Auswärtstätigkeit im Ausland

Ein Arbeitnehmer, der zunächst für drei Jahre und anschließend wiederholt befristet von seinem Arbeitgeber ins Ausland entsandt worden ist, begründet dort keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG, auch wenn er mit dem ausländischen Unternehmen für die Dauer des Entsendungszeitraums einen unbefristeten Arbeitsvertrag abgeschlossen hat. Wird der Arbeitnehmer bei seiner Auswärtstätigkeit von Familienangehörigen begleitet, sind Aufwendungen für Übernachtungen nur anteilig als Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu berücksichtigen.

Auswärtstätigkeit im Ausland

Im vorliegend vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall hatten die Steuerpflichtigen während des Entsendezeitraums in Deutschland eine Wohnung beibehalten und benutzt und damit einen Wohnsitz im Inland innegehabt. Sie sind damit im Streitjahr mit ihrem Welteinkommen in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG). Daher sind die vom Arbeitnehmer im Ausland erzielten Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit seinen inländischen Einkünften hinzuzurechnen und ist die in ausländischen Staats, mit dem kein Doppelbesteuerungsabkommen bestand, entrichtete Einkommensteuer auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen (§ 34c EStG).

Bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind als Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG auch beruflich veranlasste Reisekosten abzuziehen. Hierzu zählen auch Aufwendungen für Übernachtungen anlässlich einer Auswärtstätigkeit1.

Eine Auswärtstätigkeit liegt u.a. vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und seiner regelmäßigen Arbeitsstätte (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG) beruflich tätig wird. Dies ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs u.a. der Fall, wenn ein Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber für drei Jahre befristet2 oder wiederholt im Wege der “Kettenabordnung”3 an einem anderen Betriebsteil des Arbeitgebers als seinem bisherigen Tätigkeitsort eingesetzt wird. Eine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG begründet er dort dann nicht.

Der Bezug einer Unterkunft am Ort der Auswärtstätigkeit begründet keine doppelte Haushaltsführung4. Die Kosten hierfür sind deshalb in der im Streitjahr geltenden Fassung des EStG als Übernachtungskosten in tatsächlicher Höhe abzugsfähig, wenn sie beruflich veranlasst sind; bei einer privaten Mitveranlassung sind sie nach den Grundsätzen des Großen Bundesfinanzhofs in der Sache – GrS 1/06 -notfalls durch Schätzung- aufzuteilen5.

Fahrtkosten eines Arbeitnehmers im Rahmen einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit sind Erwerbsaufwendungen und gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in Höhe des dafür tatsächlich entstandenen Aufwands als Werbungskosten zu berücksichtigen. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG kommt insoweit nicht zur Anwendung. Denn ein Arbeitnehmer, der außerhalb einer dem Arbeitgeber zuzuordnenden Betriebsstätte oder an einer solchen nur vorübergehend und damit auswärts tätig ist, hat typischerweise nicht die Möglichkeit, seine Wegekosten gering zu halten6.

Der Arbeitsort im Ausland stellt nicht die regelmäßige Arbeitsstätte des Arbeitnehmers dar; vielmehr liegt eine Auswärtstätigkeit vor. Denn der Arbeitnehmer ist vorliegend von seinem inländischen Arbeitgeber zunächst für drei Jahre und mit dreimaliger Verlängerung zweieinhalb weitere Jahre zu der ausländischen Tochtergesellschaft entsandt worden. Nach Ablauf der Entsendung sollte der für die Zeit der Entsendung ruhende Arbeitsvertrag wieder aufleben und der Arbeitnehmer wieder im Inland tätig werden. Aufgrund der Befristung des Auslandseinsatzes in der Entsendevereinbarung und dem Fortbestehen seines -wenn auch ruhenden- inländischen Arbeitsverhältnisses hat der Arbeitnehmer an seinem ausländischen Beschäftigungsort jedenfalls keine regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG begründet. Er ist dort nicht dauerhaft, sondern vielmehr nur vorübergehend tätig gewesen.

An der vorübergehenden Natur der vorliegenden Arbeitnehmerentsendung ändert auch der Umstand nichts, dass der Arbeitnehmer mit der ausländischen Tochtergesellschaft seines Arbeitgebers einen zunächst befristeten, später unbefristeten Arbeitsvertrag abgeschlossen hat. Denn die (vorübergehende) Dauer seines Auslandseinsatzes ist nicht dort geregelt, sondern bestimmt sich nach den mit seinem inländischen Arbeitgeber geschlossenen Vereinbarungen; im Streitfall der Entsendungsvereinbarung. Ihr Inhalt ist vorliegend maßgeblich, wenn zu beurteilen ist, ob sich der Arbeitnehmer zu Beginn der jeweiligen Tätigkeit aus ex ante Sicht darauf hatte einrichten können, dort dauerhaft tätig zu sein, und damit, ob der Arbeitnehmer lediglich “vorübergehend” oder von Anbeginn dauerhaft an den neuen Beschäftigungsort entsandt wurde.

Dass die arbeitsvertraglichen Vereinbarungen mit der ausländischen Tochter für die Abgrenzung einer vorübergehenden von einer dauerhaften Tätigkeit ohne Aussagekraft sind, macht vorliegend nicht zuletzt der Umstand deutlich, dass der Arbeitnehmer von seinem inländischen Arbeitgeber zunächst für drei Jahre entsandt worden ist, mit der ausländischen Tochter jedoch zu Beginn des Entsendungszeitraums lediglich einen auf zwei Jahre befristeten Arbeitsvertrag geschlossen hat.

Damit sind die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Fahrten von seinem Wohnort in – X nach seinem dortigen Beschäftigungsort nicht nach der Entfernungspauschale, sondern nach Dienstreisegrundsätzen mit den tatsächlichen Kosten zu bemessen und als Werbungskosten zu berücksichtigen. Darüber hinaus sind die Übernachtungskosten des Arbeitnehmers für Übernachtungen anlässlich einer Auswärtstätigkeit dem Grunde nach als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anzusetzen. Als Werbungskosten abzugsfähig sind diese Aufwendungen nur insoweit, als sie beruflich veranlasst sind. Soweit die Übernachtungskosten auf dem Umstand beruhen, dass der Arbeitnehmer bei seiner Auswärtstätigkeit von seiner Familie begleitet worden ist, weisen die Aufwendungen keinen Erwerbsbezug auf und sind nicht abzugsfähig. Die geltend gemachten Übernachtungskosten sind deshalb nach den 7 anerkannten Grundsätzen -notfalls durch Schätzung- aufzuteilen8.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. April 2014 – VI R 11/13

  1. BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 48/11, BFHE 237, 82, BStBl II 2012, 926, m.w.N.
  2. BFH, Urteil vom 08.08.2013 – VI R 72/12, BFHE 242, 358, BStBl II 2014, 68
  3. BFH, Urteil vom 24.09.2013 – VI R 51/12, BFHE 243, 215, BStBl II 2014, 342
  4. BFH, Urteil vom 13.06.2012 – VI R 47/11, BFHE 238, 53, BStBl II 2013, 169; Schmidt/Loschelder, EStG, 32. Aufl., § 9 Rz 141
  5. BFH, Beschluss vom 21.09.2009, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672
  6. BFH, Urteile in BFHE 243, 215, BStBl II 2014, 342, sowie in BFHE 242, 358, BStBl II 2014, 68; und vom 08.08.2013 – VI R 59/12, BFHE 242, 354, BStBl II 2014, 66, jeweils m.w.N.
  7. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/06
  8. BFH, Beschluss in BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672