Übertragung des Vorsorgekapitals eines schweizerischen Grenzgängers

Wird Vor­sor­ge­ka­pi­tal, das zuguns­ten eines Grenz­gän­gers bei einer Ver­sor­gungs­ein­rich­tung durch als Arbeits­lohn zu qua­li­fi­zie­ren­de Arbeit­ge­ber­bei­trä­ge gebil­det wur­de, von einer Ver­sor­gungs­ein­rich­tung auf eine ande­re Ver­sor­gungs­ein­rich­tung über­tra­gen, ist die­se Über­tra­gung nicht erneut als Arbeits­lohn anzu­se­hen. Bei einer der­ar­ti­gen Über­tra­gung kann es hin­sicht­lich mög­li­cher übri­ger Ein­kunfts­tat­be­stän­de am Zufluss feh­len.

Übertragung des Vorsorgekapitals eines schweizerischen Grenzgängers

Dies ent­schied jetzt der Bun­des­fi­nanz­hof in dem Fall eines Grenz­gän­gers, der Grenz­gän­ger i.S. des Art. 15a des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der Schwei­ze­ri­schen Eid­ge­nos­sen­schaft zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men und vom Ver­mö­gen1 –DBA-Schweiz– ist und daher des­sen Ein­künf­te aus unselb­stän­di­ger Arbeit in Deutsch­land als dem Ansäs­sig­keits­staat besteu­ert wer­den kön­nen. Da der Begriff der unselb­stän­di­gen Arbeit im Abkom­men selbst nicht defi­niert ist, ist –soweit sich aus der Sys­te­ma­tik des DBA-Schweiz nichts Gegen­tei­li­ges ergibt– gemäß Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz auf das natio­na­le Recht abzu­stel­len2. Denn nach die­ser Bestim­mung hat bei Anwen­dung des Abkom­mens durch einen Ver­trags­staat, wenn der Zusam­men­hang nichts ande­res erfor­dert, jeder nicht anders defi­nier­te Aus­druck die Bedeu­tung, die ihm nach dem Recht die­ses Staa­tes über die Steu­ern zukommt, wel­che Gegen­stand des Abkom­mens sind.

Nach den BFH-Ent­schei­dun­gen vom 6. Okto­ber 2010 und vom 15. Novem­ber 20073 kann die Erbrin­gung von Ver­si­che­rungs­leis­tun­gen selbst nicht erneut zu Arbeits­lohn füh­ren, wenn –wie hier– dem Arbeit­neh­mer durch Arbeit­ge­ber­bei­trä­ge zu sei­ner Zukunfts­si­che­rung ein unmit­tel­ba­rer und unent­zieh­ba­rer Rechts­an­spruch auf die Ver­si­che­rungs­leis­tung zusteht und die­se Bei­trä­ge des­halb bereits Arbeits­lohn i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sind.

Dar­über hin­aus fehlt es hin­sicht­lich mög­li­cher übri­ger Ein­kunfts­tat­be­stän­de –z.B. bezüg­lich etwa erwirt­schaf­te­ter Zin­sen der bis­he­ri­gen Ver­sor­gungs­ein­rich­tung, die zusam­men mit dem Kapi­tal auf das Frei­zü­gig­keits­kon­to über­tra­gen wur­den– schon an einem Zufluss i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG. Auf die Fra­ge, wie die­se Ein­künf­te ggf. abkom­mens­recht­lich zu behan­deln wären, kommt es danach nicht mehr an.

Zuge­flos­sen ist eine Ein­nah­me dann, wenn der Emp­fän­ger die wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht über die in Geld oder Gel­des­wert bestehen­den Güter erlangt hat4.

Der Über­gang der wirt­schaft­li­chen Ver­fü­gungs­macht rich­tet sich nach den Umstän­den des Ein­zel­falls5. Das Inne­ha­ben von Ansprü­chen oder Rech­ten führt nach stän­di­ger Recht­spre­chung den Zufluss von Ein­nah­men regel­mä­ßig noch nicht her­bei6. Der Zufluss ist grund­sätz­lich erst mit der Erfül­lung des Anspruchs gege­ben7. Fehlt es dem Steu­er­pflich­ti­gen an der Wahl­mög­lich­keit, eine Aus­zah­lung ver­lan­gen zu kön­nen, hat er man­gels wesent­li­cher Befug­nis­se eines Rechts­in­ha­bers kei­ne wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht8. Ob der Steu­er­pflich­ti­ge im Ein­zel­fall tat­säch­lich die wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht erlangt hat, ist eine Fra­ge der Tat­sa­chen­fest­stel­lung und ‑wür­di­gung, die dem Finanz­ge­richt obliegt9.

Nach schwei­ze­ri­schem Recht bestand eine gesetz­li­che Pflicht zur Über­tra­gung des Vor­sor­ge­ka­pi­tals zwi­schen den betei­lig­ten Ver­sor­gungs­ein­rich­tun­gen und der Grenz­gän­ger durf­te die Ansprü­che im Zusam­men­hang mit dem Vor­sor­ge­ka­pi­tal weder ver­pfän­den noch abtre­ten. Dem Grenz­gän­ger stand nach schwei­ze­ri­schem Recht weder ein Anspruch auf eine Bar­aus­zah­lung noch ein sol­cher auf eine Ver­wen­dung der Aus­tritts­leis­tung zum Erwerb von Wohn­ei­gen­tum zu.

Auch folgt nichts ande­res aus der BFH-Recht­spre­chung, wonach Ver­fü­gungs­be­schrän­kun­gen für den Zufluss grund­sätz­lich unbe­acht­lich sind10.

Denn die­se Recht­spre­chung hat die wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht trotz bestehen­der Ver­fü­gungs­be­schrän­kun­gen dar­aus her­ge­lei­tet, dass nahe­zu sämt­li­che Befug­nis­se eines Voll­rechts­in­ha­bers gege­ben waren und ins­be­son­de­re Ver­fü­gungs­sper­ren –wenn auch sank­ti­ons­be­wehrt– recht­lich über­wun­den wer­den konn­ten11. Nach den Fest­stel­lun­gen bestand für den Grenz­gän­ger kei­ne solch weit­rei­chen­de Befug­nis. Das Vor­sor­ge­ka­pi­tal muss­te auch nach dem Wech­sel der Ver­sor­gungs­ein­rich­tung aus­schließ­lich und unwi­der­ruf­lich durch den Grenz­gän­ger zur Vor­sor­ge ange­legt wer­den. Des Wei­te­ren unter­lag der Grenz­gän­ger inso­weit einem gesetz­li­chen Abtre­tungs- und Ver­pfän­dungs­ver­bot, was ihm eine Ver­fü­gung hier­über recht­lich unmög­lich mach­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 13. Novem­ber 2012 — VI R 2010

  1. vom 11.08.1971, BGBl II 1972, 1022, BSt­Bl I 1972, 519, i.d.F. des Ände­rungs­pro­to­kolls vom 21.12.1992, BGBl II 1993, 1888, BSt­Bl I 1993, 928 []
  2. Was­ser­mey­er in Debatin/​Wassermeyer, Dop­pel­be­steue­rung, MA Art. 15 Rz 53; vgl. BFH, Urteil vom 29.04.2009 — X R 3108, BFH/​NV 2009, 1625; Bran­dis in Debatin/​Wassermeyer, a.a.O., Schweiz Art. 15 Rz 26 []
  3. BFH, Ent­schei­dun­gen vom 06.10.2010 — VI R 1508, BFH/​NV 2011, 39; und vom 15.11.2007 — VI R 3004, BFH/​NV 2008, 550 []
  4. BFH, Urteil vom 04.05.2006 — VI R 1903, BFHE 213, 381, BSt­Bl II 2006, 832, m.w.N. []
  5. BFH, Urteil vom 12.04.2007 — VI R 8904, BFHE 217, 555, BSt­Bl II 2007, 719, m.w.N. []
  6. vgl. etwa BFH, Urteil vom 23.06.2005 — VI R 1003, BFHE 209, 559, BSt­Bl II 2005, 770, m.w.N. []
  7. BFH, Urteil vom 29.07.2010 — VI R 3007, BFHE 230, 413, BSt­Bl II 2011, 68 []
  8. BFH, Urteil vom 14.05.1982 — VI R 12477, BFHE 135, 542, BSt­Bl II 1982, 469 []
  9. vgl. etwa BFH, Urteil vom 30.06.2011 — VI R 3709, BFHE 234, 187, BSt­Bl II 2011, 923, m.w.N. []
  10. BFH, Urteil vom 30.09.2008 — VI R 6705, BFHE 223, 98, BSt­Bl II 2009, 282 []
  11. BFH, Urteil in BFHE 223, 98, BSt­Bl II 2009, 282, m.w.N. []