Tarifierung eines thermisch behandelten Naturphosphats

Führt eine ther­mi­sche Behand­lung eines Natur­phos­phats allein nicht zur Her­stel­lung des als Fut­ter­mit­tel ver­wend­ba­ren Cal­ci­um­p­hos­phats, son­dern bewirkt erst die Zufüh­rung von Phos­phor­pen­toxid und Natri­um­oxid die Ver­än­de­rung der Kris­tall­struk­tur des Natur­phos­phats und damit die Ent­ste­hung des zu tari­fie­ren­den End­pro­dukts, so schei­tert die Ein­rei­hung der Ware in die Pos. 3103 KN.

Tarifierung eines thermisch behandelten Naturphosphats

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on1 und des Bun­des­fi­nanz­hofs2 ist das ent­schei­den­de Kri­te­ri­um für die zoll­recht­li­che Tari­fie­rung von Waren all­ge­mein in deren objek­ti­ven Merk­ma­len und Eigen­schaf­ten zu suchen, wie sie im Wort­laut der Posi­tio­nen und Unter­po­si­tio­nen und in den Anmer­kun­gen zu den Abschnit­ten oder Kapi­teln der KN fest­ge­legt sind. Dane­ben stel­len die vom Rat für die Zusam­men­ar­beit auf dem Gebie­te des Zoll­we­sens für das Har­mo­ni­sier­te Sys­tem bzw. die von der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on für die KN aus­ge­ar­bei­te­ten Erläu­te­run­gen ein wich­ti­ges, wenn auch nicht ver­bind­li­ches Erkennt­nis­mit­tel für die Aus­le­gung der ein­zel­nen Tarif­po­si­tio­nen dar.

Nach Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN gehö­ren zu Pos. 3103 KN aus­drück­lich nur natür­li­che Phos­pha­te der Pos. 2510, die wei­ter­ge­hend ther­misch behan­delt wur­den, als zum Ent­fer­nen von Ver­un­rei­ni­gun­gen erfor­der­lich. Die Pos. 2510 KN erfasst „Natür­li­che Cal­ci­um­p­hos­pha­te, natür­li­che Alu­mi­ni­um­cal­ci­um­p­hos­pha­te und Phos­phat­krei­den” und die dazu ergan­ge­nen Erläu­te­run­gen zum Har­mo­ni­sier­ten Sys­tem (ErlHS) zu Pos. 2510 KN prä­zi­sie­ren unter Rz 01.0 „Zu die­ser Posi­ti­on gehö­ren nur Apa­tit und ande­re natür­li­che Cal­ci­um­p­hos­pha­te …”. Nach der ErlHS zu Pos. 3103 KN Rz 08.0 erfasst die­se Posi­ti­on nicht ande­re als die vor­ste­hend auf­ge­führ­ten Phos­phater­zeug­nis­se (che­mi­sche oder ande­re).

Bei der Ware, die von der Klä­ge­rin zur Tari­fie­rung gestellt wur­de, han­delt es sich weder um Apa­tit noch um ein ande­res natür­li­ches Cal­ci­um­p­hos­phat, das (ledig­lich) ther­misch behan­delt wur­de. Laut Waren­be­schrei­bung wird sie „aus Natur­phos­phat mit Apa­tit­struk­tur … unter Zusatz gerin­ger Men­gen Phos­phor­säu­re und Soda her­ge­stellt”. In der Revi­si­ons­be­grün­dung erläu­tert die Klä­ge­rin, das Natri­um­p­hos­phat wer­de in die Kris­tall­struk­tur des Apa­tit ein­ge­la­gert, bei einer Glüh­tem­pe­ra­tur ver­bän­den sich die Kom­po­nen­ten durch eine Fest­kör­per­re­ak­ti­on. Und nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt, die –weil mit der Revi­si­on nicht ange­grif­fen– für den BFH nach § 118 Abs. 2 FGO bin­dend sind, han­delt es sich bei den in der Struk­tur­for­mel des Haupt­be­stand­teils der Ware CA5Na2(PO4)4 genann­ten Stof­fen Phos­phor­pen­toxid und Natri­um­oxid um Antei­le am End­pro­dukt und nicht ledig­lich um bei der Her­stel­lung ein­ge­setz­te Sub­stan­zen. Ob die Her­stel­lung des End­pro­dukts auf eine che­mi­sche Reak­ti­on oder eine ther­mi­sche Behand­lung zurück­zu­füh­ren ist, ist dem­ge­gen­über nicht ent­schei­dend. Denn der von der Klä­ge­rin ein­ge­hend beschrie­be­ne Pro­zess des (ther­mi­schen) Auf­schlus­ses der Apa­tit­struk­tur ist untrenn­bar ver­bun­den mit der Ein­la­ge­rung von Natri­um­p­hos­phat in die­se Struk­tur und damit dem Ent­ste­hen der gewünsch­ten, zur Ver­wen­dung als Fut­ter­mit­tel geeig­ne­ten nichts­tö­chio­me­tri­schen Ver­bin­dung. Das heißt, eine ther­mi­sche Behand­lung des Natur­phos­phats allein hat nicht zur Her­stel­lung des zu tari­fie­ren­den Pro­dukts geführt, son­dern erst die Zufüh­rung von Phos­phor­pen­toxid und Natri­um­oxid hat die Ver­än­de­rung der Kris­tall­struk­tur des Natur­phos­phats und damit die Ent­ste­hung des End­pro­dukts bewirkt. Dar­an schei­tert die Ein­rei­hung der Ware in die Pos. 3103 KN. Denn es han­delt sich um ein ande­res als von der Beschrei­bung in Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN und in ErlHS zu Pos. 3103 Rz 05.0 erfass­tes Phos­phater­zeug­nis und wird damit nach der ErlHS zu Pos. 3103 Rz 08.0 von der Pos. 3103 KN nicht erfasst. Die Auf­fas­sung der Klä­ge­rin, die in der Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN beschrie­be­ne „wei­ter­ge­hen­de ther­mi­sche Behand­lung”, wel­che zur Ein­rei­hung der natür­li­chen Phos­pha­te in die Pos. 3103 KN führt, erfas­se auch den Auf­schluss der Apa­tit­struk­tur unter Ein­la­ge­rung des Natri­um­p­hos­phats, fin­det weder in der genann­ten Anmer­kung noch in den ErlHS zu Pos. 3103 KN eine Stüt­ze.

Da die Recht­mä­ßig­keit des Wider­rufs der vZTA nicht davon abhängt, in wel­che Posi­ti­on der KN die Ware zutref­fend ein­zu­rei­hen ist, lässt der Bun­des­fi­nanz­hof im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren offen, ob das zu tari­fie­ren­de ent­flu­o­rier­te Cal­ci­um­p­hos­phat von der VO Nr. 23542000 erfasst wird und damit in die dort genann­te Unter­pos. 2309 90 97 KN, bzw. in die im Jahr 2007 gel­ten­de Unter­pos. 2309 90 99 KN ein­zu­rei­hen ist.

Damit erüb­rigt sich auch eine Vor­la­ge an den EuGH zur Prü­fung der Ver­ein­bar­keit der VO Nr. 23542000 mit den ein­schlä­gi­gen Posi­tio­nen der KN.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 6. März 2013 — VII R 2611

  1. vgl. EuGH, Urteil vom 07.02.2002 — C‑276/​00, Slg. 2002, I‑1389, Rz 21
  2. z.B. BFH, Urteil vom 28.03.2006 — VII R 5004, BFHE 213, 169, m.w.N., ZfZ 2006, 293