Doppelbesteuerung bei der Erbschaftsteuer

Die Erb­schaft­steu­er, die ein aus­län­di­scher Staat auf den Erwerb von Kapi­tal­ver­mö­gen erhebt, das ein inlän­di­scher Erb­las­ser in dem Staat ange­legt hat­te, ist bei Feh­len eines Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­mens weder auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er anzu­rech­nen noch als Nach­lass­ver­bind­lich­keit zu berück­sich­ti­gen. Führt die Dop­pel­be­steue­rung zu einer über­mä­ßi­gen, kon­fis­kato­ri­schen Steu­er­be­las­tung, kann eine Bil­lig­keits­maß­nah­me gebo­ten sein.

Doppelbesteuerung bei der Erbschaftsteuer

Im Aus­land gezahl­te Erb­schaft­steu­er, für die im Inland eine Anrech­nung nicht vor­ge­se­hen ist, bleibt unbe­rück­sich­tigt. Aus höher­ran­gi­gem Recht ergibt sich kein Zwang zur Anrech­nung. Die Dop­pel­be­steue­rung muss aber unter Umstän­den durch Bil­lig­keits­maß­nah­men gemil­dert wer­den.

In dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall ist die Klä­ge­rin Mit­er­bin ihrer im Jahr 2000 ver­stor­be­nen Groß­tan­te, die Kapi­tal­ver­mö­gen (Bank­gut­ha­ben und fest­ver­zins­li­che Wert­pa­pie­re) u.a. in Frank­reich ange­legt hat­te. Frank­reich erhob für das dort ange­leg­te Kapi­tal­ver­mö­gen Erb­schaft­steu­er nach einem Steu­er­satz von 55 %. Im Inland unter­fällt das­sel­be Ver­mö­gen eben­falls der Erb­schaft­steu­er. Eine Anrech­nung der im Aus­land gezahl­ten Erb­schaft­steu­er war nicht vor­ge­se­hen. Weder greift die gel­ten­de Anrech­nungs­vor­schrift, weil das Ver­mö­gen nach deut­schem Recht zum Inlands­ver­mö­gen zählt, noch bestand ein Abkom­men zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf die­sem Gebiet.

Das zustän­di­ge Finanz­amt setz­te die deut­sche Erb­schaft­steu­er ent­spre­chend fest und rech­ne­te die fran­zö­si­sche Erb­schaft­steu­er weder auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er an noch zog es sie von deren Bemes­sungs­grund­la­ge ab. Es erließ ledig­lich einen Teil der Erb­schaft­steu­er wegen sach­li­cher Unbil­lig­keit.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat die Auf­fas­sung des Finanz­am­tes bestä­tigt, dass die fran­zö­si­sche Erb­schaft­steu­er bei der Fest­set­zung der deut­schen Erb­schaft­steu­er unbe­rück­sich­tigt bleibt. Uni­ons­recht, ins­be­son­de­re die Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit, steht der mehr­fa­chen Belas­tung eines Erwerbs von Todes wegen mit Erb­schaft­steu­er durch meh­re­re Staa­ten nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on nicht ent­ge­gen. Das Grund­ge­setz und die Euro­päi­sche Men­schen­rechts­kon­ven­ti­on ver­lan­gen eben­falls nicht, dass die aus­län­di­sche Erb­schaft­steu­er auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er ange­rech­net oder als Nach­lass­ver­bind­lich­keit von deren Bemes­sungs­grund­la­ge abge­zo­gen wer­den muss.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat aber dar­auf hin­ge­wie­sen, dass eine über­mä­ßi­ge, kon­fis­kato­ri­sche Steu­er­be­las­tung Bil­lig­keits­maß­nah­men erfor­dern kann. Ob der im Streit­fall vor­ge­nom­me­ne Tei­ler­lass den Anfor­de­run­gen inso­weit genüg­te, war aller­dings nicht Gegen­stand des Ver­fah­rens.

Im Ver­hält­nis zu Frank­reich hat sich die Rechts­la­ge in der Zwi­schen­zeit geän­dert. Eine Dop­pel­be­steue­rung wie im Streit­fall wird nun durch das am 3. April 2009 in Kraft getre­te­ne Abkom­men zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung der Nach­läs­se, Erb­schaf­ten und Schen­kun­gen ver­mie­den. Die Ent­schei­dung ist aber nach wie vor im Ver­hält­nis zu Staa­ten von Bedeu­tung, mit denen kein sol­ches Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men besteht und die für die Erhe­bung von Erb­schaft­steu­er an den Wohn­sitz oder Sitz des Schuld­ners von Kapi­tal­for­de­run­gen des Erb­las­sers anknüp­fen.

Auf­grund unbe­schränk­ter Steu­er­pflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. Satz 2 Buchst. a ErbStG unter­liegt auch das in Frank­reich ange­leg­te Kapi­tal­ver­mö­gen der deut­schen Erb­schaft­steu­er und ist die fran­zö­si­sche Erb­schaft­steu­er nicht auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er anzu­rech­nen.

Gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG ist –soweit hier maß­ge­bend– bei Erwer­bern, die in einem aus­län­di­schen Staat mit ihrem Aus­lands­ver­mö­gen zu einer der deut­schen Erb­schaft­steu­er ent­spre­chen­den Steu­er her­an­ge­zo­gen wor­den sind, dann, wenn der Erb­las­ser zur Zeit sei­nes Todes sei­nen Wohn­sitz im Inland hat­te, die aus­län­di­sche Steu­er inso­weit auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er anzu­rech­nen, als das Aus­lands­ver­mö­gen auch der deut­schen Erb­schaft­steu­er unter­liegt, sofern nicht ein Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men anzu­wen­den ist. Besteht der Erwerb nur zum Teil aus Aus­lands­ver­mö­gen, ist der dar­auf ent­fal­len­de Teil­be­trag der deut­schen Erb­schaft­steu­er gemäß § 21 Abs. 1 Satz 2 ErbStG in der Wei­se zu ermit­teln, dass die für das steu­er­pflich­ti­ge Gesamt­ver­mö­gen ein­schließ­lich des steu­er­pflich­ti­gen Aus­lands­ver­mö­gens sich erge­ben­de Erb­schaft­steu­er im Ver­hält­nis des steu­er­pflich­ti­gen Aus­lands­ver­mö­gens zum steu­er­pflich­ti­gen Gesamt­ver­mö­gen auf­ge­teilt wird. Was unter Aus­lands­ver­mö­gen i.S. des § 21 Abs. 1 Satz 1 und 2 ErbStG zu ver­ste­hen ist, ist in Abs. 2 der Vor­schrift gere­gelt.

War der Erb­las­ser zur Zeit sei­nes Todes Inlän­der, etwa weil er im Inland einen Wohn­sitz hat­te (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG), gel­ten nach § 21 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG als Aus­lands­ver­mö­gen i.S. des § 21 Abs. 1 Satz 1 und 2 ErbStG alle Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de der in § 121 BewG genann­ten Art, die auf den aus­län­di­schen Staat ent­fal­len, sowie alle Nut­zungs­rech­te an die­sen Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den.

Im Pri­vat­ver­mö­gen gehal­te­ne For­de­run­gen von Inlän­dern gegen aus­län­di­sche Schuld­ner gehö­ren danach nur dann zum Aus­lands­ver­mö­gen in die­sem Sinn, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des § 121 Nr. 7 oder 8 BewG sinn­ge­mäß erfüllt sind, wenn also bei­spiels­wei­se die For­de­rung durch aus­län­di­schen Grund­be­sitz unmit­tel­bar oder mit­tel­bar gesi­chert ist. Pri­va­te Gut­ha­ben von Inlän­dern bei aus­län­di­schen Ban­ken rech­nen danach nicht zum Aus­lands­ver­mö­gen1. Glei­ches gilt auch für aus­län­di­sche fest­ver­zins­li­che Wert­pa­pie­re, die Inlän­dern gehö­ren (§ 21 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG i.V.m. § 121 Nr. 7 Satz 2 BewG)2.

Dass die Erb­schaft­steu­er, die ein aus­län­di­scher Staat für den von Todes wegen erfol­gen­den Erwerb von pri­va­ten, gegen aus­län­di­sche Schuld­ner gerich­te­ten For­de­run­gen inlän­di­scher Erb­las­ser erhebt, von den genann­ten Aus­nah­me­fäl­len abge­se­hen nicht auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er für die­sen Erwerb ange­rech­net wird, ver­stößt nicht gegen Uni­ons­recht, und zwar unab­hän­gig davon, wel­chen Steu­er­satz der aus­län­di­sche Staat anwen­det und wie hoch die sich aus der in- und aus­län­di­schen Erb­schaft­steu­er erge­ben­de Gesamt­be­las­tung ist. Da die Rechts­la­ge durch die Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on bereits geklärt bzw. klar ersicht­lich ist, bedarf es nicht der Ein­ho­lung einer Vor­ab­ent­schei­dung nach Art. 267 AEUV.

Nach dem „Mar­ga­re­te Block”-Urteil des Uni­ons­ge­richts­hofs3 ste­hen Art. 56 und 58 EG (jetzt Art. 63, 65 AEUV), die die Frei­heit des Kapi­tal­ver­kehrs zwi­schen den Mit­glied­staa­ten regeln, der dop­pel­ten Belas­tung einer Kapi­tal­for­de­rung mit Erb­schaft­steu­er nicht ent­ge­gen.

Zur Begrün­dung führ­te der EuGH aus, der Umstand, dass Nach­lass­gü­ter wie Kapi­tal­for­de­run­gen in Deutsch­land kein „Aus­lands­ver­mö­gen” sei­en, für das nach der natio­na­len Rege­lung ein Anspruch auf Anrech­nung der im Aus­land ent­rich­te­ten Erb­schaft­steu­er auf die in Deutsch­land geschul­de­te Erb­schaft­steu­er bestehe, füh­re zwar dazu, dass es im Fall von For­de­run­gen gegen ein Finanz­in­sti­tut, das in einem ande­ren Mit­glied­staat ansäs­sig sei, der Erb­schaft­steu­er auf sie erho­ben habe, zu einer höhe­ren steu­er­li­chen Belas­tung kom­me als im Fall von For­de­run­gen gegen ein in Deutsch­land ansäs­si­ges Finanz­in­sti­tut. Die­ser Steu­er­nach­teil fol­ge aber dar­aus, dass die bei­den betref­fen­den Mit­glied­staa­ten ihre Besteue­rungs­be­fug­nis par­al­lel zuein­an­der aus­ge­übt hät­ten, und zwar so, dass der eine, näm­lich Deutsch­land, sich dafür ent­schie­den habe, auf Kapi­tal­for­de­run­gen dann die deut­sche Erb­schaft­steu­er zu erhe­ben, wenn der Gläu­bi­ger sei­nen Wohn­sitz in Deutsch­land habe, wäh­rend der ande­re, also im sei­ner­zei­ti­gen Streit­fall das König­reich Spa­ni­en, die Ent­schei­dung getrof­fen habe, auf sol­che For­de­run­gen die spa­ni­sche Erb­schaft­steu­er dann zu erhe­ben, wenn der Schuld­ner in Spa­ni­en ansäs­sig sei.

Nach der Recht­spre­chung des EuGH4 schrei­be indes das Uni­ons­recht bei sei­nem gegen­wär­ti­gen Ent­wick­lungs­stand und in einer Situa­ti­on wie der des sei­ner­zei­ti­gen Aus­gangs­ver­fah­rens (Erwerb von Kapi­tal­for­de­run­gen einer inlän­di­schen Erb­las­se­rin gegen Finanz­in­sti­tu­te in Spa­ni­en ohne Bestehen eines auf die Erb­schaft­steu­er bezo­ge­nen DBA) in Bezug auf die Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung inner­halb der Euro­päi­schen Uni­on kei­ne all­ge­mei­nen Kri­te­ri­en für die Kom­pe­tenz­ver­tei­lung zwi­schen den Mit­glied­staa­ten vor. Dem­entspre­chend sei, abge­se­hen von bestimm­ten, vor­lie­gend nicht ein­schlä­gi­gen Richt­li­ni­en, bis heu­te im Rah­men des Uni­ons­rechts kei­ne Maß­nah­me der Ver­ein­heit­li­chung oder Har­mo­ni­sie­rung zum Zweck der Besei­ti­gung von Dop­pel­be­steue­rungs­tat­be­stän­den erlas­sen wor­den.

Dem­ge­mäß ver­füg­ten die Mit­glied­staa­ten beim gegen­wär­ti­gen Ent­wick­lungs­stand des Uni­ons­rechts vor­be­halt­lich des­sen Beach­tung über eine gewis­se Auto­no­mie in die­sem Bereich und sei­en nicht ver­pflich­tet, ihr eige­nes Steu­er­sys­tem den ver­schie­de­nen Steu­er­sys­te­men der ande­ren Mit­glied­staa­ten anzu­pas­sen und nament­lich die sich aus der par­al­le­len Aus­übung ihrer Besteue­rungs­be­fug­nis­se erge­ben­de Dop­pel­be­steue­rung zu besei­ti­gen und so in einem Fall wie dem des Aus­gangs­ver­fah­rens die Anrech­nung der Erb­schaft­steu­er zu ermög­li­chen, die in einem ande­ren Mit­glied­staat als dem Wohn­sitz­staat des Erben ent­rich­tet wor­den sei.

Wie der EuGH im Urteil Mar­ga­re­te Block5 wei­ter aus­ge­führt hat, ändert dar­an auch der Umstand nichts, dass § 21 ErbStG güns­ti­ge­re Anrech­nungs­re­geln vor­sieht, wenn der Erb­las­ser bei sei­nem Able­ben sei­nen Wohn­sitz in einem ande­ren Mit­glied­staat als Deutsch­land hat­te, weil in einem sol­chen Fall der Begriff des Aus­lands­ver­mö­gens nach Abs. 2 Nr. 2 die­ser Vor­schrift wei­ter gefasst ist als in einem Fall wie dem der Klä­ge­rin des dama­li­gen Aus­gangs­ver­fah­rens. Die­se unter­schied­li­che Behand­lung ergibt sich jedoch, wie der EuGH zur Begrün­dung dar­ge­legt hat, im Fall des Nach­las­ses einer Per­son, die zur Zeit ihres Able­bens ihren Wohn­sitz nicht im Inland hat­te, dar­aus, dass der betref­fen­de Mit­glied­staat, wie es ihm im Rah­men sei­ner Besteue­rungs­be­fug­nis­se zusteht, den Wohn­sitz des Gläu­bi­gers als Anknüp­fungs­kri­te­ri­um für die Behand­lung des Nach­las­ses als „Aus­lands­ver­mö­gen” und dem­zu­fol­ge für die Anre­chen­bar­keit der in einem ande­ren Mit­glied­staat ent­rich­te­ten Erb­schaft­steu­er in Deutsch­land gewählt hat. Außer­dem garan­tie­re das Uni­ons­recht nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des EuGH einem Uni­ons­bür­ger nicht, dass die Ver­le­gung sei­nes Wohn­sit­zes in einen ande­ren Mit­glied­staat als dem­je­ni­gen, in dem er bis dahin gewohnt habe, steu­erneu­tral sei. Auf­grund der unter­schied­li­chen Rege­lun­gen der Mit­glied­staa­ten in die­sem Bereich kön­ne eine sol­che Ver­le­gung für den Bür­ger je nach dem Ein­zel­fall mehr oder weni­ger vor­teil­haft sein.

Der EuGH hat sei­ne Recht­spre­chung, nach der das Uni­ons­recht in Bezug auf die Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung inner­halb der Euro­päi­schen Uni­on kei­ne all­ge­mei­nen Kri­te­ri­en für die Ver­tei­lung der Befug­nis­se der Mit­glied­staa­ten unter­ein­an­der vor­schreibt und kei­ne unbe­ding­te Ver­pflich­tung zur Ver­hin­de­rung einer recht­li­chen Dop­pel­be­steue­rung durch meh­re­re Mit­glied­staa­ten besteht, durch den Beschluss „Levy und Sebbag„6 erneut bestä­tigt. Er hat dazu in Über­ein­stim­mung mit sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung7 aus­ge­führt, dass der u.a. auf die Ein­lei­tung von Ver­hand­lun­gen durch die Mit­glied­staa­ten zur Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung inner­halb der Gemein­schaft bezo­ge­ne Art. 293 EG (ersatz­los gestri­chen durch den Ver­trag von Lis­sa­bon zur Ände­rung des Ver­trags über die Euro­päi­sche Uni­on und des Ver­trags zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft vom 13.12.20078 )nicht den Zweck gehabt habe, eine als sol­che rechts­wirk­sa­me Vor­schrift zu defi­nie­ren, son­dern sich dar­auf beschränkt habe, den Rah­men für Ver­hand­lun­gen zwi­schen den Mit­glied­staa­ten zu bil­den. Selbst wenn die Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung inner­halb der Gemein­schaft eines der Zie­le des Ver­trags sei, gehe aus dem Text des Art. 293 EG her­vor, dass die­ser als sol­cher nicht dazu geeig­net sei, Pri­vat­per­so­nen Rech­te zu ver­lei­hen, die vor natio­na­len Gerichts­bar­kei­ten gel­tend gemacht wer­den könn­ten. Aus den in Art. 10 EG (vgl. nun­mehr Art. 4 Abs. 3 EUV) gere­gel­ten Loya­li­täts­pflich­ten erge­be sich eben­falls kei­ne Ver­pflich­tung zur Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung durch meh­re­re Mit­glied­staa­ten. Die­se Vor­schrift for­mu­lie­re ledig­lich eine all­ge­mei­ne Ver­pflich­tung der Mit­glied­staa­ten, deren kon­kre­ter Inhalt in jedem Ein­zel­fall von den Bestim­mun­gen des Ver­trags oder den sich aus sei­nem all­ge­mei­nen Sys­tem erge­ben­den Rege­lun­gen abhän­ge. Art. 10 EG kön­ne daher nicht so aus­ge­legt wer­den, dass er für die Mit­glied­staa­ten eine unab­hän­gi­ge Ver­pflich­tung über die sich aus Art. 56 und 293 EG für sie erge­ben­den Ver­pflich­tun­gen hin­aus begrün­de.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält die Recht­spre­chung des EuGH, nach der Uni­ons­recht abge­se­hen vom Vor­lie­gen beson­de­rer Rege­lun­gen eine Dop­pel­be­steue­rung nicht aus­schließt, für zutref­fend und folgt ihr auch für den vor­lie­gen­den Fall. Die Recht­spre­chung des EuGH deckt auch die von der Klä­ge­rin ergän­zend erwähn­ten uni­ons­recht­li­chen Gesichts­punk­te ab, näm­lich das Bin­nen­markt­prin­zip (Art. 14 Abs. 2 EG, nun­mehr Art. 26 Abs. 2 AEUV), die akti­ve und pas­si­ve Dienst­leis­tungs­frei­heit (Art. 49 EG, nun­mehr Art. 56 AEUV) und die all­ge­mei­ne per­sön­li­che Frei­zü­gig­keit (Art. 18 EG, nun­mehr Art. 21 AEUV). Ent­schei­dend ist auch inso­weit, dass das Uni­ons­recht die grund­sätz­li­che Auto­no­mie der Mit­glied­staa­ten auf dem Gebiet der Erb­schaft­steu­er unbe­rührt lässt und die­se nicht dazu ver­pflich­tet, ihr eige­nes Steu­er­sys­tem den ver­schie­de­nen Steu­er­sys­te­men der ande­ren Mit­glied­staa­ten anzu­pas­sen und nament­lich die sich aus der par­al­le­len Aus­übung ihrer Besteue­rungs­be­fug­nis­se erge­ben­de Dop­pel­be­steue­rung zu besei­ti­gen.

Der EuGH hat die Zuläs­sig­keit der Dop­pel­be­steue­rung in Fäl­len der von ihm beur­teil­ten Art nicht davon abhän­gig gemacht, dass die in- und aus­län­di­sche Erb­schaft­steu­er zusam­men nicht einen bestimm­ten Pro­zent­satz des dop­pelt mit Steu­er belas­te­ten Erwerbs über­schrei­tet. Eine sol­che Gren­ze kann auch nicht gezo­gen wer­den; denn das Uni­ons­recht sieht auch bei einer sehr hohen Belas­tung des Erwerbs von Todes wegen durch in- und aus­län­di­sche Erb­schaft­steu­er kei­ne all­ge­mei­nen Kri­te­ri­en für die Ver­tei­lung der Besteue­rungs­be­fug­nis­se bei der Erb­schaft­steu­er zwi­schen den Mit­glied­staa­ten vor.

Etwas ande­res ergibt sich ent­ge­gen der Ansicht der Klä­ge­rin inso­weit auch nicht aus dem vom EuGH im Urteil Mar­ga­re­te Block in Slg. 2009, I‑883 nicht her­an­ge­zo­ge­nen Art. 17 Abs. 1 Satz 1 EUGrdRCh. Nach die­ser Vor­schrift hat jede Per­son das Recht, ihr recht­mä­ßig erwor­be­nes Eigen­tum zu besit­zen, zu nut­zen, dar­über zu ver­fü­gen und es zu ver­er­ben. Dies bedeu­tet aber nicht, dass im Streit­fall die fran­zö­si­sche Erb­schaft­steu­er auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er ange­rech­net wer­den muss, weil Frank­reich für den Erwerb des in Frank­reich ange­leg­ten Kapi­tal­ver­mö­gens der E einen Steu­er­satz von 55 % ange­wen­det hat. Dies ergibt sich aus fol­gen­den Grün­den:

Die ursprüng­li­che Fas­sung der EUGrdRCh9 wur­de am 7.12.2000 und somit erst nach dem Ein­tritt des Erb­falls im April 2000 pro­kla­miert. Bei die­ser Fas­sung han­del­te es sich zudem nicht um ver­bind­li­ches Recht, son­dern ledig­lich um eine poli­ti­sche Erklä­rung10.

Recht­li­che Ver­bind­lich­keit erlang­te die inzwi­schen über­ar­bei­te­te EUGrdRCh11 erst durch die Neu­fas­sung des Art. 6 Abs. 1 EUV durch Art. 1 Nr. 8 des Ver­trags von Lis­sa­bon, der für Deutsch­land am 1.12.2009 in Kraft getre­ten ist12, und zwar ohne Rück­wir­kung13.

Abge­se­hen vom zeit­li­chen Ablauf im vor­lie­gen­den Fall kommt Art. 17 Abs. 1 Satz 1 EUGrdRCh im Hin­blick auf eine Dop­pel­be­steue­rung eines Erwerbs von Todes wegen mit in- und aus­län­di­scher Erb­schaft­steu­er schon des­halb kei­ne Bedeu­tung zu, weil die EUGrdRCh nach ihrem Art. 51 Abs. 1 Satz 1 nur für die Orga­ne und Ein­rich­tun­gen der Euro­päi­schen Uni­on und für die Mit­glied­staa­ten aus­schließ­lich bei der Durch­füh­rung des Rechts der Euro­päi­schen Uni­on gilt. Nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des EuGH14 fin­den die in der Uni­ons­rechts­ord­nung garan­tier­ten Grund­rech­te in allen uni­ons­recht­lich gere­gel­ten Fall­ge­stal­tun­gen, aber nicht außer­halb der­sel­ben Anwen­dung. Der EuGH kön­ne daher eine natio­na­le Rechts­vor­schrift nicht im Hin­blick auf die EUGrdRCh beur­tei­len, wenn sie nicht in den Gel­tungs­be­reich des Uni­ons­rechts fal­le. Die­ser ein­ge­schränk­te Anwen­dungs­be­reich der EUGrdRCh sei gemäß Art. 6 Abs. 1 Unter­abs. 3 EUV und Art. 52 Abs. 7 EUGrdRCh bei deren Aus­le­gung zu berück­sich­ti­gen. Wer­de eine recht­li­che Situa­ti­on nicht vom Uni­ons­recht erfasst, sei der EuGH nicht zustän­dig, um über sie zu ent­schei­den, und die mög­li­cher­wei­se ange­führ­ten Bestim­mun­gen der EUGrdRCh könn­ten als sol­che kei­ne neue Zustän­dig­keit begrün­den. Die­se Erwä­gun­gen ent­sprä­chen denen, die Art. 6 Abs. 1 Unter­abs. 2 EUV zugrun­de lägen, wonach durch die Bestim­mun­gen der EUGrdRCh die in den Ver­trä­gen fest­ge­leg­ten Zustän­dig­kei­ten der Uni­on in kei­ner Wei­se erwei­tert wür­den. Eben­so deh­ne die EUGrdRCh nach ihrem Art. 51 Abs. 2 den Gel­tungs­be­reich des Uni­ons­rechts nicht über die Zustän­dig­kei­ten der Uni­on hin­aus aus und begrün­de weder neue Zustän­dig­kei­ten noch neue Auf­ga­ben für die Uni­on, noch ände­re sie die in den Ver­trä­gen fest­ge­leg­ten Zustän­dig­kei­ten und Auf­ga­ben15.

Da es sich beim Erb­schaft­steu­er­recht nicht um Uni­ons­recht, son­dern um rein natio­na­les, nicht uni­ons­recht­lich deter­mi­nier­tes Recht han­delt, schei­det somit eine Über­prü­fung der Dop­pel­be­steue­rung an Art. 17 Abs. 1 Satz 1 EUGrdRCh aus.

Soweit das Recht auf Eigen­tum als all­ge­mei­ner Rechts­grund­satz des Uni­ons­rechts unab­hän­gig von Art. 17 Abs. 1 Satz 1 EUGrdRCh geschützt ist, bezieht sich dies unter Berück­sich­ti­gung der Zustän­dig­kei­ten der Euro­päi­schen Uni­on und des EuGH eben­falls nur auf uni­ons­recht­lich gere­gel­te Berei­che16 und zudem nicht auf das Ver­mö­gen als sol­ches. Nach der Recht­spre­chung des Uni­ons­ge­richts­hofs17 kann die Ver­pflich­tung, eine Abga­be zu zah­len, nicht als Ver­stoß gegen das Eigen­tums­recht ange­se­hen wer­den18.

Eine Pflicht Deutsch­lands, bei Feh­len eines auf die Erb­schaft­steu­er bezo­ge­nen DBA­die Erb­schaft­steu­er, die ein aus­län­di­scher Staat für den von Todes wegen erfol­gen­den Erwerb von pri­va­ten, gegen aus­län­di­sche Schuld­ner gerich­te­ten For­de­run­gen inlän­di­scher Erb­las­ser erhebt, von den in § 121 Nrn. 7 und 8 BewG genann­ten Aus­nah­me­fäl­len abge­se­hen auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er für die­sen Erwerb anzu­rech­nen, lässt sich auch der Gewähr­leis­tung des Eigen­tums und des Erb­rechts durch Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG, dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz (Art. 3 Abs. 1 GG) und der all­ge­mei­nen Hand­lungs­frei­heit (Art. 2 Abs. 1 GG) nicht ent­neh­men.

Die­se Grund­rech­te ver­pflich­ten Deutsch­land nicht, bei Feh­len eines DBA­ei­ne Belas­tung durch in- und aus­län­di­sche Steu­ern in den genann­ten Fäl­len durch die Anrech­nung der aus­län­di­schen Steu­er auf die inlän­di­sche Steu­er, also durch eine ein­sei­ti­ge Maß­nah­me zu ver­mei­den. Eine sol­che Pflicht Deutsch­lands wäre mit der ihm zukom­men­den Auto­no­mie auf dem Gebiet der Erb­schafts­be­steue­rung nicht ver­ein­bar. Jedem Staat steht kraft sei­ner Finanz­ho­heit als Teil sei­ner Sou­ve­rä­ni­tät das Recht zur Erhe­bung von Steu­ern zu. Die­ses Recht wird ledig­lich durch das Ter­ri­to­ria­li­täts­prin­zip ein­ge­schränkt. Das Völ­ker­recht steht einer Dop­pel­be­steue­rung grund­sätz­lich nicht ent­ge­gen, solan­ge eine sub­stan­ti­ell hin­rei­chen­de Ver­bin­dung zwi­schen dem eige­nen Hoheits­ge­biet und dem aus­län­di­schen Sach­ver­halt besteht19. Einen Rechts­grund­satz, dass eine Dop­pel­be­steue­rung schlecht­hin unzu­läs­sig sei, gibt es nicht20.

Eine sub­stan­ti­ell hin­rei­chen­de Ver­bin­dung zum Hoheits­ge­biet von Deutsch­land besteht ins­be­son­de­re bei einem Erwerb von Todes wegen von einem Inlän­der, und zwar auch inso­weit, als es um die Besteue­rung des Erwerbs von Kapi­tal­ver­mö­gen geht, das der Erb­las­ser im Aus­land ange­legt hat­te. In einem sol­chen Fall ent­sprä­che die allei­ni­ge Besteue­rung durch Deutsch­land den inter­na­tio­na­len Gepflo­gen­hei­ten, die im Mus­ter­ab­kom­men der Orga­ni­sa­ti­on für wirt­schaft­li­che Zusam­men­ar­beit und Ent­wick­lung (OECD) zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebiet der Nachlass‑, Erb­schaft- und Schen­kungsteu­ern –OECD-MA (E)–21 zum Aus­druck kom­men. Wie der EuGH im Urteil Gil­ly in Slg. 1998, I‑2793 aus­ge­führt hat, ist es für die Mit­glied­staa­ten nicht abwe­gig, sich für die Zwe­cke der Auf­tei­lung der Steu­er­ho­heit an der völ­ker­recht­li­chen Pra­xis und den von der OECD erar­bei­te­ten Mus­ter­ab­kom­men zu ori­en­tie­ren22.

Nach Art. 7 OECD-MA (E) kann Ver­mö­gen, das Teil des Nach­las­ses oder einer Schen­kung einer Per­son mit Wohn­sitz in einem Ver­trags­staat ist und in den Art. 5 und 6 OECD-MA (E) nicht behan­delt wur­de, ohne Rück­sicht auf sei­ne Bele­gen­heit nur in die­sem Staat besteu­ert wer­den. Art. 5 und 6 OECD-MA (E) betref­fen unbe­weg­li­ches Ver­mö­gen und beweg­li­ches Ver­mö­gen einer Betriebs­stät­te oder fes­ten Ein­rich­tung, nicht aber For­de­run­gen aus Gut­ha­ben und fest­ver­zins­li­chen Wert­pa­pie­ren, die Inlän­der als Pri­vat­per­so­nen bei aus­län­di­schen Kre­dit­in­sti­tu­ten ange­legt haben. Für der­ar­ti­ges Ver­mö­gen steht somit nach Art. 7 OECD-MA (E) das allei­ni­ge Besteue­rungs­recht dem Wohn­sitz­staat des Erb­las­sers zu.

Dies ist ein sach­li­cher Grund im Sin­ne des all­ge­mei­nen Gleich­heits­sat­zes (Art. 3 Abs. 1 GG) dafür, dass die Erb­schaft­steu­er, die ein aus­län­di­scher Staat für den von Todes wegen erfol­gen­den Erwerb von pri­va­ten gegen aus­län­di­sche Schuld­ner gerich­te­ten For­de­run­gen inlän­di­scher Erb­las­ser erhebt, von den in § 121 Nrn. 7 und 8 BewG genann­ten Aus­nah­me­fäl­len abge­se­hen, nicht auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er für die­sen Erwerb ange­rech­net wird. Die Anla­ge von Kapi­tal­ver­mö­gen im Aus­land kann zur Anwend­bar­keit aus­län­di­schen Erb­schaft­steu­er­rechts füh­ren und bedingt dadurch das Risi­ko, dass es im Erb­fall zu einer Dop­pel­be­steue­rung kommt. Im Rah­men der Anwen­dung des Art. 3 Abs. 1 GG kann der inlän­di­schen Besteue­rung in einem sol­chen Fall nicht ent­ge­gen­ge­hal­ten wer­den, dass die Steu­er­last bei einer Anla­ge im Inland ins­ge­samt nied­ri­ger gewe­sen wäre. Bei einer Anla­ge im Inland han­delt es sich näm­lich um einen ande­ren Sach­ver­halt als bei einer Anla­ge im Aus­land, die auch zur Anwen­dung aus­län­di­schen Erb­schaft­steu­er­rechts füh­ren kann.

Dem Art. 7 OECD-MA (E) ent­spricht auch die Rechts­la­ge nach dem Abkom­men vom 12.10.2006 zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der fran­zö­si­schen Repu­blik zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung der Nach­läs­se, Erb­schaf­ten und Schen­kun­gen –DBA-Frank­reich23, das am 3.04.2009 in Kraft getre­ten ist (BGBl II 2009, 596). Nach Art. 9 DBA-Frank­reich kann Ver­mö­gen, das Teil des Nach­las­ses oder einer Schen­kung einer Per­son mit Wohn­sitz in einem Ver­trags­staat ist und in den Art. 5, 6, 7 und 8 DBA-Frank­reich nicht behan­delt wur­de, ohne Rück­sicht auf sei­ne Bele­gen­heit nur in die­sem Staat besteu­ert wer­den. Zu die­sem Ver­mö­gen gehö­ren u.a. Gut­ha­ben und fest­ver­zins­li­che Wert­pa­pie­re, die Inlän­der als Pri­vat­per­so­nen bei aus­län­di­schen Kre­dit­in­sti­tu­ten ange­legt haben. Es han­delt sich dabei nicht um beweg­li­ches mate­ri­el­les Ver­mö­gen i.S. des Art. 8 DBA-Frank­reich. Dies ergibt sich aus Nr. 4 des zwi­schen Deutsch­land und Frank­reich ver­ein­bar­ten Pro­to­kolls zu dem DBA-Frank­reich. Danach gel­ten Bar­geld, For­de­run­gen jeder Art, Akti­en und Gesell­schafts­an­tei­le nicht als beweg­li­ches mate­ri­el­les Ver­mö­gen i.S. des Art. 8 DBA-Frank­reich. Die­ses Pro­to­koll ist nach Art. 18 DBA-Frank­reich Bestand­teil die­ses DBA.

Eine Pflicht Deutsch­lands, eine von einem ande­ren Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on erho­be­ne Erb­schaft­steu­er stets auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er anzu­rech­nen, kann ent­ge­gen der Ansicht der Klä­ge­rin auch Art. 23 GG nicht ent­nom­men wer­den. Die­se Vor­schrift regelt all­ge­mein die Mit­wir­kung Deutsch­lands bei der Ent­wick­lung der Euro­päi­schen Uni­on. Die Rege­lung von Ein­zel­fra­gen wie etwa die Ver­mei­dung einer uni­ons­recht­lich nicht aus­ge­schlos­se­nen Dop­pel­be­steue­rung eines Erwerbs von Todes wegen ist nicht Gegen­stand der Vor­schrift.

Ist die Höhe der Steu­er­be­las­tung, die sich aus der Dop­pel­be­steue­rung des von Todes wegen erfol­gen­den Erwerbs von For­de­run­gen eines inlän­di­schen Erb­las­sers gegen aus­län­di­sche Schuld­ner ins­ge­samt ergibt, bezo­gen auf den Wert der For­de­run­gen unter Berück­sich­ti­gung des Grund­rechts aus Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG und des auf dem all­ge­mei­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Ver­hält­nis­mä­ßig­keits­grund­satz beru­hen­den Über­maß­ver­bots nicht hin­nehm­bar, hat auch dies nicht zur Fol­ge, dass die aus­län­di­sche Steu­er auf die inlän­di­sche Erb­schaft­steu­er anzu­rech­nen ist. In einem sol­chen Fall kom­men viel­mehr Bil­lig­keits­maß­nah­men nach §§ 163, 227 AO als ver­fas­sungs­recht­lich aus­rei­chen­de Abhil­fe­maß­nah­men in Betracht24. Wenn die Anwen­dung eines nicht zu bean­stan­den­den Geset­zes in Ein­zel­fäl­len zu einem „unge­woll­ten Über­hang” füh­ren wür­de, kann eine Ver­fas­sungs­pflicht zum Bil­lig­keits­er­lass bestehen25. Auf nähe­re Ein­zel­hei­ten braucht inso­weit im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren nicht ein­ge­gan­gen zu wer­den, weil der Erlass­be­scheid vom 23.04.2007 nicht Gegen­stand des Ver­fah­rens ist.

Auch aus dem in Art. 1 des 1. ZP-EMRK gere­gel­ten Schutz des Eigen­tums lässt sich kei­ne Ver­pflich­tung Deutsch­lands zur gene­rel­len Anrech­nung aus­län­di­scher Erb­schaft­steu­er auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er ent­neh­men. Die­se Vor­schrift schließt eine Dop­pel­be­steue­rung bei Feh­len eines DBA eben­so wie das Uni­ons- und das Ver­fas­sungs­recht zumin­dest nicht grund­sätz­lich aus. Sie ent­hält kei­ne Kri­te­ri­en zu der Fra­ge, wie und zu Las­ten wel­chen Staa­tes eine Dop­pel­be­steue­rung ver­mie­den wer­den soll. Jeden­falls im Regel­fall ist das Recht auf Eigen­tum nicht ver­letzt, wenn der Staat, dem nach den inter­na­tio­na­len Gepflo­gen­hei­ten, die im OECD-MA (E) zum Aus­druck kom­men, das aus­schließ­li­che Besteue­rungs­recht für einen Erwerb von Todes wegen zusteht, von die­sem Recht Gebrauch macht und eine etwai­ge von einem aus­län­di­schen Staat zusätz­lich erho­be­ne Erb­schaft­steu­er nicht anrech­net.

Eine über­mä­ßi­ge, kon­fis­kato­ri­sche Steu­er­be­las­tung kann aller­dings eine Ver­let­zung des durch Art. 1 des 1. ZP-EMRK gewähr­leis­te­ten Rechts auf Eigen­tum begrün­den26. Eine Ver­pflich­tung Deutsch­lands, die kon­fis­kato­ri­sche Wir­kung der Dop­pel­be­steue­rung durch eine Anrech­nung der aus­län­di­schen Erb­schaft­steu­er auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er und somit durch eine ein­sei­ti­ge Maß­nah­me zu besei­ti­gen, lässt sich indes nach Ansicht des BFHs aus Art. 1 des 1. ZP-EMRK nicht ablei­ten. Dies gilt ins­be­son­de­re dann, wenn wie im vor­lie­gen­den Fall bei Bestehen eines dem OECD-MA (E) ent­spre­chen­den DBA das allei­ni­ge Besteue­rungs­recht Deutsch­land zustün­de und der aus­län­di­sche Staat, der durch die Höhe des von ihm ange­setz­ten Steu­er­sat­zes wesent­lich zu der kon­fis­kato­ri­schen Wir­kung der Dop­pel­be­steue­rung bei­getra­gen hat, wie im Streit­fall Frank­reich eben­falls der Kon­ven­ti­on zum Schut­ze der Men­schen­rech­te und Grund­frei­hei­ten (EMRK) bei­getre­ten ist.

Auch in die­sem Zusam­men­hang kom­men indes Bil­lig­keits­maß­nah­men nach §§ 163, 227 AO und dem jeweils maß­ge­ben­den Recht des aus­län­di­schen Staa­tes, der eben­falls der EMRK bei­getre­ten ist, als aus­rei­chen­de Abhil­fe­maß­nah­men in Betracht. Auf nähe­re Ein­zel­hei­ten braucht in die­sem Zusam­men­hang nicht ein­ge­gan­gen zu wer­den, da Bil­lig­keits­maß­nah­men nicht Gegen­stand des vor­lie­gen­den Ver­fah­rens sind.

Die fran­zö­si­sche Erb­schaft­steu­er ist danach im Streit­fall nicht auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er anzu­rech­nen. Die Vor­aus­set­zun­gen für eine Anrech­nung nach § 21 Abs. 1 Satz 1 und 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 ErbStG sind nicht erfüllt. Bei dem von E in Frank­reich ange­leg­ten Kapi­tal­ver­mö­gen han­delt es sich nicht um Aus­lands­ver­mö­gen i.S. des § 21 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG i.V.m. § 121 BewG. Die von der Klä­ge­rin begehr­te Anrech­nung kann weder auf Uni­ons- noch auf Ver­fas­sungs­recht oder Art. 1 des 1. ZP-EMRK gestützt wer­den.

Eben­falls ist die fran­zö­si­sche Erb­schaft­steu­er nicht als Nach­lass­ver­bind­lich­keit abzieh­bar.

Gemäß § 10 Abs. 8 ErbStG ist die von dem Erwer­ber zu ent­rich­ten­de eige­ne Erb­schaft­steu­er nicht abzugs­fä­hig. Dies gilt nicht nur für die Erb­schaft­steu­er nach dem ErbStG, son­dern über­ein­stim­mend mit der Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung27 glei­cher­ma­ßen auch für aus­län­di­sche Steu­ern, die der deut­schen Erb­schaft­steu­er ent­spre­chen28.

Die Berück­sich­ti­gung aus­län­di­scher Erb­schaft­steu­er ist vor­be­halt­lich von Bil­lig­keits­maß­nah­men in § 21 ErbStG ein­ge­hend und dif­fe­ren­ziert gere­gelt und erfolgt im Wege der Anrech­nung. Dabei han­delt es sich um eine abschlie­ßen­de Rege­lung, die den Abzug aus­län­di­scher Erb­schaft­steu­ern als Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten aus­schließt29. Es gibt kei­nen Grund für die Annah­me, dass der Gesetz­ge­ber aus­län­di­sche Erb­schaft­steu­ern, die § 21 ErbStG von der Anrech­nung auf die deut­sche Erb­schaft­steu­er aus­schließt, als Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten berück­sich­ti­gen will. Eine sol­che Berück­sich­ti­gung wür­de dem Sinn und Zweck des § 21 ErbStG wider­spre­chen, nach dem sich aus­län­di­sche Erb­schaft­steu­ern nur unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen bei der Fest­set­zung der deut­schen Erb­schaft­steu­er aus­wir­ken sol­len.

Etwas ande­res ergibt sich auch nicht aus der von der Klä­ge­rin ange­führ­ten Ent­ste­hungs­ge­schich­te des § 10 Abs. 8 ErbStG. § 12 Abs. 7 ErbStG 192230 bestimm­te, dass die Erb­schaft­steu­er nicht abge­zo­gen wird. Nach § 8 Abs. 2 Satz 1 ErbStG 1922 war auf Antrag die im Aus­land erho­be­ne Erb­schaft­steu­er bei der Berech­nung der Erb­schaft­steu­er als Nach­lass­ver­bind­lich­keit abzu­zie­hen, soweit die Steu­er­pflicht im Aus­land befind­li­che Sachen, For­de­run­gen gegen aus­län­di­sche Schuld­ner oder Rech­te, deren Über­tra­gung an eine Ein­tra­gung in aus­län­di­sche Bücher geknüpft ist, betraf. In Satz 2 der Vor­schrift wur­de der Reichs­mi­nis­ter der Finan­zen ermäch­tigt, statt­des­sen auf Gegen­sei­tig­keit die Anrech­nung der aus­län­di­schen Steu­er auf die inlän­di­sche Steu­er zu bestim­men.

Der Abzug der im Aus­land erho­be­nen Erb­schaft­steu­er bei der Berech­nung der Erb­schaft­steu­er als Nach­lass­ver­bind­lich­keit war sei­ner­zeit somit der Regel­fall. Die Anrech­nung der aus­län­di­schen Steu­er auf die inlän­di­sche Steu­er bedurf­te der Zulas­sung durch den Reichs­mi­nis­ter der Finan­zen und setz­te Gegen­sei­tig­keit vor­aus.

Der­ar­ti­ge Rege­lun­gen gibt es inzwi­schen nicht mehr. Viel­mehr hat der Gesetz­ge­ber selbst die Anrech­nung der aus­län­di­schen Erb­schaft­steu­er auf die inlän­di­sche Erb­schaft­steu­er in § 21 ErbStG gere­gelt und dadurch die Berück­sich­ti­gung aus­län­di­scher Erb­schaft­steu­ern bei der Fest­set­zung der inlän­di­schen Erb­schaft­steu­er dem Grun­de und der Art und Wei­se nach abschlie­ßend bestimmt.

Soweit sich ein­zel­ne Stim­men in der Lite­ra­tur31 auf die in § 34c EStG dem Steu­er­pflich­ti­gen ein­ge­räum­te Mög­lich­keit beru­fen, hin­sicht­lich der Berück­sich­ti­gung der auf aus­län­di­sche Ein­künf­te ent­fal­len­den aus­län­di­schen Ein­kom­men­steu­er zwi­schen der Anrech­nung auf die deut­sche Ein­kom­men­steu­er und dem Abzug bei der Ermitt­lung der Ein­künf­te zu wäh­len, kann dem für das Erb­schaft­steu­er­recht nicht gefolgt wer­den; denn eine ent­spre­chen­de Rege­lung ent­hält das Erb­schaft­steu­er­recht gera­de nicht32.

Im Übri­gen wür­de ein den Rege­lun­gen des § 34c EStG ent­spre­chen­des Wahl­recht dem Begeh­ren der Klä­ge­rin nicht zum Erfolg ver­hel­fen. Die aus­län­di­sche Steu­er kann näm­lich nur dann auf Antrag des Steu­er­pflich­ti­gen bei der Ermitt­lung der Ein­künf­te nach § 34c Abs. 2 EStG abge­zo­gen wer­den, wenn die Vor­aus­set­zun­gen für eine Anrech­nung nach § 34c Abs. 1 EStG erfüllt sind33. Eine ent­spre­chen­de Anwen­dung des in § 34c Abs. 2 EStG vor­ge­se­he­nen Wahl­rechts auf die Erb­schaft­steu­er hät­te dem­ge­mäß zur Fol­ge, dass nur gemäß § 21 ErbStG anre­chen­ba­re aus­län­di­sche Erb­schaft­steu­ern nach Wahl des Steu­er­pflich­ti­gen als Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten berück­sich­tigt wer­den könn­ten. Da die­se Vor­aus­set­zun­gen im Streit­fall nicht erfüllt sind, wäre ein Abzug der fran­zö­si­schen Erb­schaft­steu­er als Nach­lass­ver­bind­lich­keit eben­falls aus­ge­schlos­sen.

Auf­grund der Auto­no­mie der Mit­glied­staa­ten bei der Aus­ge­stal­tung des Erb­schaft­steu­er­rechts zwingt auch Uni­ons­recht nicht zum Abzug aus­län­di­scher Erb­schaft­steu­ern als Nach­lass­ver­bind­lich­kei­ten. Dem Uni­ons­recht lässt sich nicht ent­neh­men, wel­cher der betei­lig­ten Staa­ten die vom ande­ren Staat erho­be­ne Erb­schaft­steu­er bei der Fest­set­zung der eige­nen Erb­schaft­steu­er als Nach­lass­ver­bind­lich­keit abzie­hen müss­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. Juni 2013  — II R 1012

  1. BFH, Beschluss vom 16.01.2008 — II R 4505, BFHE 218, 423, BSt­Bl II 2008, 623 []
  2. vgl. Jüli­cher in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG, § 2 Rz 64; Eisele in Rössler/​Troll, BewG, § 121 Rz 41; ders. in Kapp/​Ebeling, § 21 ErbStG, Rz 17; eben­so bereits RFH, Urteil vom 09.01.1936 — III A 24635, RSt­Bl 1936, 120, zur Bestim­mung des Inlands­ver­mö­gens []
  3. EuGH, Urteil vom 12.02.2009 — C‑67/​08 [Mar­ga­re­te Block], Slg. 2009, I‑883 []
  4. Nach­wei­se im EuGH, Urteil Mar­ga­re­te Block in Slg. 2009, I‑883 Rdnrn. 30 f. []
  5. EuGH, Urteil in Slg. 2009, I‑883 Rdnrn. 32 f. []
  6. EuGH, Beschluss vom 19.09.2012 — C‑540/​11 [Levy und Sebbag], IStR 2013, 307 []
  7. EuGH, Urteil vom 12.05.1998 — C‑336/​96 [Gil­ly], Slg. 1998, I‑2793 []
  8. vgl. Tip­pel­ho­fer, IStR 2013, 310, 311 []
  9. ABl.EU 2000 Nr. C 364, 1 []
  10. May­er in Grabitz/​Hilf/​Nettesheim, Das Recht der Euro­päi­schen Uni­on, nach Art. 6 EUV Rz 35; Streinz, EUV/​AEUV, 2. Aufl.2012, Vor GR-Char­ta Rz 3 []
  11. ABl.EU 2007 Nr. C 303, 1, BGBl II 2008, 1165 []
  12. Bekannt­ma­chung vom 13.11.2009, BGBl II 2009, 1223 []
  13. Streinz, EUV/​AEUV, Vor GR-Char­ta Rz 7, m.w.N. []
  14. EuGH, Urteil vom 26.02.2013 — C‑617/​10 [Åker­berg Frans­son], Euro­päi­sches Wirt­schafts- und Steu­er­recht 2013, 99 Rdnrn.19 ff., m.w.N. []
  15. vgl. dazu auch BVerfG, Urteil vom 24.04.2013 — 1 BvR 121507, NJW 2013, 1499, Rz 88 ff. []
  16. vgl. Streinz, EUV/​AEUV, GR-Char­ta Art. 17 Rz 4 ff. []
  17. EuGH, Urteil vom 21.02.1991 — C-14388 und C‑92/​89 [Zucker­fa­brik Süd­er­dith­mar­schen AG u.a.], Slg. 1991, I‑415, Rdnr. 74 []
  18. vgl. dazu auch Depen­heu­er in Tettinger/​Stern, Köl­ner Gemein­schafts­kom­men­tar zur Euro­päi­schen Grund­rech­te-Char­ta, 2006, Art. 17 Rz 37 f.; Streinz, EUV/​AEUV, GR-Char­ta Art. 17 Rz 6 []
  19. Werns­mann in Erbrecht und Ver­mö­gens­nach­fol­ge, Sys­tem, Struk­tur, Ver­trag, Fest­schrift für Man­fred Ben­gel und Wolf­gang Rei­mann zum 70. Geburts­tag, 2012, S. 371, 373 []
  20. BFH, Urteil vom 14.02.1975 — VI R 21072, BFHE 115, 319, BSt­Bl II 1975, 497 []
  21. abge­druckt bei Jüli­cher, a.a.O., § 2 Rz 152 ff. []
  22. EugH, Urteil Gil­ly in Slg. 1998, I‑2793, Rz 31 []
  23. BGBl II 2007, 1403 []
  24. vgl. Jüli­cher, a.a.O., § 21 Rz 6; Jochum in Wilms/​Jochum, § 21 ErbStG Rz 20, 110; Wein­mann in Moench/​Weinmann, § 21 ErbStG Rz 5; Rie­del in Daragan/​Halaczinsky/​Riedel, ErbStG, BewG, § 21 ErbStG Rz 68; Schaum­burg, IStR, 3. Aufl.2011, Rz 14.12, 15.244, 16.494 []
  25. BVerfG, Beschluss vom 10.11.1998 — 2 BvL 4293, BVerfGE 99, 246, BSt­Bl II 1999, 174, unter C.III., m.w.N. []
  26. Peu­kert in Frowein/​Peukert, EMRK-Kom­men­tar, 3. Aufl., Art. 1 des 1. ZP, Rz 74; Cre­mer in Grote/​Marauhn, EMRK/​GG, Kon­kor­danz­kom­men­tar zum euro­päi­schen und deut­schen Grund­rechts­schutz, 2006, Kap. 22 Rz 85 []
  27. H E 10.11 Erg­StR 2011 vom 19.12.2011, BSt­Bl I 2011 Son­der­num­mer 1, 117 []
  28. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 13.05.2009 4 K 15508 Erb, EFG 2009, 1310; Gebel in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG, § 10 Rz 268; ders., Betriebs-Bera­ter –BB– 1999, 135, 142; Bil­lig, Finanz-Rund­schau 2009, 298; Pahl­ke in Christoffel/​Geckle/​Pahlke, ErbStG, 1998, § 10 Rz 99, § 21 Rz 4; Jochum, a.a.O., § 10 ErbStG Rz 208, § 21 Rz 19 f.; Geck in Kapp/​Ebeling, § 10 ErbStG, Rz 177; Jüpt­ner in Fischer/​Jüptner/​Pahlke/​Wachter, ErbStG, 4. Aufl., § 10 Rz 291, § 21 Rz 9; Wein­mann, a.a.O., § 10 ErbStG Rz 110, § 21 ErbStG Rz 5; Rich­ter in Viskorf/​Knobel/​Schuck, Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz, Bewer­tungs­ge­setz, 4. Aufl., § 21 ErbStG Rz 34; Szc­zes­ny in Tiedt­ke, ErbStG, 2009, § 10 Rz 87; Tetens in Rödl/​Preißer u.a., Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er, Kom­pakt-Kom­men­tar, Stutt­gart 2009, § 10 Kap.06.05.8; Seif­ried in Rödl/​Preißer u.a., a.a.O., § 21 Kap. 1; Schaum­burg, a.a.O., Rz 15.244; a.A. Meincke, Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz, Kom­men­tar, 16. Aufl., § 10 Rz 59, § 21 Rz 2; Eisele in Kapp/​Ebeling, § 21 ErbStG, Rz 3; Schuck in Viskorf/​Knobel/​Schuck, a.a.O., § 10 ErbStG Rz 155; Högl in Gürsching/​Stenger, Bewer­tungs­recht, § 10 ErbStG Rz 256, § 10 ErbStG Rz 11; Reich/​Voß/​Striegel in Tiedt­ke, a.a.O., § 21 Rz 31 []
  29. FG Nürn­berg, Urteil vom 18.12.1962 — II 37461, EFG 1963, 311; FG Düs­sel­dorf, Urteil in EFG 2009, 1310; Gebel, BB 1999, 135, 142; ders. in ZErb 2006, 130, 131; Pahl­ke, a.a.O., § 10 Rz 99, § 21 Rz 4; Jüli­cher, a.a.O., § 21 Rz 5; Geck, a.a.O., § 10 ErbStG, Rz 177; Jüpt­ner, a.a.O., § 21 Rz 9; Wein­mann, a.a.O., § 21 ErbStG Rz 5; Rich­ter, a.a.O., § 21 ErbStG Rz 34; Rie­del, a.a.O., § 21 ErbStG Rz 68; Ham­dan, Die Besei­ti­gung inter­na­tio­na­ler Dop­pel­be­steue­rung durch § 21 ErbStG, 2007, Rz 467 f. []
  30. RSt­Bl I 1922, 695 []
  31. Meincke, a.a.O., § 21 Rz 2; Eisele, a.a.O., § 21 ErbStG, Rz 3 []
  32. Pahl­ke, a.a.O., § 21 Rz 4; Jochum, a.a.O., § 21 Rz 19; Seif­ried in Rödl/​Preißer u.a., a.a.O., § 21 Kap. 1 []
  33. Schmidt/​Heinicke, EStG, 32. Aufl., § 34c Rz 15; Gosch in Kirch­hof, EStG, 11. Aufl., § 34c Rz 29 []