Gewerbesteuerkürzungen für Seehandelsschiffe

Die gewer­be­steu­er­li­che Kür­zung für den Betrieb von Han­dels­schif­fen im inter­na­tio­na­len Ver­kehr gemäß § 9 Nr. 3 Satz 2 bis 5 GewStG 2002 (i.d.F. des JStG 2007) greift auch, wenn mit den Schif­fen aus­schließ­lich Güter trans­por­tiert wer­den.

Gewerbesteuerkürzungen für Seehandelsschiffe

Nach § 9 Nr. 3 GewStG 2002 wird die Sum­me des Gewinns und der Hin­zu­rech­nun­gen um den Teil des Gewer­be­er­trags eines inlän­di­schen Unter­neh­mens gekürzt, der auf eine nicht im Inland bele­ge­ne Betriebs­stät­te ent­fällt (Satz 1). Dabei gel­ten bei Unter­neh­men, die aus­schließ­lich den Betrieb von eige­nen oder gechar­ter­ten Han­dels­schif­fen im inter­na­tio­na­len Ver­kehr zum Gegen­stand haben, 80 % des Gewer­be­er­trags als auf eine nicht im Inland bele­ge­ne Betriebs­stät­te ent­fal­lend (Satz 2). Ist Gegen­stand eines Betriebs nicht aus­schließ­lich der Betrieb von Han­dels­schif­fen im inter­na­tio­na­len Ver­kehr, so gel­ten 80 % des Teils des Gewer­be­er­trags, der auf den Betrieb von Han­dels­schif­fen im inter­na­tio­na­len Ver­kehr ent­fällt, als auf eine nicht im Inland bele­ge­ne Betriebs­stät­te ent­fal­lend, sofern die­ser Teil geson­dert ermit­telt wird (Satz 3). Nach Satz 4 der Vor­schrift wer­den Han­dels­schif­fe im inter­na­tio­na­len Ver­kehr betrie­ben, wenn eige­ne oder gechar­ter­te Han­dels­schif­fe im Wirt­schafts­jahr über­wie­gend zur Beför­de­rung von Per­so­nen und Gütern im Ver­kehr mit oder zwi­schen aus­län­di­schen Häfen, inner­halb eines aus­län­di­schen Hafens oder zwi­schen einem aus­län­di­schen Hafen und der frei­en See ein­ge­setzt wer­den. Für die Anwen­dung der Sät­ze 2 bis 4 gilt § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG ent­spre­chend (Satz 5).

Mit § 9 Nr. 3 Satz 2 bis 5 GewStG 2002 soll die Belas­tung inlän­di­scher Schiff­fahrts­un­ter­neh­men mit Gewer­be­steu­er, soweit sie auf den Teil des inlän­di­schen Gewer­be­er­trags ent­fällt, der durch den Betrieb von Han­dels­schif­fen ‑bei denen es sich regel­mä­ßig nicht um Betriebs­stät­ten i.S. von § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG 2002 han­delt- im inter­na­tio­na­len Ver­kehr erzielt wird, besei­tigt wer­den. Der nicht der Gewer­be­steu­er unter­lie­gen­de Anteil des Gewer­be­er­trags wird im Wege einer Pau­schal­re­ge­lung ermit­telt. Im Ergeb­nis wer­den damit die aus­län­di­schen Gewer­be­er­trä­ge einer fik­ti­ven aus­län­di­schen Betriebs­stät­te zuge­ord­net1.

Das Tat­be­stands­merk­mal „Beför­de­rung von Per­so­nen und Gütern” in § 9 Nr. 3 Satz 4 GewStG 2002 ist trotz der Ver­wen­dung der Kon­junk­ti­on „und” nicht dahin zu ver­ste­hen, dass nur die­je­ni­gen Beför­de­rungs­leis­tun­gen begüns­tigt sein sol­len, bei denen kumu­la­tiv sowohl Per­so­nen als auch Güter beför­dert wer­den. Die Begüns­ti­gung soll viel­mehr nach ver­stän­di­ger Geset­zes­aus­le­gung auch grei­fen, wenn nur Per­so­nen oder nur Güter beför­dert wer­den. Die Kon­junk­ti­on „und” in der Geset­zes­fas­sung muss daher als „oder” ver­stan­den wer­den2.

Die Kür­zungs­re­geln des § 9 Nr. 3 Satz 2 bis 5 GewStG wur­den durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 1997 vom 20.12 19963 in das Gewer­be­steu­er­ge­setz 1991 ein­ge­fügt. Die Legal­de­fi­ni­ti­on in § 9 Nr. 3 Satz 4 GewStG 1991 n.F. ist an die Defi­ni­ti­on des Tat­be­stands­merk­mals des Betriebs von Han­dels­schif­fen im inter­na­tio­na­len Ver­kehr im sei­ner­zei­ti­gen § 34c Abs. 4 Satz 2 EStG 1990 ange­lehnt, in der eben­falls von der Beför­de­rung von „Per­so­nen und Gütern” die Rede war. Weder im Hin­blick auf § 34c EStG 1990 ‑bei wel­chem es sich um eine tarif­li­che Begüns­ti­gungs­vor­schrift für die inlän­di­sche See­schiff­fahrt gehan­delt hat- noch in Bezug auf § 9 Nr. 3 Satz 2 bis 5 GewStG 1991 n.F./1999/2002 ‑mit wel­chem der Finanz­aus­schuss des Deut­schen Bun­des­tags erklär­ter­ma­ßen die „Besei­ti­gung einer systemwidrige(n) Belas­tung inlän­di­scher See­schiff­fahrts­un­ter­neh­men” bezweckt hat4- wäre eine Begüns­ti­gung aus­schließ­lich der kumu­la­ti­ven Beför­de­rungs­leis­tun­gen von Per­so­nen und Gütern mit den Geset­zes­zwe­cken ver­ein­bar. Da Schif­fe regel­mä­ßig spe­zi­ell auf die Beför­de­rung ent­we­der von Gütern oder von Per­so­nen hin aus­ge­rüs­tet wer­den und kom­bi­nier­te Beför­de­run­gen in der Pra­xis eher sel­ten vor­kom­men dürf­ten, wür­de ein solch enges Norm­ver­ständ­nis zu einem Aus­schluss eines Groß­teils der Schiff­fahrts­be­trie­be von den Begüns­ti­gungs­tat­be­stän­den füh­ren. Ein plau­si­bler sach­li­cher Grund für eine sol­che Ein­schrän­kung ist nicht zu erken­nen und wird auch vom Finanz­amt nicht ange­führt. Die vom Finanz­amt ver­tre­te­ne Auf­fas­sung ist auch ‑soweit ersicht­lich- bis­her weder in ver­laut­bar­ten Ver­wal­tungs­auf­fas­sun­gen noch in Recht­spre­chung oder Lite­ra­tur ver­tre­ten wor­den. Dage­gen spricht schließ­lich auch der Umstand, dass in der durch das See­schif­fahrts­an­pas­sungs­ge­setz vom 09.09.19985 ein­ge­führ­ten Bestim­mung des § 5a EStG 1997 n.F., mit der die sog. Ton­nage­be­steue­rung für die See­schiff­fahrts­un­ter­neh­men an Stel­le der frü­he­ren Tarif­be­güns­ti­gung nach § 34c Abs. 4 EStG 19901997 getre­ten ist, nun­mehr aus­drück­lich die Beför­de­rung von „Per­so­nen oder Gütern” tat­be­stands­mä­ßig erfasst wird (§ 5a Abs. 2 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002), ohne dass ein Anhalt dafür besteht, dass der Gesetz­ge­ber damit den Kreis der begüns­tig­ten Schiff­fahrts­un­ter­neh­men im Ver­gleich zur Vor­gän­ger­re­ge­lung hat erwei­tern wol­len.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. August 2016 — I R 6014

  1. vgl. BFH, Urteil vom 22.12 2015 — I R 4015, BFHE 253, 174, BSt­Bl II 2016, 537; Blümich/​Gosch, § 9 GewStG Rz 223; Schnit­ter in Frotscher/​Drüen, KStG/​GewStG/​UmwStG, § 9 GewStG Rz 166 []
  2. vgl. zu einem ver­gleich­ba­ren Fall sprach­li­cher Unge­nau­ig­kei­ten in einem Geset­zes­text BFH, Urteil vom 18.03.2009 — I R 3708, BFHE 225, 323, BSt­Bl II 2011, 894 []
  3. BGBl I 1996, 2049, BSt­Bl I 1996, 1523 []
  4. BT-Drs. 135952, S. 35 []
  5. BGBl I 1998, 2860, BSt­Bl I 1998, 1158 []