Überführung von Wirtschaftsgütern in eine ausländische Betriebsstätte

Das Bundesfinanzministerium grantelt wieder einmal mit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs. Der neueste Nichtanwendungserlass betrifft die neue Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur Überführung von Wirtschaftsgütern in eine ausländische Betriebsstätte. Der BFH hatte im Juli 2008  seine Rechtsprechung zur sogenannten Theorie der finalen Entnahme aufgegeben. Diese betrifft die – jetzt vom BFH verneinte – Pflicht eines Unternehmens, die in einem Wirtschaftsgut angesammelten stillen Reserven sofort aufzudecken, wenn dieses Wirt­schaftsgut aus dem Inland in eine ausländische Betriebsstätte überführt wird.

Überführung von Wirtschaftsgütern in eine ausländische Betriebsstätte

Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs hat die Theorie der finalen Entnahme keine ausreichende gesetzliche Grundlage und beruht auf einer unzutreffenden Beurteilung der Besteuerungshoheit bei ausländischen Betriebsstätten inländischer Stammhäuser. Die Finanzverwaltung hat demgegenüber bis zum Veranlagungszeitraum 2006 im Betriebsstätten-Erlass1 die Auffassung vertreten, dass bei der Überführung von Wirtschaftsgütern aus dem inländischen Betrieb eines Steuerpflichtigen in seine ausländische Betriebsstätte eine Entnahme vorliegt, wenn der Gewinn der ausländischen Betriebsstätte aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens nicht der inländischen Besteuerung unterliegt.

Diese Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist nach dem neuen Schreiben des Bundesfinanzministeriums über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden.

Der BFH hat die jahrzehntelang von Rechtsprechung und Verwaltung angewendete sog. Theorie der finalen Entnahme ausdrücklich aufgegeben. Er begründet seine geänderte Rechtsauffassung im Ergebnis mit einer geänderten Auslegung des Abkommensrechts, wonach die Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Inland in eine ausländische Betriebsstätte nicht (mehr) zu einem Verlust des Besteuerungsrechts an den im Inland entstandenen stillen Reserven führen soll. Deshalb bestehe kein Bedürfnis, den Vorgang als Gewinnrealisierungstatbestand anzusehen und es fehle an einer Rechtsgrundlage, während nach der früheren Rechtsprechung offenbar § 4 Abs. 1 EStG als ausreichend angesehen wurde.

Der Gesetzgeber geht hingegen – so zumindest die Auffassung des Bundesfinanzministeriums – mit der Aufnahme der gesetzlichen Entstrickungsregelungen im Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782) von einer anderen Auslegung des Abkommensrechts aus. § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG i. d. F. des SEStEG beinhaltet – ausweislich der Gesetzesbegründung – „eine Klarstellung zum geltenden Recht. Der bisher bereits bestehende höchstrichterlich entwickelte und von der Finanzverwaltung angewandte Entstrickungstatbestand der Aufdeckung der stillen Reserven bei Wegfall des deutschen Besteuerungsrechts auf Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens wird nunmehr gesetzlich geregelt und in das bestehende Ertragsteuersystem eingepasst.“2. Mit der Anknüpfung der Entstrickung an den Verlust oder die Beschränkung des abkommensrechtlichen Besteuerungsrechts wird insbesondere der Fall der Überführung eines Wirtschaftsgutes von einem inländischen Betrieb in eine ausländische (DBA-)Betriebsstätte umfasst. Diese Auslegung des Abkommensrechts entspricht, so das BMF, nicht nur den OECD-Grundsätzen3, sondern auch der internationalen Verwaltungspraxis.

Im Vorgriff auf mögliche gesetzliche Regelungen sind daher nach dem BMF-Erlass für Überführungen und Übertragungen von Wirtschaftsgütern vor Anwendung der Entstrickungsregelungen im SEStEG die Grundsätze des BFH-Urteils über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden. Die gesetzlichen Entstrickungsregelungen des SEStEG (u. a. § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG und § 12 Abs. 1 KStG) werden von den Urteilsgrundsätzen nicht berührt.

Bundesministerium der Finanzen, Schreiben vom 20. Mai 2009 – IV C 6 – S 2134/07/10005 -[2009/0300414]

  1. BMF-Schreibens vom 24. Dezember 1999 (BStBl I S. 1076), Rz. 2.6.1
  2. BT-Drs. 16/2710 S. 28
  3. Kommentar zu Art. 7 OECD-MA 2005, Tz. 15