Steuerliche Bewertungsvorschriften als unerlaubte Beihilfen

Die 2004 erlas­se­ne ita­lie­ni­sche Rege­lung über die Anpas­sung der steu­er­li­chen Wer­te der Akti­va im Ban­ken­sek­tor stellt eine rechts­wid­ri­ge staat­li­che Bei­hil­fe dar, die von den Ban­ken zurück­zu­zah­len ist. Die­se Rege­lung ent­hält nach einem aktu­el­len Urteil des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on einen selek­ti­ven Vor­teil, der nicht durch die Natur des Steu­er­sys­tems gerecht­fer­tigt ist.

Steuerliche Bewertungsvorschriften als unerlaubte Beihilfen

Die euro­päi­sche Richt­li­nie 90/​434/​EWG über das gemein­sa­me Steu­er­sys­tem für Fusio­nen, Spal­tun­gen, die Ein­brin­gung von Unter­neh­mens­tei­len und den Aus­tausch von Antei­len, die Gesell­schaf­ten in zwei oder mehr Mit­glied­staa­ten betref­fen1, sieht eine steu­erneu­tra­le Rege­lung bei der Ein­brin­gung von Unter­neh­mens­tei­len zwi­schen Gesell­schaf­ten vor.

Der Mecha­nis­mus der „steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät“ oder der „unter­schied­li­chen Bewer­tung“ besteht dar­in, dass bei einer Ein­brin­gung von Akti­va der steu­er­li­che Wert nicht sofort dem Buch­wert ange­passt wird. Dage­gen ist der Mecha­nis­mus der „steu­er­li­chen Wert­an­pas­sung“ ein steu­er­li­cher Vor­gang, der dar­in besteht, den steu­er­li­chen Wert der Akti­va ihrem Buch­wert anzu­pas­sen, und der zur Berück­sich­ti­gung des steu­er­li­chen Wert­zu­wach­ses führt, der dann besteu­ert wird.

1990 sah die ita­lie­ni­sche Rege­lung vor, dass eine Ein­brin­gung von Akti­va steu­er­lich einem Ver­kauf von Akti­va gleich­ge­setzt war und einer Steu­er auf den Wert­zu­wachs (Dif­fe­renz zwi­schen dem gemei­nen Wert der ein­ge­brach­ten Akti­va und ihrem steu­er­li­chen Wert) unter­lag. Das Gesetz 21890 bezweck­te eine Ratio­na­li­sie­rung der Tätig­kei­ten der Ban­ken in Ita­li­en; ins­be­son­de­re soll­te es den öffent­lich-recht­li­chen Kre­dit­in­sti­tu­ten ermög­li­chen, die Rechts­form von Akti­en­ge­sell­schaf­ten anzu­neh­men. Zur Erleich­te­rung die­ser Vor­gän­ge sah die­ses Gesetz eine teil­wei­se steu­erneu­tra­le Rege­lung in Höhe von 85 % des zum Zeit­punkt der Ein­brin­gung der Bank­ak­ti­va erziel­ten Wert­zu­wach­ses vor. Die­se teil­wei­se steu­erneu­tra­le Rege­lung führ­te zu einer dop­pelt unter­schied­li­chen Bewer­tung, sowohl bei den ein­ge­brach­ten Akti­va (in der Buch­füh­rung der über­neh­men­den Gesell­schaf­ten) als auch bei den im Tausch erhal­te­nen Akti­en (in der Buch­füh­rung der ein­brin­gen­den Insti­tu­te). Bei den ein­brin­gen­den Kör­per­schaf­ten wur­den die rest­li­chen 15 % des Wert­zu­wach­ses sofort zum nor­ma­len Satz der Kör­per­schaft­steu­er besteu­ert.

Durch ein Gesetz von 1993 wur­den sodann die öffent­li­chen Kre­dit­in­sti­tu­te, deren Aus­stat­tungs­fonds vom Staat gehal­ten wur­de, ver­pflich­tet, die Form von Akti­en­ge­sell­schaf­ten anzu­neh­men. Spä­ter, im Jahr 2000, wur­de eine Rege­lung der buch­mä­ßi­gen Neu­be­wer­tung der Akti­va und eine Rege­lung der Wert­an­pas­sung der steu­er­li­chen Wer­te an die Buch­wer­te für die vom Gesetz 21890 erfass­ten Gesell­schaf­ten und für die ande­ren Gesell­schaf­ten ein­ge­führt. Meh­re­re Geset­ze ver­län­ger­ten die­se Rege­lung der steu­er­li­chen Berück­sich­ti­gung des Wert­zu­wach­ses. Die Finanz­ge­set­ze für die Jah­re 2002 und 2004 ver­län­ger­ten die 2000 ein­ge­führ­te Rege­lung der Neu­be­wer­tung und der Wert­an­pas­sung. Mit dem Finanz­ge­setz für 2004 wur­de jedoch die Rege­lung der steu­er­li­chen Wert­an­pas­sung für die Ein­brin­gun­gen der Akti­va von Gesell­schaf­ten, die nicht im Rah­men des Geset­zes 21890 durch­ge­führt wur­den, nicht ver­län­gert.

Die EU-Kom­mis­si­on erließ 2008 eine Ent­schei­dung2, wonach die 1990, 2000 und 2001 durch die Geset­ze 21890,342÷00 und 44801 ein­ge­führ­ten Wert­an­pas­sungs­re­ge­lun­gen all­ge­mei­ne steu­er­li­che Maß­nah­men sei­en, die durch die dem Steu­er­sys­tem zugrun­de lie­gen­de Logik gerecht­fer­tigt sei­en. Die­se Maß­nah­men könn­ten nicht als staat­li­che Bei­hil­fen ein­ge­stuft wer­den. Die Ersatz­steu­er wer­de näm­lich unter glei­chen Bedin­gun­gen auf alle Gesell­schaf­ten, ob Bank­ge­sell­schaf­ten oder nicht, ange­wandt.

Dage­gen stell­te die Kom­mis­si­on fest, dass das Finanz­ge­setz 2004 – das im Übri­gen nicht bei ihr ange­mel­det wur­de – kei­ne all­ge­mei­ne Maß­nah­me dar­stel­le, da es bestimm­ten Kre­dit­in­sti­tu­ten Vor­tei­le im Rah­men allein von Umstruk­tu­rie­run­gen auf der Grund­la­ge des Geset­zes 2181990 vor­be­hal­te. Die ande­ren Kre­dit­in­sti­tu­te und die ande­ren Gesell­schaf­ten hät­ten nicht in den Genuss der glei­chen Rege­lung der steu­er­li­chen Wert­an­pas­sung gelan­gen kön­nen. Infol­ge­des­sen war die Kom­mis­si­on der Ansicht, dass die für den Ban­ken­sek­tor gel­ten­de Rege­lung einen selek­ti­ven Vor­teil ent­hal­te, der sich in einer Ver­bes­se­rung der Wett­be­werbs­fä­hig­keit bestimm­ter Unter­neh­men aus­wir­ke und nicht durch die Natur des ita­lie­ni­schen Steu­er­sys­tems gerecht­fer­tigt sei. Daher stel­le die­se Rege­lung eine mit dem Gemein­sa­men Markt unver­ein­ba­re staat­li­che Bei­hil­fe dar, die von Ita­li­en rechts­wid­rig ein­ge­führt wor­den sei, und die­se Bei­hil­fe müs­se von den Emp­fän­ger­ban­ken zurück­ge­for­dert wer­den. Die EU-Kom­mis­si­on ging davon aus, dass der gewähr­te Vor­teil 586 Mil­lio­nen Euro betra­ge. Sie beschränk­te jedoch den zurück­zu­for­dern­den Betrag auf die Dif­fe­renz zwi­schen dem Steu­er­be­trag, der auf der Grund­la­ge der steu­er­lich rele­van­ten Höher­be­wer­tung hät­te ent­rich­tet wer­den müs­sen, und dem auf der Grund­la­ge der strei­ti­gen Rege­lung tat­säch­lich ent­rich­te­ten Steu­er­be­trag.

Mit Urteil, das im Jahr 2010 erlas­sen wur­de3, wies das Gericht der Euro­päi­schen Uni­on die Kla­ge der BNP Pari­bas und der BNL, der Emp­fän­ge­rin­nen der betref­fen­den staat­li­chen Bei­hil­fe, auf Nich­tig­erklä­rung der Ent­schei­dung der Kom­mis­si­on ab.

Mit ihrem hier­ge­gen beim Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on ein­ge­leg­ten Rechts­mit­teln rügen die BNP Pari­bas und die BNL ins­be­son­de­re, dass das Euro­päi­sche Gericht nicht geprüft habe, ob die strei­ti­ge Steu­er­re­ge­lung durch die Natur und die all­ge­mei­ne Struk­tur des ita­lie­ni­schen Steu­er­sys­tems gerecht­fer­tigt gewe­sen sei.

In sei­nem nun ver­kün­de­ten Urteil ver­weist der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on dar­auf, dass der Begriff der staat­li­chen Bei­hil­fe ein Rechts­be­griff ist, der anhand objek­ti­ver Kri­te­ri­en aus­zu­le­gen ist. Daher hat der Uni­ons­rich­ter die natio­na­len Maß­nah­men unter Berück­sich­ti­gung der kon­kre­ten Umstän­de des Rechts­streits und des tech­ni­schen Cha­rak­ters der Beur­tei­lun­gen der Kom­mis­si­on umfas­send zu prü­fen.

Nach Ansicht des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on hat das Gericht der Euro­päi­schen Uni­on einen Rechts­feh­ler began­gen, da es kei­ne umfas­sen­de Nach­prü­fung in Bezug auf die Fra­ge vor­ge­nom­men hat, ob die Rege­lung der steu­er­li­chen Neu­be­wer­tung eine staat­li­che Bei­hil­fe dar­stellt; sein Urteil ist infol­ge­des­sen auf­zu­he­ben. Da der Rechts­streit jedoch ent­schei­dungs­reif ist, prüft der Euro­päi­sche Gerichts­hof sodann das Vor­brin­gen der BNP Pari­bas und der BNL, wonach die strei­ti­ge Steu­er­re­ge­lung durch das ita­lie­ni­sche Steu­er­sys­tem ins­ge­samt gerecht­fer­tigt sei.

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on ver­weist in die­sem Zusam­men­hang dar­auf, dass der Begriff der staat­li­chen Bei­hil­fe staat­li­che Maß­nah­men, die eine Dif­fe­ren­zie­rung zwi­schen Unter­neh­men vor­neh­men, dann nicht umfasst, wenn die­se Dif­fe­ren­zie­rung aus der Struk­tur der Rege­lung folgt, mit der sie in Zusam­men­hang ste­hen.

Er stellt fest, dass der ita­lie­ni­sche Gesetz­ge­ber nach­ein­an­der zwei unter­schied­li­che steu­erneu­tra­le Rege­lun­gen für die Wert­zu­wäch­se, die auf­grund der Ein­brin­gung von Akti­va in Gesell­schaf­ten erzielt wer­den, ein­ge­führt hat, und zwar die eine im Rah­men der Umstruk­tu­rie­rung des Ban­ken­sek­tors und die ande­re im Rah­men von Ein­brin­gun­gen von Akti­va im Tausch gegen Akti­en zwi­schen den ande­ren Gesell­schaf­ten.

1995 wur­de eine Rege­lung der steu­er­li­chen Wert­an­pas­sung den Wert­zu­wäch­sen vor­be­hal­ten, die durch Ein­brin­gung von Akti­va im Tausch gegen Akti­en im Rah­men der Umstruk­tu­rie­rung des Ban­ken­sek­tors erzielt wur­den.

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on stellt fest, dass die in den Geset­zen Nrn. 34200 und 44801 vor­ge­se­he­nen Wert­an­pas­sungs­re­ge­lun­gen es erlaubt haben, die erziel­ten Wert­zu­wäch­se gegen die Ent­rich­tung einer für alle Unter­neh­men ein­heit­li­chen Ersatz­steu­er steu­er­lich zu berück­sich­ti­gen, und dass sie als all­ge­mei­ne steu­er­li­che Maß­nah­men, die durch die dem ita­lie­ni­sche Steu­er­sys­tem zugrun­de lie­gen­de Logik gerecht­fer­tigt sind, zu betrach­ten sind.

Dage­gen wur­de durch das Finanz­ge­setz für 2004 die Rege­lung für die Gesell­schaf­ten, die Akti­va auf­grund von im Rah­men des Geset­zes 2181990 durch­ge­führ­ten Vor­gän­gen erhal­ten hat­ten, nicht ver­län­gert. Die ita­lie­ni­sche Regie­rung hat außer­dem ein­ge­räumt, dass die Rege­lung den Ban­ken einen Steu­er­vor­teil ver­schafft habe, wäh­rend die ande­ren Gesell­schaf­ten nicht in des­sen Genuss gelangt sei­en.

Daher ent­schei­det der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on, dass die strei­ti­ge Steu­er­re­ge­lung zuguns­ten der Ban­ken nicht durch die Logik des ita­lie­ni­schen Steu­er­sys­tems gerecht­fer­tigt war, und weist infol­ge­des­sen die Kla­ge der BNP Pari­bas und der BNL ab.

Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on, Urteil vom 21. Juni 2012 — C‑452/​10 P [BNP Pari­bas und Ban­ca Nazio­na­le del Lavoro Spa (BNL) /​ Kom­mis­si­on]

  1. ABl.EU L 225, S. 1 []
  2. Ent­schei­dung 2008/​711/​EG der Kom­mis­si­on vom 11. März 2008 über die staat­li­che Bei­hil­fe 1507 (ex NN 2007), die Ita­li­en in Form von Steu­er­an­rei­zen zuguns­ten eini­ger Kre­dit­in­sti­tu­te gewährt hat, die Gegen­stand einer gesell­schafts­recht­li­chen Umstruk­tu­rie­rung waren, ABl. L 237, S. 70 []
  3. EuG, Urteil vom 01.07.2010 — T‑335/​08 []