Ver­si­che­rungs­steu­er auf die Aus­lands­un­fall­ver­si­che­rung der Berufs­ge­nos­sen­schaft

Die gemäß § 140 Abs. 2 SGB VII abge­schlos­se­ne Aus­lands­un­fall­ver­si­che­rung ist nicht nach § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG im Inland steu­er­bar, soweit die ver­si­cher­ten Per­so­nen als Arbeit­neh­mer des inlän­di­schen Unter­neh­mers (Ver­si­che­rungs­neh­mer) ihrer Beschäf­ti­gung im Aus­land nach­ge­hen. Die Aus­lands­un­fall­ver­si­che­rung gemäß § 140 Abs. 2 SGB VII ist nicht nach § 4 Nr. 3 Vers­StG von der Ver­si­che­rungsteu­er befreit.

Ver­si­che­rungs­steu­er auf die Aus­lands­un­fall­ver­si­che­rung der Berufs­ge­nos­sen­schaft

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall bot eine eine Berufs­ge­nos­sen­schaft in der Rechts­form einer Kör­per­schaft des öffent­li­chen Rechts auf der Grund­la­ge von § 140 Abs. 3 Satz 3 SGB VII ihren Mit­glie­dern als Trä­ge­rin der Aus­lands­ver­si­che­rung den Abschluss einer Aus­lands­un­fall­ver­si­che­rung (AUV) gemäß § 140 Abs. 2 SGB VII für deren Arbeit­neh­mer an. Nach § 3 Abs. 1 der Richt­li­ni­en für die Aus­lands­un­fall­ver­si­che­rung u.a. der Berufs­ge­nos­sen­schaft vom 01.01.2016 (Richt­li­ni­en AUV) wird „auf Antrag des Unter­neh­mers (…) für ins Aus­land ent­sand­te Per­so­nen Ver­si­che­rungs­schutz gegen Arbeits­un­fäl­le und Berufs­krank­hei­ten (Ver­si­che­rungs­fäl­le) im Aus­land gewährt, wenn die­se Per­so­nen nicht bereits auf­grund des Sozi­al­ge­setz­bu­ches (Aus­strah­lung) oder des zwi­schen- oder über­staat­li­chen Rechts ver­si­chert sind“. Nach § 4 Abs. 1 der Richt­li­ni­en AUV ist Vor­aus­set­zung für die Gewäh­rung des Ver­si­che­rungs­schut­zes eine Aus­lands­tä­tig­keit im Zusam­men­hang mit einer Beschäf­ti­gung oder ehren­amt­li­chen Tätig­keit bei einem inlän­di­schen Unter­neh­men. Das Bun­des­ver­si­che­rungs­amt teil­te der Berufs­ge­nos­sen­schaft 2013 mit, dass die AUV Teil der öffent­lich-recht­li­chen Sozi­al­ver­si­che­rung und somit nicht von der Fach­auf­sicht betrof­fen sind. Im Novem­ber 2017 (Streit­jahr) ver­ein­nahm­te die Berufs­ge­nos­sen­schaft für bei ihr abge­schlos­se­ne AUV Ver­si­che­rungs­ent­gel­te in Höhe von 3.530 €. Die Ver­si­che­run­gen betra­fen Per­so­nen, die in den USA, in Chi­na, Indi­en, Süd­ko­rea, Thai­land, Mexi­ko, Isra­el und Süd­afri­ka tätig waren. Die Berufs­ge­nos­sen­schaft gab für den Vor­anmel­dungs­zeit­raum Novem­ber 2017 eine als Steu­er­fest­set­zung unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung gel­ten­de Ver­si­che­rungsteu­er­an­mel­dung ab (§ 8 Abs. 1 Nr. 1 Vers­StG- i.V.m. § 168 AO) und erklär­te dar­in eine Ver­si­che­rungsteu­er von 563, 61 €.

Die hier­ge­gen gerich­te­te Kla­ge hat­te kei­nen Erfolg. Das Finanz­ge­richt Köln bejah­te die Ver­si­che­rungsteu­er­pflicht der AUV [1]. Die Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­bar­keit im Inland lägen gemäß § 1 Abs. 2 Satz 2 Vers­StG vor. Die mit der AUV abge­deck­ten Risi­ken ent­stamm­ten nicht aus­schließ­lich der im Aus­land gele­ge­nen Sphä­re der ver­si­cher­ten Per­so­nen. Das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis wer­de maß­geb­lich zur Absi­che­rung der den Ver­si­che­rungs­neh­mer und Arbeit­ge­ber tref­fen­den Haf­tungs­ri­si­ken abge­schlos­sen. Denn ohne die AUV sähe sich der Arbeit­ge­ber Ansprü­chen gegen­über, die der im Aus­land täti­ge Arbeit­neh­mer auf arbeits­ver­trag­li­cher Basis gel­tend machen kön­ne. Die Steu­er­bar­keit der AUV im Inland wider­spre­che auch nicht dem Uni­ons­recht, das nicht auf den Auf­ent­halt der ver­si­cher­ten Per­son, son­dern auf die Risi­ko­be­le­gen­heit abstel­le. Die im Inland ver­si­che­rungsteu­er­ba­re AUV sei auch steu­er­pflich­tig. Es han­de­le sich bei der AUV um eine Ver­si­che­rung nach § 140 Abs. 2 SGB VII, die nicht unter die Steu­er­be­frei­ung des § 4 Nr. 3 Vers­StG fal­le. Die hier­ge­gen gerich­te­te Revi­si­on der Berufs­ge­nos­sen­schaft hat­te vor dem Bun­des­fi­nanz­hof Erfolg; der Bun­des­fi­nanz­hof hob das erst­in­stanz­li­che Urteil auf und ver­wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung zurück an das Finanz­ge­richt Köln. Die Sache war noch nicht spruch­reif, weil der Bun­des­fi­nanz­hof auf­grund feh­len­der Fest­stel­lun­gen nicht erken­nen kann, ob sich die Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis­se auf aus­län­di­sche Betriebs­stät­ten, Toch­ter­ge­sell­schaf­ten oder Ein­rich­tun­gen der Ver­si­che­rungs­neh­mer bezie­hen.

Die Berufs­ge­nos­sen­schaft muss als Ver­si­che­rer nach § 7 Abs. 2 Vers­StG für ihre Mit­glie­der als Ver­si­che­rungs­neh­mer und Steu­er­schuld­ner (§ 7 Abs. 1 Vers­StG) die Ver­si­che­rungsteu­er ent­rich­ten (§ 43 Satz 2 AO). Denn die AUV, um die es hier geht, ist ein die Ver­si­che­rungsteu­er nach § 1 Abs. 1 Vers­StG aus­lö­sen­des Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis. Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis ist das Rechts­ver­hält­nis des Ver­si­che­rungs­neh­mers zum Ver­si­che­rer und sei­ne Wir­kun­gen. Wesent­li­ches Merk­mal für ein „Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis“ i.S. des § 1 Abs. 1 Vers­StG ist das Vor­han­den­sein eines vom Ver­si­che­rer gegen Ent­gelt über­nom­me­nen Wag­nis­ses [2].

Die Steu­er­pflicht rich­tet sich ‑wovon die Vor­in­stanz wie auch die Betei­lig­ten zutref­fend aus­ge­hen- nach § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG. Besteht danach das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis ‑wie hier mit der Berufs­ge­nos­sen­schaft- mit einem Ver­si­che­rer, der im Gebiet der Mit­glied­staa­ten der Euro­päi­schen Uni­on nie­der­ge­las­sen ist, und geht es nicht ‑wie hier- um die Ver­si­che­rung der in § 1 Abs. 2 Satz 1 Vers­StG genann­ten Risi­ken (unbe­weg­li­che Sachen, Fahr­zeu­ge oder Rei­se­ri­si­ken), so besteht die Steu­er­pflicht, wenn der Ver­si­che­rungs­neh­mer kei­ne natür­li­che Per­son ist und sich bei Zah­lung des Ver­si­che­rungs­ent­gelts der Sitz des Unter­neh­mens, die Betriebs­stät­te oder die ent­spre­chen­de Ein­rich­tung, auf die sich das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis bezieht, im Gel­tungs­be­reich die­ses Geset­zes befin­det. Das Finanz­ge­richt hat aber den ört­li­chen Bezug des Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis­ses zum Inland rechts­feh­ler­haft schon des­halb bejaht, weil die AUV zu einem Haf­tungs­aus­schluss des Ver­si­che­rungs­neh­mers gegen­über dem ver­si­cher­ten Arbeit­neh­mer füh­re, der dem Sitz des Ver­si­che­rungs­neh­mers im Inland zuzu­rech­nen sei. Damit hat das Finanz­ge­richt das ver­si­cher­te Risi­ko einer AUV ver­kannt und auf­grund unzu­tref­fen­der Maß­stä­be in das Inland ver­la­gert.

Die AUV, die dem Streit­fall zugrun­de liegt, ist gemäß § 140 Abs. 2 SGB VII eine Ver­si­che­rung gegen Unfäl­le, die Per­so­nen im Zusam­men­hang mit einer Beschäf­ti­gung bei einem inlän­di­schen Unter­neh­men im Aus­land erlei­den. Die­se Ver­si­che­rung ist nur dann in Deutsch­land steu­er­bar, wenn sich das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis, also die AUV, auf den hier befind­li­chen Sitz des Unter­neh­mens, die Betriebs­stät­te oder die ent­spre­chen­de Ein­rich­tung bezieht. Das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis bezieht sich auf einen die­ser Orte im Inland, wenn hier ‑also im Inland- das ver­si­cher­te Risi­ko liegt [3]. Das ent­spricht dem unio­na­len Rechts­rah­men, der sich aus der Richt­li­nie 2009/​138/​EG des Euro­päi­schen Par­la­ments und des Rates vom 25.11.2009 betref­fend die Auf­nah­me und Aus­übung der Ver­si­che­rungs- und der Rück­ver­si­che­rungs­tä­tig­keit ‑Solva­bi­li­tät II- [4] ‑im Fol­gen­den Richt­li­nie 2009/138/EG- ergibt. Nach Art. 13 Nr. 13 Buchst. d Dop­pel­buchst. ii der Richt­li­nie 2009/​138/​EG ist „Mit­glied­staat, in dem das Risi­ko bele­gen ist“ in Fäl­len wie denen des Streit­falls, in dem der Ver­si­che­rungs­neh­mer eine juris­ti­sche Per­son ist, die Nie­der­las­sung die­ses Ver­si­che­rungs­neh­mers, auf die sich der Ver­trag bezieht. Dabei ist „Nie­der­las­sung“ eines Unter­neh­mens sein Sitz oder eine sei­ner Zweig­nie­der­las­sun­gen (Art. 13 Nr. 12 der Richt­li­nie 2009/​138/​EG). Ist damit der Ort der Bele­gen­heit des Risi­kos als der Ort maß­ge­bend, an dem die Tätig­keit aus­ge­übt wird, deren Risi­ko durch den Ver­trag gedeckt wird, muss auf kon­kre­te und phy­si­sche Merk­ma­le statt auf recht­li­che Merk­ma­le abge­stellt wer­den [5].

Das ver­si­cher­te Risi­ko ist bei einer Ver­si­che­rung i.S. des § 140 Abs. 2 SGB VII der Unfall, den die ver­si­cher­te Per­son im Aus­land erlei­det. § 140 SGB VII soll die Lücke im Unfall­ver­si­che­rungs­schutz schlie­ßen, und zwar für Tätig­kei­ten im Aus­land, die mit einem inlän­di­schen Unter­neh­men zusam­men­hän­gen, die aber im Aus­land wegen des Ter­ri­to­ria­li­täts­prin­zips (§ 3 des Vier­ten Buches Sozi­al­ge­setz­buch ‑SGB IV-) nicht ver­si­chert wären und auf die auch die Aus­strah­lung nach § 4 SGB IV nicht anwend­bar ist. Die Unfall­ver­si­che­rungs­trä­ger rich­ten die­se Ver­si­che­rung gegen Unfäl­le nach § 140 Abs. 2 SGB VII auf­grund eines Beschlus­ses der Ver­tre­ter­ver­samm­lung ein. Der Beschluss der Ver­tre­ter­ver­samm­lung schafft auto­no­mes Recht [6], wie es in den Richt­li­ni­en AUV zum Aus­druck kommt.

§ 140 Abs. 2 SGB VII erfasst damit vor allem län­ge­re oder dau­ern­de Aus­lands­tä­tig­kei­ten jen­seits der Aus­strah­lung und jen­seits der von zwi­schen­staat­li­chen Abkom­men oder supra­na­tio­na­ler Rege­lun­gen erfass­ten Fäl­le [7]. Die Norm und die auf ihrer Grund­la­ge beru­hen­de Richt­li­nie erstre­cken sich auf alle im Inland nach dem SGB VII ver­si­cher­ba­ren Tätig­kei­ten (§ 3 der Richt­li­ni­en AUV; vgl. dazu Ricke, a.a.O., § 140 SGB VII Rz 8, m.w.N.; Nie­mann in Schlegel/​Voelzke, a.a.O., § 140 Rz 47). Das ver­si­cher­te Risi­ko ergibt sich des­halb aus § 7 Abs. 1 SGB VII. Es sind Arbeits­un­fäl­le und Berufs­krank­hei­ten (sowie deren mit­tel­ba­re Fol­gen [8]).

Anders als das Finanz­ge­richt in sei­ner Vor­ent­schei­dung aus­führt, ist die Absi­che­rung der den Ver­si­che­rungs­neh­mer und Arbeit­ge­ber tref­fen­den Haf­tungs­ri­si­ken kein ver­si­cher­tes Risi­ko. Die Haf­tungs­be­schrän­kung ist die Rechts­fol­ge einer AUV, nicht aber das ver­si­cher­te Risi­ko selbst.

Nach § 104 Abs. 1 SGB VII, der auch bei einer AUV anwend­bar ist (§ 3 Abs. 3 der Richt­li­ni­en AUV), sind Unter­neh­mer den Ver­si­cher­ten, die für ihre Unter­neh­men tätig sind oder zu ihren Unter­neh­men in einer sons­ti­gen die Ver­si­che­rung begrün­den­den Bezie­hung ste­hen, sowie deren Ange­hö­ri­gen und Hin­ter­blie­be­nen nach ande­ren gesetz­li­chen Vor­schrif­ten zum Ersatz des Per­so­nen­scha­dens, den ein Ver­si­che­rungs­fall ver­ur­sacht hat, nur ver­pflich­tet, wenn sie den Ver­si­che­rungs­fall vor­sätz­lich oder auf einem nach § 8 Abs. 2 Nr. 1 bis 4 SGB VII ver­si­cher­ten Weg her­bei­ge­führt haben. Von die­sen Aus­nah­men abge­se­hen, wird die an sich nach den Vor­schrif­ten des Pri­vat­rechts für die Fol­gen des Arbeits­un­falls gege­be­ne Haf­tung des Arbeit­ge­bers durch die­ses in mehr­fa­chen Bezie­hun­gen für den Ver­si­cher­ten güns­ti­ge­re sozia­le Schutz­sys­tem abge­löst; zugleich wird Gefah­ren für den Betriebs­frie­den begeg­net, die sich aus einer Aus­ein­an­der­set­zung zwi­schen Arbeit­ge­ber und Arbeit­neh­mer um Haf­tungs­fra­gen erge­ben kön­nen [9]. Der Haf­tungs­aus­schluss ist wesent­li­ches Ele­ment des Gesamt­sys­tems der gesetz­li­chen Unfall­ver­si­che­rung [10] und ver­hin­dert, die teil­neh­men­den Unter­neh­mer, die als Unfall­ver­si­che­rungs­trä­ger die Kos­ten der AUV tra­gen (§ 2 der Richt­li­ni­en AUV), dop­pelt zu belas­ten: kol­lek­tiv mit Bei­trä­gen zur AUV und indi­vi­du­ell mit Scha­dens­er­satz­leis­tun­gen [11].

Auch wenn die Haf­tungs­er­set­zung durch Ver­si­che­rungs­schutz zugleich wie eine Haft­pflicht­ver­si­che­rung wirkt, ergibt sich das ver­si­cher­te Risi­ko aus dem Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis für die in das Aus­land ent­sand­te Per­son. Für die­se Per­so­nen wird Ver­si­che­rungs­schutz gegen Arbeits­un­fäl­le und Berufs­krank­hei­ten (Ver­si­che­rungs­fäl­le) gewährt (§ 2 der Richt­li­ni­en AUV) und die­se Ver­si­che­rungs­fäl­le bil­den das ver­si­cher­te Risi­ko. Denn der Unfall­ver­si­che­rungs­trä­ger tritt für die sich aus die­ser Ver­si­che­rung erge­ben­den Ver­pflich­tun­gen ein (§ 2 Abs. 2 der Richt­li­ni­en AUV). Die Schä­di­gung durch die ver­si­cher­te Per­son führt im Aus­land einen Ver­si­che­rungs­fall der Geschä­dig­ten her­bei (§§ 7 bis 9 SGB VII) und ist dem Unter­neh­men der Schä­di­ger zuzu­rech­nen.

Es mag zwar sein, dass der wirt­schaft­li­che Zweck der AUV für die Mit­glie­der der Berufs­ge­nos­sen­schaft als Ver­si­che­rungs­neh­mer in der Absi­che­rung der sie tref­fen­den Haf­tungs­ri­si­ken liegt, wie sie sich als Fol­ge der AUV aus § 104 SGB VII ergibt. Der Tat­be­stand des § 1 Abs. 2 Satz 2 Vers­StG stellt aber nicht auf die wirt­schaft­li­che Zweck­rich­tung oder Fol­ge­wir­kung der Risi­ko­über­nah­me ab, son­dern knüpft aus­schließ­lich an die geo­gra­phi­sche Bele­gen­heit des Risi­kos an. Dem­ge­mäß ist für die Anwen­dung des § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG auf die im Streit­fall geschlos­se­nen AUV allein ent­schei­dend, dass sich die ver­si­cher­ten Risi­ken (d.h. die im Ver­si­che­rungs­ver­trag bezeich­ne­ten Schä­den in Bezug auf den Unfall, den die ver­si­cher­te Per­son im Aus­land erlei­det) am Ort der Bele­gen­heit im Aus­land ver­wirk­li­chen [12].

Ist damit das ver­si­cher­te Risi­ko bei einer AUV durch §§ 7 und 8 SGB VII fest­ge­legt, umfasst eine AUV Arbeits­un­fäl­le und Berufs­krank­hei­ten nach Maß­ga­be des SGB VII und der ergän­zen­den Vor­schrif­ten. Gemäß § 8 Abs. 1 Satz 1 SGB VII sind Arbeits­un­fäl­le Unfäl­le von Ver­si­cher­ten infol­ge einer den Ver­si­che­rungs­schutz nach §§ 2, 3 oder 6 SGB VII begrün­den­den Tätig­keit [13]. So liegt im Fall eines Arbeits­un­falls der Ort dort, wo der Arbeit­neh­mer im Aus­land tätig wird. Das kann eine Toch­ter­ge­sell­schaft des Ver­si­che­rungs­neh­mers sein [14], aber auch eine Betriebs­stät­te als Nie­der­las­sung oder Ein­rich­tung im jewei­li­gen Aus­land. Das ver­si­cher­te Risi­ko liegt jeden­falls nicht allein des­halb am inlän­di­schen Sitz des Arbeit­ge­ber-Ver­si­che­rungs­neh­mers, weil sich dort die Fol­ge der AUV ‑die Haf­tungs­be­schrän­kung- rea­li­siert. Viel­mehr ist bei der hier vor­lie­gen­den Ver­si­che­rung frem­der Risi­ken (näm­lich sol­cher der ver­si­cher­ten Arbeit­neh­mer) auf den Auf­ent­halts­ort der Risiko­per­son abzu­stel­len. Die­ser Auf­ent­halts­ort der ver­si­cher­ten Arbeit­neh­mer ist ein kon­kre­tes und phy­si­sches Merk­mal zur Bestim­mung des Risi­ko­orts und führt zu einer Ein­rich­tung i.S. des § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG, die einer Betriebs­stät­te ent­spricht und auf die sich das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis bezieht [15]. Ver­si­chert wer­den durch die AUV, um die es im Streit­fall geht, als ent­sand­te Arbeit­neh­mer Per­so­nen, die in den USA, in Chi­na, Indi­en, Süd­ko­rea, Thai­land, Mexi­ko, Isra­el und Süd­afri­ka tätig waren. Es kommt des­halb dar­auf an, ob ihre Tätig­keit einer Nie­der­las­sung, Toch­ter­ge­sell­schaft oder einer Betriebs­stät­te zuor­den­bar ist. Wer­den die Arbeit­neh­mer direkt vom inlän­di­schen Sitz der Ver­si­che­rungs­neh­mer aus im Aus­land tätig, kann ihr (dau­er­haf­ter oder lang­fris­ti­ger) Tätig­keits­ort im jewei­li­gen Aus­land ‑als eine Ein­rich­tung- auch der Ort sein, auf die sich das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis bezieht. Das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis ist stets risi­ko­be­zo­gen zu ver­or­ten. Liegt das ver­si­cher­te Risi­ko ‑wie hier- in einer Tätig­keit im Aus­land, erfasst § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG mit dem Orts­merk­mal der Ein­rich­tung alle lang­fris­ti­gen oder dau­er­haf­ten Beschäf­ti­gungs­or­te des ver­si­cher­ten Arbeit­neh­mers.

Die hier gefun­de­ne Aus­le­gung des § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG erfasst auch ver­si­cher­te Per­so­nen, die sich ‑wie hier- in Dritt­län­dern auf­hal­ten. Das Gesetz stellt nur dar­auf ab, dass der Ver­si­che­rer in einem Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on oder ande­rer Ver­trags­staa­ten des Abkom­mens über den Euro­päi­schen Wirt­schafts­raum nie­der­ge­las­sen ist. Das Gesetz unter­schei­det aber nicht mit Blick auf die ver­si­cher­te Per­son. Des­halb erschließt sich dem Bun­des­fi­nanz­hof die Argu­men­ta­ti­on des BZSt nicht, dass die Orts­re­geln des § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG bei einem Dritt­lands­fall „alter­na­tiv“ neben­ein­an­der­stün­den und es aus­rei­che, dass sich ent­we­der der Sitz oder die Betriebs­stät­te im Gel­tungs­be­reich des Vers­StG befän­den. Indes geht es hier um die Aus­le­gung des Tat­be­stands­merk­mals mit der Wort­fol­ge „die sich auf das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis bezieht“. Die­se Vor­aus­set­zung bezieht sich ent­spre­chend dem uni­ons­recht­li­chen Rah­men (Art. 13 Nr. 13 der Richt­li­nie 2009/​138/​EG) auf alle For­men der „Nie­der­las­sung“, also auf den Sitz, die Toch­ter­ge­sell­schaft, die Betriebs­stät­te oder auf eine sons­ti­ge Ein­rich­tung.

Da die Vor­ent­schei­dung die­sen Maß­stä­ben nicht ent­spricht, ist sie auf­zu­he­ben.

Die Sache ist nicht spruch­reif. Das Finanz­ge­richt hat, von sei­nem Rechts­stand­punkt aus zutref­fend, kei­ner­lei Fest­stel­lun­gen dazu getrof­fen, in wel­cher Wei­se die Arbeit­neh­mer des jewei­li­gen Ver­si­che­rungs­neh­mers der Berufs­ge­nos­sen­schaft im Aus­land tätig gewor­den sind, ob sie von einer Toch­ter­ge­sell­schaft oder einer Betriebs­stät­te aus tätig gewor­den sind oder ob ihr jewei­li­ger Arbeit­ge­ber (Ver­si­che­rungs­neh­mer) sie direkt von sei­nem Sitz im Inland aus in das Aus­land ent­sandt hat­te und sie dort einen lang­fris­ti­gen oder dau­er­haf­ten Tätig­keits­ort inne­hat­ten. Zwar spricht vie­les dafür, dass die Ver­si­che­rungs­neh­mer für ihre aus­schließ­lich in Dritt­län­dern, näm­lich nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt in den USA, in Chi­na, Indi­en, Süd­ko­rea, Thai­land, Mexi­ko, Isra­el und Süd­afri­ka i.S. von § 140 Abs. 2 SGB VII tätig gewor­de­nen Arbeit­neh­mer als Ver­si­cher­te den Steu­er­tat­be­stand des § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Vers­StG nicht erfül­len. Indes wird das Finanz­ge­richt den Sach­ver­halt anhand der vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­wi­ckel­ten Maß­stä­be zu über­prü­fen haben. Dabei wird es auch der Fra­ge nach­zu­ge­hen haben, ob die Arbeit­neh­mer, soweit sie zwi­schen­zeit­lich im Inland tätig gewor­den sind, hier der gesetz­li­chen Unfall­ver­si­che­rung unter­lie­gen (§§ 3, 4 SGB IV).

Es kommt auf die wei­te­ren Fest­stel­lun­gen auch an. Denn die AUV gemäß § 140 Abs. 2 SGB VII ist nicht nach § 4 Nr. 3 Vers­StG steu­er­frei. § 4 Nr. 3 Vers­StG nimmt von der Besteue­rung aus die Zah­lung des Ver­si­che­rungs­ent­gelts für „eine Unfall­ver­si­che­rung nach dem Sieb­ten Buch Sozi­al­ge­setz­buch, soweit sie nicht auf § 140 [SGB VII] beruht“. Da die AUV auf § 140 Abs. 2 SGB VII beruht, ist die Steu­er­be­frei­ung nicht anwend­bar. Der ein­deu­ti­ge Wort­laut der Vor­schrift ist auch nicht teleo­lo­gisch oder ver­fas­sungs­recht­lich kor­ri­gier­bar. Zwar mögen sich aus der Geset­zes­his­to­rie, wie sie die Berufs­ge­nos­sen­schaft dar­legt, Wider­sprü­che erge­ben [16]. Indes ist die Vor­schrift sys­tem­ge­recht, weil sie nur die Unfall­ver­si­che­run­gen von der Steu­er­be­frei­ung aus­nimmt, für die eine gesetz­li­che Ver­pflich­tung zum Abschluss besteht. Das ist bei den gesetz­li­chen Ver­si­che­run­gen nach dem SGB VII der Fall, nicht hin­ge­gen bei den­je­ni­gen des § 140 SGB VII. Auch wenn die AUV einer gesetz­li­chen Ver­si­che­rung ähn­lich ist, besteht der auch mit Blick auf Art. 3 Abs. 1 des Grund­ge­set­zes erheb­li­che Unter­schied dar­in, dass ihr Abschluss frei­wil­lig ist [17].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. Juni 2020 – V R 48/​19

  1. FG Köln, Urteil vom 06.06.2018 – 2 K 3284/​17[]
  2. BFH, Urteil vom 08.12.2010 – II R 12/​08, BFHE 232, 223, BStBl II 2012, 383[]
  3. vgl. Grünwald/​Dallmayr, Vers­StG, Feu­erschStG, Kom­men­tar, 1. Aufl.2016, § 1 Vers­StG Rz 280; Schmidt, eKomm, ab 01.01.2015, § 1 Vers­StG Rz. 67, Aktua­li­sie­rung v. 23.05.2017[]
  4. Abl.EU vom 17.12.2009 L 335/​1[]
  5. so EuGH, Urteil Kva­er­ner vom 14.06.2001 – C‑191/​99, EU:C:2001:332, Rz 44, 47, 48, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung ‑HFR- 2001, 919, zur gleich­lau­ten­den Vor­gän­ger­vor­schrift in Art. 2 der Zwei­ten Richt­li­nie 88/​357/​EWG des Rates vom 22.06.1988, Amts­blatt der Euro­päi­schen Gemein­schaf­ten L 172 vom 04.07.1988, S. 1 bis 14; EuGH, Urteil „A“ vom 17.01.2019 – C‑74/​18, EU:C:2019:33, Ver­si­che­rungs­recht 2019, 1107[]
  6. Ricke in Kas­se­ler Kom­men­tar Sozi­al­ver­si­che­rungs­recht, § 140 SGB VII Rz 9[]
  7. vgl. dazu Ricke, a.a.O., § 140 SGB VII Rz 3, m.w.N.; Nie­mann in Schlegel/​Voelzke, juris­PK-SGB VII, 2. Aufl.2014, § 140 Rz 39 ff.[]
  8. vgl. im Ein­zel­nen §§ 5 und 8 der Richt­li­ni­en AUV und dazu Ricke, a.a.O., § 140 SGB VII Rz 10 f.[]
  9. Urteil des Bun­des­ge­richts­hofs ‑BGH- vom 10.12.1974 – VI ZR 73/​73, BGHZ 63, 313; dazu auch Hol­lo in Schlegel/​Voelzke, a.a.O., § 104 SGB VII Rz 8 f.[]
  10. BGH, Beschluss vom 16.09.1993 – IX ZB 82/​90, BGHZ 123, 268[]
  11. Ricke, a.a.O., § 104 SGB VII Rz 2a ff., m.w.N.; Rolfs in Erfur­ter Kom­men­tar zum Arbeits­recht, 20. Aufl.2020, § 104 SGB VII Rz 1; Hol­lo in Schlegel/​Voelzke, a.a.O., § 104 SGB VII Rz 10 f.[]
  12. vgl. BFH, Urteil vom 11.12.2013 – II R 53/​11, BFHE 244, 56, BStBl II 2014, 352, Rz 19 ff., m.w.N.[]
  13. zur ver­si­cher­ten Tätig­keit s. BSG, Urteil vom 19.12.2013 – B 2 U 14/​12 R, NZS 2014, 303[]
  14. dazu EuGH, Urteil Kva­er­ner, EU:C:2001:332, Rz 57, HFR 2001, 919[]
  15. vgl. dazu Schmidt, a.a.O., § 1 Vers­StG Rz 74; Grünwald/​Dallmayr, a.a.O., § 1 Vers­StG Rz 280[]
  16. vgl. dazu Schmidt, a.a.O., § 4 Vers­StG Rz 14[]
  17. vgl. zum Gan­zen auch Franz, DStR 2019, 2006[]