ­lig zweit­ran­gig ist und ihr zuge­ord­net wer­den kann13.

Natio­na­le Vor­schrif­ten, die nur auf sol­che Betei­li­gun­gen anwend­bar sind, die einen siche­ren Ein­fluss auf die Ent­schei­dun­gen der Gesell­schaft ermög­li­chen und deren Tätig­keit zu bestim­men, fal­len danach (aus­schließ­lich) unter die Nie­der­las­sungs­frei­heit14. Inso­fern betref­fen Rechts­vor­schrif­ten, die nur die Bezie­hun­gen inner­halb einer Unter­neh­mens­grup­pe regeln, vor­wie­gend die Nie­der­las­sungs­frei­heit15.

Wenn mit sol­chen Vor­schrif­ten gleich­zei­tig Aus­wir­kun­gen auf die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit ver­bun­den sind, recht­fer­tigt dies regel­mä­ßig kei­ne eigen­stän­di­ge Prü­fung der Ver­trags­re­ge­lun­gen über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit, weil die­se Aus­wir­kun­gen ledig­lich als zwangs­läu­fi­ge Fol­ge einer even­tu­el­len Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit anzu­se­hen sind16.

Kapi­tal­be­we­gun­gen im Sin­ne der Vor­schrif­ten über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit sind nach der Recht­spre­chung des EuGH ins­be­son­de­re Direkt­in­ves­ti­tio­nen in Form der Betei­li­gung an einem Unter­neh­men durch Besitz von Akti­en, die die Mög­lich­keit ver­schafft, sich tat­säch­lich an der Ver­wal­tung die­ser Gesell­schaft und deren Kon­trol­le zu betei­li­gen17, sowie der Erwerb von Wert­pa­pie­ren auf dem Kapi­tal­markt allein in der Absicht einer Geld­an­la­ge, ohne auf die Ver­wal­tung und Kon­trol­le des Unter­neh­mens Ein­fluss neh­men zu wol­len (soge­nann­te Port­fo­li­o­in­ves­ti­tio­nen)18.

Wenn die Prü­fung ergibt, dass der den frei­en Kapi­tal­ver­kehr betref­fen­de Aspekt der Rege­lung Vor­rang vor dem Aspekt der Nie­der­las­sungs­frei­heit hat, wären Beschrän­kun­gen der Nie­der­las­sungs­frei­heit die unver­meid­li­che Fol­ge einer even­tu­el­len Beschrän­kung des frei­en Kapi­tal­ver­kehrs und recht­fer­tig­ten damit kei­ne eigen­stän­di­ge Prü­fung der Rege­lung im Hin­blick auf Art. 43 EG19.

Eine natio­na­le Rege­lung, die nicht nur auf Betei­li­gun­gen anwend­bar ist, die es ermög­li­chen einen siche­ren Ein­fluss auf die Ent­schei­dun­gen der Gesell­schaft aus­zu­üben und deren Tätig­kei­ten zu bestim­men, son­dern unab­hän­gig vom Umfang der Betei­li­gung eines Aktio­närs an einer Gesell­schaft gilt, kann sowohl unter die Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs­frei­heit als auch unter die Rege­lun­gen über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit fal­len20.

Das Finanz­ge­richt Köln sieht im Streit­fall in Anwen­dung der dar­ge­stell­ten Recht­spre­chung des Euro­päi­schen Gerichts­ho­fes kei­ne Mög­lich­keit der ein­deu­ti­gen Zuord­nung der streit­be­fan­ge­nen Vor­schrift des Art.20 DBA-Frank­reich zu einer der bei­den Grund­frei­hei­ten und damit die Not­wen­dig­keit einen Ver­stoß gegen jede der bei­den Grund­frei­hei­ten zu prü­fen.

Einer­seits gilt die Rege­lung nicht für Betei­li­gun­gen unter 10%, ande­rer­seits las­sen auch 10%ige Betei­li­gun­gen in der Regel kei­nen bestim­men­den Ein­fluss auf die Ent­schei­dun­gen der Gesell­schaft und deren Tätig­kei­ten zu. Wie oben dar­ge­legt, stell­te auch die Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie in den hier inter­es­sie­ren­den Jah­ren für die Annah­me eines Mut­ter­Toch­ter­Ver­hält­nis­ses auf eine Betei­li­gungs­quo­te von min­des­tens 25% ab. Es liegt auch kein Lebens­sach­ver­halt vor, bei dem der natio­na­le Gesetz­ge­ber (die ver­trags­schlie­ßen­den Staa­ten) auf eine wesent­li­che Betei­li­gung im Sin­ne eines Beherr­schungs­ver­hält­nis­ses abge­stellt hätte(n)21.

Ande­rer­seits ist die Klä­ge­rin durch­gän­gig zu über 90% an der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft betei­ligt. Auf ein der­ar­ti­ges fak­ti­sches Beherr­schungs­ver­hält­nis hat der EuGH zumin­dest im Sin­ne einer Kon­troll­über­le­gung in ver­schie­de­nen Ver­fah­ren abge­stellt22.

Das Finanz­ge­richt Köln sieht sich in sei­ner Ent­schei­dung in Über­ein­stim­mung mit der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on und des Bun­des­fi­nanz­hofs.

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on hat sogar in einem Fall, in dem das natio­na­le Recht auf eine min­des­tens 25%ige Betei­li­gung abstell­te und eine tat­säch­li­che Betei­li­gung in Höhe von 48% vor­lag, neben der Nie­der­las­sungs­frei­heit die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit geprüft und über sie ent­schie­den23.

Der Bun­des­fi­nanz­hof ist in einem dem Streit­fall ver­gleich­ba­ren Sach­ver­halt eben­falls zur Anwen­dung bei­der Grund­frei­hei­ten gekom­men24. Das Finanz­ge­richt Köln hält damit zugleich an sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung zu die­ser Fra­ge fest25.

Im Streit­fall führt die durch Art.20 des DBA-Frank­reich her­bei­ge­führ­te Frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te von der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin zunächst nicht zu einem Ver­stoß gegen die Nie­der­las­sungs­frei­heit.

Die Rege­lun­gen über die Nie­der­las­sungs­frei­heit war zunächst im Ver­trag über die Euro­päi­sche Wirt­schafts­ge­mein­schaft — EWGV — vom 25.03.1957, vor den hier inter­es­sie­ren­den Streit­jah­ren letzt­ma­lig geän­dert durch die Ein­heit­li­che Euro­päi­sche Akte vom 28.02.198626 gere­gelt und wur­den wäh­rend der Streit­jah­re teil­wei­se durch den Ver­trag über die Euro­päi­sche Uni­on vom 07.02.199227 geän­dert; seit­her wur­de der frü­he­re EWGV als Ver­trag zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft — EGV bezeich­net.

Die Nie­der­las­sungs­frei­heit für Gesell­schaf­ten war in dem hier inter­es­sie­ren­den Zeit­raum von 1991 bis 1994 zunächst in Art. 52 i. V. m. Art. 58 EWGV und danach in den gleich lau­ten­den Art. 52, 58 EGV gere­gelt. Infol­ge der Ver­trags­um­ge­stal­tun­gen durch den am 1.05.1999 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Ams­ter­dam wur­den die ent­spre­chen­den Dis­kri­mi­nie­rungs­ver­bo­te inhalt­lich unver­än­dert in Art. 43 und 48 des EGV und in dem am 1.02.2003 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Niz­za in Art. 49 und 54 EGV gere­gelt. Nun­mehr fin­den sich die wei­ter­hin inhalt­lich unver­än­der­ten Rege­lun­gen in den Art. 49 und 53 des AEUV in der Gestalt des am 1.12.2009 in Kraft getre­te­nen Ver­tra­ges von Lis­sa­bon.

Mit der Nie­der­las­sungs­frei­heit, die Art. 52 des EWGV bzw. des EGV den Staats­an­ge­hö­ri­gen der Mit­glied­staa­ten in den Streit­jah­ren zuer­kennt und die für sie die Auf­nah­me und Aus­übung selb­stän­di­ger Erwerbs­tä­tig­kei­ten sowie die Grün­dung und Lei­tung von Unter­neh­men unter den glei­chen Bedin­gun­gen, wie den im Recht des Nie­der­las­sungs­staats für des­sen eige­ne Ange­hö­ri­gen fest­ge­leg­ten, umfasst, ist gemäß Art. 58 EWGV bzw. EGV für die nach den Rechts­vor­schrif­ten eines Mit­glied­staats gegrün­de­ten Gesell­schaf­ten, die ihren sat­zungs­mä­ßi­gen Sitz, ihre Haupt­ver­wal­tung oder ihre Haupt­nie­der­las­sung inner­halb der Gemein­schaft haben, das Recht ver­bun­den, ihre Tätig­keit in dem betref­fen­den Mit­glied­staat durch eine Toch­ter­ge­sell­schaft, Zweig­nie­der­las­sung oder Agen­tur aus­zu­üben28.

Auch wenn die Bestim­mun­gen über die Nie­der­las­sungs­frei­heit nach ihrem Wort­laut die Inlän­der­be­hand­lung im Auf­nah­me­mit­glied­staat sichern sol­len, so ver­bie­ten sie es doch eben­falls, dass der Her­kunfts­staat die Nie­der­las­sung sei­ner Staats­an­ge­hö­ri­gen oder einer nach sei­nem Recht gegrün­de­ten Gesell­schaft in einem ande­ren Mit­glied­staat behin­dert29.

Durch die Steu­er­frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te von der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bei der Steu­er­fest­set­zung der Kör­per­schaft­steu­er gegen­über der Klä­ge­rin für die Streit­jah­re ist eine der­ar­ti­ge Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit aber nicht her­bei­ge­führt wor­den.

Divi­den­den­aus­schüt­tun­gen inlän­di­scher Toch­ter­ge­sell­schaf­ten einer in Deutsch­land ansäs­si­gen Kapi­tal­ge­sell­schaft — hier der Klä­ge­rin — flos­sen in die Berech­nung der zu ver­steu­ern­den Ein­kom­men der deut­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft ein. Sie führ­ten dadurch gege­be­nen­falls zu einer Erhö­hung der fest­ge­setz­ten Kör­per­schaft­steu­er und des gemäß § 47 Abs. 2 Nr. 1a KStG fest­zu­stel­len­den zu ver­steu­ern­den Ein­kom­mens oder zumin­dest zu einer Ver­min­de­rung des gemäß § 47 Abs. 2 Nr. 2 KStG rück­trags­fä­hi­gen Ver­lus­tes oder einer Erhö­hung des auf die Ver­lust­fest­stel­lung wirkenden/​maßgebenden Ein­kom­mens im Sin­ne des § 47 Abs. 2 Nr. 3 KStG.

Dem­ge­gen­über ist die Klä­ge­rin durch die Frei­stel­lung der Divi­den­den­aus­schüt­tun­gen ihrer fran­zö­si­schen Toch­ter auf der Ebe­ne des hier allein streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­rens pri­vi­le­giert, da die bei einer Ein­be­zie­hung der Ein­künf­te ein­tre­ten­de Erhö­hung des Ein­kom­mens oder Ver­min­de­rung des Ver­lus­tes bzw. Ver­lust­vor­tra­ges ver­mie­den wur­de.

Bei Berück­sich­ti­gung der von der Klä­ge­rin begehr­ten Ein­be­zie­hung der aus­län­di­schen Ein­künf­te in die Steu­er­be­mes­sungs­grund­la­ge hät­te sich die Steu­er­fest­set­zung für die Streit­jah­re 1991 und 1992 nicht geän­dert, ledig­lich das gemäß § 47 Abs. 2 KStG fest­ge­stell­te zu ver­steu­ern­de Ein­kom­men hät­te einen gerin­ge­ren Minus­be­trag aus­ge­wie­sen. Dies gilt eben­so für die Streit­jah­re 1993 und 1994, bei denen auch die Ein­be­zie­hung der Ein­künf­te der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft kei­ne Ver­än­de­rung an den bis­he­ri­gen Null­fest­set­zun­gen bzgl. der Kör­per­schaft­steu­er zur Fol­ge gehabt hät­te.

Im Streit­fall liegt auch kei­ne ver­bo­te­ne Beschrän­kung des Kapi­tal­ver­kehrs vor.

Die Rege­lun­gen über die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit waren eben­falls zunächst im Ver­trag über die Euro­päi­sche Wirt­schafts­ge­mein­schaft — EWGV — vom 25.03.1957, vor den hier inter­es­sie­ren­den Streit­jah­ren letzt­ma­lig geän­dert durch die Ein­heit­li­che Euro­päi­sche Akte vom 28.02.198630 gere­gelt und wur­den wäh­rend der Streit­jah­re teil­wei­se durch den Ver­trag über die Euro­päi­sche Uni­on vom 07.02.1992 (Maas­tricht-Ver­trag)31 geän­dert; seit­her wur­de der frü­he­re EWGV als Ver­trag zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft (EGV) bezeich­net. Die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit war im Wesent­li­chen im EWGV/​EGV bis zum 31.12.1993 in Art. 67 EWGV/​EGV gere­gelt:

Dabei sah Art. 109e EWGV vor, dass die Mit­glied­staa­ten bis zum 31.12.1993 — soweit erfor­der­lich — geeig­ne­te Maß­nah­men erlas­sen muss­ten, um die Beach­tung der in dem spä­te­ren Art. 73b EGV nie­der­ge­leg­ten Ver­bo­te sicher­zu­stel­len.

Mit Wir­kung zum 1.01.1994 wur­den die Art. 67 bis 73 EWGV/​EGV durch die Art. 73b bis 73g EGV ersetzt.

Infol­ge der Ver­trags­um­ge­stal­tun­gen durch den am 1.05.1999 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Ams­ter­dam wur­den die ent­spre­chen­den Dis­kri­mi­nie­rungs­ver­bo­te inhalt­lich unver­än­dert in Art. 56 und 58 des EGV (eben­so in dem am 01.02.2003 in Kraft getre­te­nen Ver­trag von Niz­za) gere­gelt. Die inhalt­lich eben­falls unver­än­der­te Über­gangs­re­ge­lung aus Art. 109e EWGV war nun­mehr in Art. 116 EGV gere­gelt. Nun­mehr fin­den sich die seit dem 1.01.1994 inhalt­lich unver­än­der­ten Rege­lun­gen in den Art. 63 und 65 des AEUV in der Gestalt des am 1.12.2009 in Kraft getre­te­nen Ver­tra­ges von Lis­sa­bon.

Das Finanz­ge­richt Köln kann hier offen las­sen, ob unter Berück­sich­ti­gung des dama­li­gen Stan­des der Inte­gra­ti­on und der nach Art. 67 EWGV wei­ter gehen­den Frei­hei­ten der Mit­glied­staa­ten32 ein Ver­stoß gegen die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit für die Jah­re 1991 bis 1993 unab­hän­gig von den nach­fol­gend bzgl. der ver­schärf­ten Rechts­la­ge ab 1994 geschil­der­ten Grün­den aus­schei­det.

Selbst unter Berück­sich­ti­gung der wei­ter­ge­hen­den Rege­lun­gen des EGV seit dem 01.01.1994 liegt eine ver­bo­te­ne Beschrän­kung des Kapi­tal­ver­kehrs nur dann vor, wenn ein Mit­glied­staat Rege­lun­gen erlässt, die geeig­net sind, Gebiets­frem­de von Inves­ti­tio­nen in einem Mit­glied­staat oder die dort Ansäs­si­gen von Inves­ti­tio­nen in ande­ren Mit­glied­staa­ten abzu­hal­ten. Der­ar­ti­ge Beschrän­kun­gen sind nach Art. 73b Abs. 1 EGV ver­bo­ten33. Die natio­na­len Maß­nah­men, die als „Beschrän­kun­gen” im Sin­ne des Art. 73b Abs. 1 EGV ein­ge­stuft wer­den kön­nen, umfas­sen nicht nur Maß­nah­men, die geeig­net sind, den Erwerb von Akti­en in ande­ren Mit­glied­staa­ten nie­der­ge­las­se­ner Gesell­schaf­ten zu ver­hin­dern oder zu beschrän­ken34, son­dern auch Maß­nah­men, die davon abhal­ten kön­nen, sol­che Betei­li­gun­gen an in ande­ren Mit­glied­staa­ten nie­der­ge­las­se­nen Gesell­schaf­ten zu behal­ten35.

Aus den bereits oben bei der Nie­der­las­sungs­frei­heit geschil­der­ten Grün­den ist durch die Steu­er­frei­stel­lung der Divi­den­den­ein­künf­te von der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft bei der Steu­er­fest­set­zung der Kör­per­schaft­steu­er gegen­über der Klä­ge­rin für die Streit­jah­re eine der­ar­ti­ge Beschrän­kung der Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit nicht her­bei­ge­führt wor­den.

Ins­be­son­de­re unter Berück­sich­ti­gung der Rege­lung in Art. 73d Abs. 1 EGV, wonach Art. 73b EGV nicht das Recht der Mit­glied­staa­ten, die ein­schlä­gi­gen Vor­schrif­ten ihres Steu­er­rechts anzu­wen­den, die Steu­er­pflich­ti­ge mit unter­schied­li­chem Kapi­tal­an­la­ge­ort unter­schied­lich behan­deln, berührt, kann die auf der Ebe­ne des Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­rens durch­gän­gig güns­ti­ge­re Behand­lung der Divi­den­den von aus­län­di­schen Toch­ter­ge­sell­schaf­ten auch unter Berück­sich­ti­gung der ein­schrän­ken­den Rege­lung in Art. 73d Abs. 3 EGV nicht als Ver­stoß gegen die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit qua­li­fi­ziert wer­den.

Auch wenn man mit dem EuGH Art. 73d Abs. 1 EGV als Aus­nah­me vom all­ge­mei­nen Grund­satz der Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit strikt aus­legt und daher davon aus­geht, dass nicht alle Steu­er­vor­schrif­ten, die zwi­schen den Steu­er­pflich­ti­gen nach dem Anla­ge­ort unter­schei­den, ohne wei­te­res mit dem EGV ver­ein­bar wären, so ver­bie­tet die ein­schrän­ken­de Rege­lung in Art. 73d Abs. 3 EGV (nur) Rege­lun­gen im Rah­men der nach Art. 73d Abs. 1 EGV grund­sätz­lich zuläs­si­gen Maß­nah­men, wenn sich die­se als ein Mit­tel zur will­kür­li­chen Dis­kri­mi­nie­rung oder als eine ver­schlei­er­te Beschrän­kung des frei­en Kapi­tal- und Zah­lungs­ver­kehrs im Sin­ne des Art. 73b EGV dar­stel­len36.

Somit ist zwi­schen nach Art. 73d Abs. 1 EGV erlaub­ter Ungleich­be­hand­lung und nach Art. 73d Abs. 3 EGV ver­bo­te­nen will­kür­li­chen Dis­kri­mi­nie­run­gen zu unter­schei­den.

Auf der Ebe­ne des hier allein streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­rens ist die Klä­ge­rin aber durch die Steu­er­frei­stel­lung pri­vi­le­giert, da die bei einer Ein­be­zie­hung der Ein­künf­te im Rah­men der Anrech­nungs­me­tho­de ein­tre­ten­de Ver­min­de­rung des Ver­lust­vor­tra­ges ver­mie­den wur­de. In einer der­ar­ti­gen, durch­gän­gig im Ver­gleich zur Behand­lung von Inlands­fäl­len min­des­tens gleich­wer­ti­gen, häu­fig sogar pri­vi­le­gie­ren­den Ungleich­be­hand­lung kann weder eine will­kür­li­che Dis­kri­mi­nie­rung noch eine ver­schlei­er­te Beschrän­kung des Kapi­tal­ver­kehrs gese­hen wer­den.

Das Finanz­ge­richt sieht kei­ne Rechts­grund­la­ge dafür, einen völ­ker­recht­lich ver­bind­li­chen Ver­trag37 zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik — hier Art.20 DBA-Frank­reich — wegen Ver­stoß gegen die Grund­frei­hei­ten des Euro­pa­rech­tes nicht anzu­wen­den, weil sich mög­li­cher­wei­se — so die Über­zeu­gung der Klä­ge­rin — euro­pa­rechts­wid­ri­ge Ergeb­nis­se im Rah­men eines zwar sach­lich ver­knüpf­ten, aber recht­lich selbst­stän­di­gen zwei­ten Ver­fah­rens (Ver­wal­tungs­akt) auf der Basis einer Vor­schrift des inner­staat­li­chen (deut­schen) Rech­tes erge­ben könn­ten.

Bei einer Aus­le­gung des DBA nach dem Wie­ner Über­ein­kom­men vom 23.05.1969 über das Recht der Ver­trä­ge (vgl. Art. 31 bis und 33) befin­det sich dabei die Rege­lung in Art.20 Abs. 1 Buch­sta­be a und b Dop­pel­buch­sta­be aa DBA-Frank­reich in völ­li­ger Über­ein­stim­mung mit der gene­rel­len Auf­ga­ben­stel­lung des EGV an die Mit­glied­staa­ten der Uni­on (vgl. Art. 220 EWGV /​EGV, spä­ter Art. 293 EGV), soweit erfor­der­lich, unter­ein­an­der Ver­hand­lun­gen ein­zu­lei­ten, um zu Guns­ten ihrer Staats­an­ge­hö­ri­gen eine Ver­mei­dung bzw. Besei­ti­gung oder Abmil­de­rung der Dop­pel­be­steue­rung inner­halb der Gemein­schaft sicher­zu­stel­len38. Die Ver­trags­staa­ten haben die aus­drück­li­che Auf­for­de­rung des Euro­pa­rech­tes, wie sie in Art. 220 EWGV/​Art. 293 EGV for­mu­liert ist, inso­weit im Sin­ne einer Anwen­dung der Frei­stel­lungs­me­tho­de umge­setzt.

Für die im Streit­fall mate­ri­ell begehr­te Anrech­nung der von der Toch­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin gezahl­ten fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­ern auf die deut­schen Kör­per­schaft­steu­ern, ent­hält das DBA-Frank­reich für Schach­tel­di­vi­den­den — im Gegen­satz zu den in Art.20 Abs. 1 Buch­sta­be b Dop­pel­buch­sta­be bb des DBA-Frank­reich gere­gel­ten sons­ti­gen Divi­den­den — kei­ne Vor­ga­ben.

Die Anrech­nung der Kör­per­schaft­steu­er, die von der Divi­den­den aus­schüt­ten­den fran­zö­si­schen Gesell­schaft in Frank­reich ent­rich­tet wor­den ist, und deren Moda­li­tä­ten rich­ten sich daher man­gels einer Rege­lung im DBA-Frank­reich allein nach inner­staat­li­chem (deut­schem) Recht.

Dabei ist zwi­schen den Betei­lig­ten unstrei­tig, dass im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren kei­ne Anrech­nung im Rah­men der Steu­er­fest­set­zung begehrt wird, wie sie z. B. nach § 34c EStG oder § 21 des Erb­schaft­steu­er­ge­set­zes — ErbStG — grund­sätz­lich auch im Rah­men des deut­schen Steu­er­rechts mög­lich ist39, son­dern das eigent­li­che, mate­ri­el­le Ziel der Klä­ge­rin hin­sicht­lich der Anrech­nung der von der Toch­ter­ge­sell­schaft der Klä­ge­rin ent­rich­te­ten fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­er (aus­schließ­lich) in dem par­al­lel geführ­ten Kla­ge­ver­fah­ren wegen der Recht­mä­ßig­keit der Anrech­nungs­ver­fü­gung zu den Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­den der Streit­jah­re ver­folgt wird.

Eine der­ar­ti­ge Anrech­nungs­ver­fü­gung stellt einen selbst­stän­di­gen, von der Steu­er­fest­set­zung zu unter­schei­den­den, rechts­be­stä­ti­gen­den Ver­wal­tungs­akt dar, der Teil des Erhe­bungs­ver­fah­rens ist40.

Das Begeh­ren der Klä­ge­rin im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren zielt damit im Ergeb­nis dar­auf ab, die euro­pa­rechts­kon­for­me Rege­lung im DBA-Frank­reich im Hin­blick auf ein nach­fol­gen­des, eigen­stän­di­ges, aus­schließ­lich auf natio­na­len (deut­schen) Rechts­vor­schrif­ten beru­hen­des Ver­wal­tungs­ver­fah­ren unan­ge­wen­det zu las­sen, um dadurch auf der Ebe­ne der Besteue­rung ein euro­pa­rechts­wid­ri­ges Ergeb­nis, näm­lich die dop­pel­te Besteue­rung her­bei­zu­füh­ren. Die­ses euro­pa­rechts­wid­ri­ge (Zwischen-)Ergebnis soll dann ent­spre­chend der Rege­lung in Art. 4 Abs. 1, Alter­na­ti­ve 2 der Mut­ter­/­Toch­ter-Richt­li­nie durch Anwen­dung der Anrech­nungs­me­tho­de für die Kör­per­schaft­steu­ern der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft, eben­falls ent­ge­gen dem ein­deu­ti­gen Geset­zes­wort­laut der ein­schlä­gi­gen deut­schen Vor­schrift, des § 36 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. f EStG, wie­der besei­tigt wer­den.

Das bedeu­tet, dass die Klä­ge­rin den betei­lig­ten Staa­ten — hier kon­kret der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land — im Ergeb­nis die Anwen­dung der Anrech­nungs­me­tho­de statt der Frei­stel­lungs­me­tho­de mit Hil­fe des Euro­pa­rech­tes auf­zwin­gen will.

Ein sol­cher Anspruch ist nach der Über­zeu­gung des erken­nen­den Finanz­ge­richts offen­sicht­lich im Sin­ne der Recht­spre­chung des EuGH41 nicht gege­ben, da das Euro­pa­recht in Gestalt der Nie­der­las­sungs- oder Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit die Mit­glied­staa­ten zwar ver­pflich­tet eine gleich­wer­ti­ge Behand­lung zur Ver­hin­de­rung wirt­schaft­li­cher Dop­pel­be­steue­rung vor­zu­se­hen42, aber kei­nes­falls die Wahl­frei­heit der Mit­glied­staa­ten zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung der­art beschränkt, dass eine ggf. unvoll­kom­me­ne Umset­zung der einen Metho­de — hier Frei­stel­lung — nicht durch eine norm­er­hal­ten­de Beschrän­kung der anzu­wen­den­den Vor­schrif­ten euro­pa­rechts­kon­form gestal­tet, son­dern von den Steu­er­pflich­ti­gen die Anwen­dung der von den Ver­trags­staa­ten nicht ver­ein­bar­ten Metho­de — hier der Anrech­nung — ver­langt wer­den kann. Viel­mehr blei­ben die Mit­glied­staa­ten in Erman­ge­lung gemein­schafts­recht­li­cher Ver­ein­heit­li­chungs- oder Har­mo­ni­sie­rungs­maß­nah­men befugt, ins­be­son­de­re zur Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung die Kri­te­ri­en für die Auf­tei­lung ihrer Steu­er­ho­heit ver­trag­lich oder ein­sei­tig fest­zu­le­gen43. Sie sind ande­rer­seits an die gewähl­te Sys­tement­schei­dung gebun­den und kön­nen sich nicht auf die Wir­kun­gen oder Beschrän­kun­gen beru­fen, die sich aus der Durch­füh­rung des jeweils ande­ren Sys­tems erge­ben hät­ten44.

Die Klä­rung der Fra­ge, ob die Gestal­tung, die die deut­sche Rechts­la­ge in den hier inter­es­sie­ren­den Jah­ren 1991 bis 1994 durch die Rege­lun­gen des DBA-Frank­reich und des § 36 EStG gefun­den hat, für den hier kon­kret streit­be­fan­ge­nen Lebens­sach­ver­halt, dem Zusam­men­tref­fen inlän­di­scher Ver­lust­vor­trä­ge bei der Mut­ter­ge­sell­schaft und Gewinn­aus­schüt­tun­gen der fran­zö­si­schen Toch­ter­ge­sell­schaft, durch den Aus­schluss der Anrech­nung der fran­zö­si­schen Kör­per­schaft­steu­er im Rah­men der Anrech­nungs­ver­fü­gun­gen zu den deut­schen Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­den gegen zwin­gen­de Vor­ga­ben des Euro­pa­rechts ver­stößt, kann daher — ohne Prä­ju­diz durch das vor­lie­gen­de Ver­fah­ren — nur in dem par­al­lel geführ­ten Ver­fah­ren bzgl. der Anrech­nungs­ver­fü­gung erfol­gen.

Finanz­ge­richt Köln, Urteil vom 6. Sep­tem­ber 2011 — 13 K 17006

  1. vgl. dazu Vogel in Vogel/​Lehner, DBA, 5. Aufl., 2008, Einl. Rdnr. 61 m. w. N. []
  2. vgl. BFH, Urteil vom 29.05.1996 — I R 2195, BFHE 180, 422, BSt­Bl II 1994, 63; BFH, Urteil vom 19.05.2010 — I R 6209, BFHE 230, 18, BFH/​NV 2010, 1919 m. w. N. []
  3. vgl. BVerfG, Beschluss vom 10.03.1971 — Z BvL 368, BSt­Bl II 1973, 431, 434 []
  4. vgl. dazu BFH, Urteil vom 23.06.2010 — I R 7109, BSt­Bl II 2011, 129; vom 14.01.2009 — I R 4708, BFHE 224, 126, BSt­Bl II 2011, 131 []
  5. vgl. dazu z. B. EuGH, Urteil vom 03.04.2008 — C‑27/​07 [Ban­que Fédé­ra­ti­ve du Credit Mutu­el], Slg. 2008 I‑2067, Rdnr. 24 []
  6. vgl. z. B. EuGH, Urteil vom 12.02.2009 — C‑138/​07 [Cobel­fret], , Slg. 2009, I‑731, Rdnr. 31; Urteil vom 12.12.2006 — C‑446/​04 [Test Clai­mants in the FII Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2006, I‑11753, Rdnrn. 43 und 44; EuGH, Beschluss vom 04.06.2009 -C‑439/​07 [KBC Bank NV], Slg. 2009, I4409, Rdnr.47 []
  7. EuGH vom 12.02.2009 — C‑138/​07 [Cobel­fret], Slg. 2009, I‑731, Rdnrn. 31 und 48 []
  8. vgl. z. B. EuGH, Urteil vom 23.02.2006 — C‑471/​04 [Kel­ler Hol­ding GmbH], Slg. I‑2107, Rdnr. 45 []
  9. vgl. u. a. EuGH, Urtei­le vom 13.12.2005 — C‑446/​03 [Marks & Spen­cer], Slg. 2005, I‑10837 Rdnr. 29, vom 12.12.2006 — C‑374/​04 [Test Clai­mants in Class — IV of the ACT Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2006, I‑11673, Rdnr. 36; vom 15.05.1997 — C‑250/​95 [Futu­ra Par­ti­ci­pa­ti­ons und Sin­ger], Slg. 1997, I02471, Rdnr.19 []
  10. vgl. EuGH, Urteil vom 22.01.2009 — C‑377/​07 [STEKO Indus­trie­mon­ta­ge GmbH], Slg. 2009, I‑299, Rdnr. 49 m. w. N. []
  11. vgl. dazu z. B. BFH, Urteil vom 17.07.2008 — X R 6204, BFHE 222, 428, BSt­Bl II 2008, 976 m. w. N. []
  12. vgl. u. a. EuGH, Urtei­le vom 10.02.2011 — C‑436437/​08 [Hari­bo Lakrit­zen Hans Rie­gel Betriebs­gmbH u. a.], IStR 2011, 299, Rdnrn. 3537; vom 24.05.2007 — C‑157/​05 [Hol­böck], Slg. 2007, I‑4051, Rdnrn. 22 und 23; vom 13.03.2007 — C‑524/​04 [Test Clai­mants in the Thin Cap Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2007, I‑2107, Rdnrn. 26 bis 34; und vom 03.10.2006 — C‑452/​04 [Fidi­um Finanz], Slg. 2006, I‑9521, Rdnrn. 34 und 44 bis 49; EuGH, Beschluss vom 04.06.2009 — C‑439/​07 [KBC Bank NV], Slg. 2009, I‑4409, Rdnr. 68 []
  13. EuGH, Urteil vom 03.10.2006 — C‑452/​04 [Fidi­um Finanz], Slg. 2006, I‑9521, Rdnr. 34; Urteil vom 15.05.2008 — C‑414/​06 [Lidl Bel­gi­um], Slg. 2008, I‑3601, Rdnr. 16 []
  14. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le vom 12.09.2006 — C‑196/​04 [Cad­bu­ry Schwep­pes], Slg. 2006, I‑7995, Rdnrn. 31 und 32; vom 18.07.2007 — C‑231/​05 [Oy AA], Slg. 2007, I‑6373, Rdnr.20; vom 21.11.2002 — C‑436/​00 [X und Y], Slg. 2002, I‑10829, Rdnr. 37; und vom 13.04.2000 — C‑251/​98 [Baars], Slg. 2000, I‑2787, Rdnr. 22 []
  15. z.B. EuGH, Urteil vom 26.06.2008 — C‑284/​06 [Bur­da], Slg. 2008, I‑4571 Rdnr. 68 []
  16. z.B. EuGH, Urteil vom 13.03.2007 — C‑524/​04 [Test Clai­mants in the Thin Cap Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2007, I‑2107, Rdnr. 34; EuGH, Beschluss vom 10.05.2007 — C‑492/​04 [Laser­tec], Slg. 2007, I‑3775 Rdnrn.20 ff. []
  17. soge­nann­te Direkt­in­ves­ti­tio­nen []
  18. vgl. EuGH, Urtei­le vom 16.03.1999 — C‑222/​97 [Trum­mer und May­er], Slg. 1999, I‑1661, Rdnr. 21; vom 17.09.2009 — C‑182/​08 [Gla­xo Well­co­me], Slg. 2009, I‑8591, Rdnr. 40 []
  19. vgl. EuGH, Urtei­le vom 14.10.2004, — C‑36/​02 [Ome­ga], Slg. 2004, I‑9609, Rdnr. 27; vom 17.09.2009 — C‑182/​08 [Gla­xo Well­co­me], Slg. 2009, I‑8591, Rdnr. 51 []
  20. vgl. EuGH, Urteil vom 21.10.2010 — C‑81/​09 [Idry­ma Typou AE], EuZW 2011, 149, Rdnr. 49 []
  21. vgl. dazu EuGH, Beschluss vom 10.05.2007 — C‑492/​04 [Laser­tec], Slg. 2007, I‑3775 Rdnrn. 21, 22 []
  22. vgl. z. B. in EuGH, Beschluss vom 10.05.2007 — C‑492/​04 [Laser­tec], Slg. 2007, I‑3775 Rdnr. 23; Urteil vom 21.01.2010 — C‑311/​08 [SGI], Slg. 2010 I‑487, Rdnrn. 35, 36 []
  23. vgl. EuGH, Urteil vom 22.12.2008 — C‑282/​07 [Truck Cen­ter SA], Slg. 2008, I‑10767, Rdnrn. 27 bis 30 und 51, 52 []
  24. vgl. BFH, Urteil vom 26.11.2008 — I R 708, BFHE 224, 50, BFH/​NV 2009, 849 []
  25. vgl. z. B. FG Köln, Urteil vom 18.05.2010 — 13 K 482806, EFG 2011, 174 []
  26. inso­weit in Kraft getre­ten am 1.07.1987 []
  27. Maas­tricht­Ver­trag; inso­weit in Kraft getre­ten am 1.11.1993 []
  28. vgl. EuGH, Urtei­le vom 21.09.1999 — C‑307/​97 [Saint­Go­bain ZN], Slg. 1999, I‑6161, Rdnr. 35; vom 13.12.2005 — C‑446/​03 [Marks & Spen­cer], Slg. 2005, I‑10837, Rdnr. 30 []
  29. vgl. EuGH, Urteil vom 13.12.2005 — C‑446/​03 [Marks & Spen­cer], Slg. 2005, I‑10837, Rdnr. 31 []
  30. inso­weit in Kraft getre­ten am 1.07.1987 []
  31. inso­weit in Kraft getre­ten am 1.11.1993 []
  32. vgl. zur Rechts­ent­wick­lung EuGH, Urteil vom 12.12.2006 — C‑446/​04 [Test Clai­mants in the FII Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2006, I‑11753, Rdnrn. 215 und 216 []
  33. vgl. EuGH, Urtei­le vom 23.02.2006 — C‑513/​03 [van Hil­ten­van der Heij­den], Slg. 2006, I‑1957, 89, Rdnr. 44, vom 25.01.2007, Fes­ter­sen — C‑370/​05, Slg. 2007, I‑1129, Rdnr. 24; und vom 18.12.2007 — C‑101/​05 [A], Slg. 2007, I‑11531, Rdnr. 40 []
  34. vgl. EuGH, Urteil vom 23.10.2007 — C‑112/​05 [Kommission/​Deutschland], Slg. 2007, I‑8995, Rdnr.19 m. w. N. []
  35. vgl. EuGH, Urtei­le vom 12.12.2002 — C‑324/​00 [Lank­horst-Hohorst], Slg. 2002, I‑11779, Rdnr. 32; und vom 13.03.2007 — C‑524/​04 [Test Clai­mants in the Thin Cap Group Liti­ga­ti­on], Slg. 2007, I‑2107, Rdnr. 61 []
  36. vgl. EuGH, Urteil vom 15.07.2004 — C‑315/​02 [Lenz], Slg. 2004, I‑7063, Rdnrn. 24 und 26; EuGH, Urteil vom 10.02.2011 — C‑25/​10 [Mis­si­ons­werk Wer­ner Heu­kel­bach e. V.], IStR 2011, 192, Rdnrn. 28, 29 []
  37. vgl. dazu Vogel in Vogel/​Lehner, DBA, 5. Aufl., 2008, Ein­lei­tung Rdnrn. 45 ff. []
  38. vgl. dazu Vogel in Vogel/​Lehner, DBA, 5. Aufl., 2008, Ein­lei­tung Rdnr. 264; Schön­feld in Debatin/​Wassermeyer, Dop­pel­be­steue­rung, Mus­ter­ab­kom­men vor Art. 1 Rdnr. 117 ff.; EuGH, Urteil vom 06.12.2007 — C‑298/​05 [Colum­bus Con­tai­ner Ser­vices BVBA & Co.], Slg. 2007, I‑10451, Rdnr. 44 []
  39. vgl. dazu z. B. BFH, Urteil vom 22.09.2010 — II R 5409, BSt­Bl II 2011, 247; BFH, Vor­la­ge­be­schluss vom 09.02.2011 — I R 7110, BSt­Bl II 2011, 500 []
  40. vgl. BFH, Urteil vom 29.04.2008 — VIII R 9807, BFHE 220, 332, BSt­Bl II 2009, 842 m. w. N.; Drens­eck in Schmidt, EStG, 30. Aufl., 2011, § 36 Rdnr. 30; Gosch in Kirch­hof, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz, 9. Aufl., 2010, § 36 Rdnr.20; Bren­ner in Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 36 Rdnrn. A 232 ff. []
  41. vgl. Urteil vom 06.10.1982 — 28381 [Cil­fit u. a.], Slg. 1982, 3415, Rdnr. 21 []
  42. vgl. EuGH, Urteil vom 10.02.2011 — C‑436 – 43708 [Hari­bo Lakrit­zen Hans Rie­gel Betriebs­gmbH u. a.], IStR 2011, 299, Rdnrn. 60, 86 bis 89 []
  43. vgl. EuGH, Urteil vom 20.05.2008 — C‑194/​06 [Oran­ge European Small­cup Fund NV], Slg. 2008, I‑3747, Rdnr. 32 m. w. N. []
  44. EuGH vom 12.02.2009 — C‑138/​07 [Cobel­fret], Slg. 2009 — I‑731, Rdnr. 50 []