Besteuerung von deutsch-französischen Grenzgängern

Nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frank­reich 19591989 kön­nen Ein­künf­te aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit grund­sätz­lich nur in dem Ver­trags­staa­te besteu­ert wer­den, in dem die per­sön­li­che Tätig­keit, aus der die Ein­künf­te her­rüh­ren, aus­ge­übt wird. Gemäß Art. 13 Abs. 7 DBA-Frank­reich 19591989 umfasst der Aus­druck „unselb­stän­di­ge Arbeit” in die­sem Sin­ne ins­be­son­de­re ‑wie im Fall des Klä­gers- die in einer der Kör­per­schaft­steu­er unter­lie­gen­den Gesell­schaft aus­ge­üb­ten Lei­tungs- und Geschäfts­füh­rungs­auf­ga­ben. Abwei­chend von Abs. 1 kön­nen nach Art. 13 Abs. 5 Buchst. a DBA-Frank­reich 19591989 Ein­künf­te aus unselb­stän­di­ger Arbeit von Per­so­nen, die im Grenz­ge­biet eines Ver­trags­staa­tes arbei­ten und ihre stän­di­ge Wohn­stät­te, zu der sie in der Regel jeden Tag zurück­keh­ren, im Grenz­ge­biet des ande­ren Ver­trags­staa­tes haben, nur in die­sem Staat besteu­ert wer­den.

Besteuerung von deutsch-französischen Grenzgängern

Dass der Grenz­gän­ger an jedem Arbeits­tag zum Arbei­ten nach Frank­reich gepen­delt ist, ist für die Anwen­dung des Art. 13 Abs. 5 DBA-Frank­reich 19591989 nicht erfor­der­lich. Es steht der Anwen­dung der Grenz­gän­ger-Rege­lung jeden­falls nicht ent­ge­gen, wenn er jeden­falls an kei­nem Arbeits­tag nicht aus Frank­reich zum Wohn­sitz zurück­ge­kehrt oder außer­halb der Grenz­zo­ne tätig gewor­den ist.

Der Wort­laut der Abkom­mens­be­stim­mung („in der Regel jeden Tag zurück­keh­ren”) lie­ße sich zwar so lesen, dass die stän­di­ge Wohn­stät­te zunächst über­haupt ver­las­sen wer­den muss, um sie nach Aus­übung der Tätig­keit wie­der auf­zu­su­chen. In die­se Rich­tung deu­tet auch die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, dass die ‑regel­mä­ßi­ge- arbeits­täg­li­che zwei­ma­li­ge Grenz­über­schrei­tung als wesent­li­ches Merk­mal der Grenz­gän­ger-Eigen­schaft anzu­se­hen ist1 und der Grenz­gän­ger von Arbeit­neh­mern abzu­gren­zen ist, die nur gele­gent­lich grenz­über­schrei­tend von der Woh­nung zu einer aus­län­di­schen Arbeits­stät­te pen­deln2.

Die zitier­ten Ent­schei­dun­gen betra­fen aller­dings ‑im Gegen­satz zum Streit­fall- die Fra­ge der maxi­mal zuläs­si­gen Anzahl an Nicht­rück­kehr­ta­gen, also Tagen der tat­säch­li­chen Nicht­rück­kehr zum Wohn­sitz oder der Tätig­keit außer­halb der Grenz­zo­ne. Ein sol­cher schäd­li­cher „Nicht­rück­kehr­tag” ist aller­dings gera­de nicht anzu­neh­men, wenn die stän­di­ge Wohn­stät­te zugleich auch zeit­wei­se Ort der Aus­übung der beruf­li­chen Tätig­keit ist und des­halb gar nicht erst ver­las­sen wird. Denn ange­sichts der Zweck­set­zung der Grenz­gän­ger-Rege­lung ist Art. 13 Abs. 5 DBA-Frank­reich 19591989 dahin aus­zu­le­gen, dass eine regel­mä­ßi­ge Rück­kehr vom Tätig­keits­ort zur stän­di­gen Wohn­stät­te nur auf sol­che Arbeits­ta­ge zu bezie­hen ist, an denen der Wohn­ort über­haupt ver­las­sen wird. Dem­nach reicht es für die Anwen­dung des Art. 13 Abs. 5 DBA-Frank­reich 19591989 aus, wenn ein Arbeit­neh­mer, der sei­ner arbeits­ver­trag­li­chen Tätig­keit auch von sei­nem Wohn­sitz aus nach­geht, an den Tagen, an denen er arbeits­be­dingt den ande­ren Ver­trags­staat (hier: Frank­reich) auf­sucht, regel­mä­ßig zu sei­ner stän­di­gen Wohn­stät­te zurück­kehrt. Das mit der Grenz­gän­ger-Rege­lung ver­bun­de­ne aus­schließ­li­che Besteue­rungs­recht des Ansäs­sig­keits­staa­tes soll näm­lich dem Umstand Rech­nung tra­gen, dass die Grenz­gän­ger auf­grund der regel­mä­ßi­gen Rück­kehr an ihren Wohn­sitz den Mit­tel­punkt ihrer Lebens­in­ter­es­sen in die­sem Staat haben und im Tätig­keits­staat hin­ge­gen ‑ohne enge­re Bin­dun­gen an die­sen Staat- ledig­lich ihrer Berufs­tä­tig­keit nach­ge­hen3. Die Grenz­gän­ger-Rege­lung bezieht sich damit auf Arbeit­neh­mer, die zwar mit ihrer Tätig­keit in die Arbeits­welt des Tätig­keits­staa­tes inte­griert sind, aber in den Lebens­kreis am Wohn­ort im Ansäs­sig­keits­staat wie dort täti­ge Arbeit­neh­mer ein­ge­glie­dert blei­ben4. Die­se Erwä­gun­gen tref­fen auf die Klä­ger zu, die nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt zumin­dest im Umfang der erklär­ten Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te gepen­delt sind, im Übri­gen aber auch am Ort ihrer stän­di­gen Wohn­stät­te gear­bei­tet haben kön­nen.

Die­sem Ergeb­nis ent­spricht zudem, dass der Bun­des­fi­nanz­hof die per­sön­li­che Bin­dung des Arbeit­neh­mers nicht an den Ansäs­sig­keits­staat als sol­chen, son­dern an sei­nen Wohn­ort als Norm­zweck der Grenz­gän­ger-Rege­lung ansieht5. Für das DBA-Frank­reich 19591989 hat der Bun­des­fi­nanz­hof unter Anschluss an Tz. 3 der inso­weit maß­ge­ben­den Ver­stän­di­gungs­ver­ein­ba­rung6 daher aus­ge­führt, dass Tätig­kei­ten im Ansäs­sig­keits­staat nur inso­weit nicht zu den Nicht­rück­kehr­ta­gen zäh­len, als sie vom Arbeit­neh­mer inner­halb der dor­ti­gen Grenz­zo­ne aus­ge­übt wor­den sind7. Hier­an anknüp­fend ist kein Grund ersicht­lich, danach zu unter­schei­den, ob der Steu­er­pflich­ti­ge von sei­nem Wohn­ort inner­halb der Grenz­zo­ne aus oder an einem ande­ren Ort im Inland inner­halb der Grenz­zo­ne tätig wird.

Auf die Fra­ge, ob die Höchst­gren­ze von 45 Nicht­rück­kehr­ta­gen8 in der­ar­ti­gen Fäl­len zu modi­fi­zie­ren ist, braucht im vor­lie­gen­den Fall nicht ein­ge­gan­gen zu wer­den, da nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt kei­ne Nicht­rück­kehr­ta­ge vor­ge­le­gen haben.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 9. Okto­ber 2014 — I R 3413

  1. so etwa BFH, Urteil vom 11.11.2009 — I R 8408, BFHE 227, 410, BSt­Bl II 2010, 390, unter II. 2.b cc der Ent­schei­dungs­grün­de; BFH, Urteil vom 21.08.1996 — I R 8095, BFHE 181, 415, BSt­Bl II 1997, 134 zum Begriff des „Grenz­gän­gers” im DBA-Schweiz []
  2. BFH, Beschluss vom 16.03.1994 — I B 18693, BFHE 174, 338, BSt­Bl II 1994, 696, eben­falls zum DBA-Schweiz []
  3. vgl. ‑zum DBA-Schweiz- BFH, Urteil vom 11.11.2009 — I R 1509, BFHE 227, 419, BSt­Bl II 2010, 602; vgl. auch Wassermeyer/​Schwenke in Was­ser­mey­er, DBA, MA Art. 15 Rz 160a []
  4. BFH, Urteil in BFHE 227, 419, BSt­Bl II 2010, 602 []
  5. vgl. ‑zum DBA-Schweiz- BFH, Urteil in BFHE 227, 419, BSt­Bl II 2010, 602 []
  6. vgl. BMF, Schrei­ben vom 03.04.2006, BSt­Bl I 2006, 304 []
  7. BFH, Urteil in BFH/​NV 2010, 1634 []
  8. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2010, 1634 []