Übertragung des Vorsorgekapitals eines schweizerischen Grenzgängers

Wird Vorsorgekapital, das zugunsten eines Grenzgängers bei einer Versorgungseinrichtung durch als Arbeitslohn zu qualifizierende Arbeitgeberbeiträge gebildet wurde, von einer Versorgungseinrichtung auf eine andere Versorgungseinrichtung übertragen, ist diese Übertragung nicht erneut als Arbeitslohn anzusehen. Bei einer derartigen Übertragung kann es hinsichtlich möglicher übriger Einkunftstatbestände am Zufluss fehlen.

Übertragung des Vorsorgekapitals eines schweizerischen Grenzgängers

Dies entschied jetzt der Bundesfinanzhof in dem Fall eines Grenzgängers, der Grenzgänger i.S. des Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen1 –DBA-Schweiz– ist und daher dessen Einkünfte aus unselbständiger Arbeit in Deutschland als dem Ansässigkeitsstaat besteuert werden können. Da der Begriff der unselbständigen Arbeit im Abkommen selbst nicht definiert ist, ist –soweit sich aus der Systematik des DBA-Schweiz nichts Gegenteiliges ergibt– gemäß Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz auf das nationale Recht abzustellen2. Denn nach dieser Bestimmung hat bei Anwendung des Abkommens durch einen Vertragsstaat, wenn der Zusammenhang nichts anderes erfordert, jeder nicht anders definierte Ausdruck die Bedeutung, die ihm nach dem Recht dieses Staates über die Steuern zukommt, welche Gegenstand des Abkommens sind.

Nach den BFH-Entscheidungen vom 6. Oktober 2010 und vom 15. November 20073 kann die Erbringung von Versicherungsleistungen selbst nicht erneut zu Arbeitslohn führen, wenn –wie hier– dem Arbeitnehmer durch Arbeitgeberbeiträge zu seiner Zukunftssicherung ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Versicherungsleistung zusteht und diese Beiträge deshalb bereits Arbeitslohn i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG sind.

Darüber hinaus fehlt es hinsichtlich möglicher übriger Einkunftstatbestände –z.B. bezüglich etwa erwirtschafteter Zinsen der bisherigen Versorgungseinrichtung, die zusammen mit dem Kapital auf das Freizügigkeitskonto übertragen wurden– schon an einem Zufluss i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG. Auf die Frage, wie diese Einkünfte ggf. abkommensrechtlich zu behandeln wären, kommt es danach nicht mehr an.

Zugeflossen ist eine Einnahme dann, wenn der Empfänger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat4.

Der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls5. Das Innehaben von Ansprüchen oder Rechten führt nach ständiger Rechtsprechung den Zufluss von Einnahmen regelmäßig noch nicht herbei6. Der Zufluss ist grundsätzlich erst mit der Erfüllung des Anspruchs gegeben7. Fehlt es dem Steuerpflichtigen an der Wahlmöglichkeit, eine Auszahlung verlangen zu können, hat er mangels wesentlicher Befugnisse eines Rechtsinhabers keine wirtschaftliche Verfügungsmacht8. Ob der Steuerpflichtige im Einzelfall tatsächlich die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt hat, ist eine Frage der Tatsachenfeststellung und -würdigung, die dem Finanzgericht obliegt9.

Nach schweizerischem Recht bestand eine gesetzliche Pflicht zur Übertragung des Vorsorgekapitals zwischen den beteiligten Versorgungseinrichtungen und der Grenzgänger durfte die Ansprüche im Zusammenhang mit dem Vorsorgekapital weder verpfänden noch abtreten. Dem Grenzgänger stand nach schweizerischem Recht weder ein Anspruch auf eine Barauszahlung noch ein solcher auf eine Verwendung der Austrittsleistung zum Erwerb von Wohneigentum zu.

Auch folgt nichts anderes aus der BFH-Rechtsprechung, wonach Verfügungsbeschränkungen für den Zufluss grundsätzlich unbeachtlich sind10.

Denn diese Rechtsprechung hat die wirtschaftliche Verfügungsmacht trotz bestehender Verfügungsbeschränkungen daraus hergeleitet, dass nahezu sämtliche Befugnisse eines Vollrechtsinhabers gegeben waren und insbesondere Verfügungssperren –wenn auch sanktionsbewehrt– rechtlich überwunden werden konnten11. Nach den Feststellungen bestand für den Grenzgänger keine solch weitreichende Befugnis. Das Vorsorgekapital musste auch nach dem Wechsel der Versorgungseinrichtung ausschließlich und unwiderruflich durch den Grenzgänger zur Vorsorge angelegt werden. Des Weiteren unterlag der Grenzgänger insoweit einem gesetzlichen Abtretungs- und Verpfändungsverbot, was ihm eine Verfügung hierüber rechtlich unmöglich machte.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 13. November 2012 – VI R 20/10

  1. vom 11.08.1971, BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519, i.d.F. des Änderungsprotokolls vom 21.12.1992, BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928
  2. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, MA Art. 15 Rz 53; vgl. BFH, Urteil vom 29.04.2009 – X R 31/08, BFH/NV 2009, 1625; Brandis in Debatin/Wassermeyer, a.a.O., Schweiz Art. 15 Rz 26
  3. BFH, Entscheidungen vom 06.10.2010 – VI R 15/08, BFH/NV 2011, 39; und vom 15.11.2007 – VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550
  4. BFH, Urteil vom 04.05.2006 – VI R 19/03, BFHE 213, 381, BStBl II 2006, 832, m.w.N.
  5. BFH, Urteil vom 12.04.2007 – VI R 89/04, BFHE 217, 555, BStBl II 2007, 719, m.w.N.
  6. vgl. etwa BFH, Urteil vom 23.06.2005 – VI R 10/03, BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770, m.w.N.
  7. BFH, Urteil vom 29.07.2010 – VI R 30/07, BFHE 230, 413, BStBl II 2011, 68
  8. BFH, Urteil vom 14.05.1982 – VI R 124/77, BFHE 135, 542, BStBl II 1982, 469
  9. vgl. etwa BFH, Urteil vom 30.06.2011 – VI R 37/09, BFHE 234, 187, BStBl II 2011, 923, m.w.N.
  10. BFH, Urteil vom 30.09.2008 – VI R 67/05, BFHE 223, 98, BStBl II 2009, 282
  11. BFH, Urteil in BFHE 223, 98, BStBl II 2009, 282, m.w.N.