Umsatzsteuerbefreiung trotz ungültiger Umsatzsteuer-Identifizierungsnummer

Bei einer Lie­fe­rung in das EU-Aus­land kann eine Umsatz­steu­er­be­frei­ung auch trotz Ungül­tig­keit der Umsatz­steu­er-Iden­ti­fi­zie­rungs­num­mer des Emp­fän­gers gege­ben sein, wie jetzt ein Urteil des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf zeigt.

Umsatzsteuerbefreiung trotz ungültiger Umsatzsteuer-Identifizierungsnummer

Kommt der Unter­neh­mer sei­nen Nach­weis­pflich­ten nicht nach, ist zwar grund­sätz­lich davon aus­zu­ge­hen, dass die Vor­aus­set­zun­gen einer inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung (§ 6a Abs. 1 UStG) nicht erfüllt sind. Etwas ande­res gilt aus­nahms­wei­se nur dann, wenn trotz der Nicht­er­fül­lung der – for­mel­len — Nach­weis­pflich­ten auf­grund der objek­ti­ven Beweis­la­ge fest­steht, dass die Vor­aus­set­zun­gen des § 6a Abs. 1 UStG vor­lie­gen. Dann ist jedoch die Steu­er­be­frei­ung zu gewäh­ren, auch wenn der Unter­neh­mer die nach § 6a Abs. 3 UStG erfor­der­li­chen Nach­wei­se nicht erbrach­te.

Nach die­ser Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs1 ging jetzt das Finanz­ge­richt in einem von ihm ent­schie­de­nen Ver­fah­ren des einst­wei­li­gen Rechts­schut­zes trotz Feh­lens einer gül­ti­gen USt.-Id.-Nr. in der Buch­füh­rung und damit trotz inso­weit unvoll­stän­di­gen Buch­nach­wei­ses von der Steu­er­frei­heit der strei­ti­gen Export­ge­schäf­te aus.

In dem ent­schie­de­nen Düs­sel­dor­fer Fall wur­den Geträn­ke­lie­fe­run­gen von der deut­schen Lie­fe­ran­tin in Form von Rei­hen­ge­schäf­ten an von der spa­ni­schen Fir­ma „G” zuvor mit­ge­teil­te spa­ni­sche Abneh­mer mit­tels einer von der deut­schen Lie­fe­ran­tin beauf­trag­ten Spe­di­ti­on durch­ge­führt und von ihr auch ein – bis auf die Auf­zeich­nung einer im Zeit­punkt der Lie­fe­run­gen gül­ti­gen USt.-Id.-Nr. – voll­stän­di­ger Buch- und Beleg­nach­weis i.S. der Vor­schrif­ten der USt­DV erbracht.

Damit han­delt es sich nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf hier­bei um Ver­sen­dungs­lie­fe­run­gen, da zwi­schen der deut­schen Lie­fe­ran­tin und ihrer spa­ni­schen Abneh­me­rin – der Fir­ma „G” – Lie­fe­run­gen „frei Haus” ver­ein­bart waren und nach den vor­lie­gen­den Unter­la­gen die Spe­di­ti­on offen­sicht­lich auch von der deut­schen Lie­fe­ran­tin beauf­tragt wur­de.

Davon aus­ge­hend, dass somit – mit Aus­nah­me der Auf­zeich­nung einer gül­ti­gen spa­ni­schen USt.-Id.-Nr. der Abneh­mer­fir­ma — sämt­li­che Vor­aus­set­zun­gen des Buch- und Beleg­nach­wei­ses gemäß §§ 17a und 17c USt­DV für die Steu­er­frei­heit inner­ge­mein­schaft­li­cher Lie­fe­run­gen bei dem hier zu beur­tei­len­den Sach­ver­halt erfüllt sind, hat­te das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der Ver­sa­gung der Steu­er­frei­heit für die­se Lie­fe­run­gen durch das Finanz­amt, da sämt­li­che Vor­aus­set­zun­gen des § 6a Abs.1 Nrn. 1 – 3 UStG für die Annah­me steu­er­be­frei­ter inner­ge­mein­schaft­li­cher Lie­fe­run­gen vor­la­gen:

Die Lie­fe­run­gen erfolg­ten nach­weis­lich im Wege der Ver­sen­dung an einen ande­ren Unter­neh­mer in einem EG-Mit­glieds­land, die Lie­fe­run­gen wur­den sei­tens der Fir­ma „G” für ihre unter­neh­me­ri­sche Betä­ti­gung – näm­lich zum Wei­ter­ver­kauf inner­halb Spa­ni­ens – bezo­gen und der Erwerb der gelie­fer­ten Gegen­stän­de unter­lag auch grund­sätz­lich der Erwerbs­be­steue­rung in Spa­ni­en.

Aus die­sen Grün­den dürf­te hier der vom BFH in sei­nem Urteil 2 auf­ge­zeig­te Aus­nah­me­fall, dass näm­lich trotz Nicht­er­fül­lung der – for­mel­len — Nach­weis­pflich­ten auf­grund der objek­ti­ven Sach­la­ge fest­steht, dass die Vor­aus­set­zun­gen des § 6a Abs. 1 UStG vor­lie­gen, ein­schlä­gig sein. Des­halb dürf­te hier die Steu­er­be­frei­ung zu gewäh­ren sein, auch wenn die deut­sche Lie­fe­ran­tin die nach § 6a Abs. 3 UStG erfor­der­li­chen Nach­wei­se nicht voll­stän­dig erbracht hat.

Hier­nach dürf­te es auf die Fra­ge des Ver­trau­ens­schut­zes wegen Gut­gläu­big­keit gar nicht mehr ankom­men. Selbst wenn man aber – auf­grund des Feh­lens des voll­stän­di­gen Buch­nach­wei­ses – unter Beru­fung auf die inzwi­schen über­hol­te3 frü­he­re Recht­spre­chung des BFH4 die Ansicht ver­tre­ten woll­te, dass die in §§ 17a und 17c USt­DV nor­mier­ten Buch- und Beleg­nach­weis­pflich­ten mate­ri­el­le Vor­aus­set­zun­gen für die Befrei­ung eines Umsat­zes als inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung sei­en, so dürf­te selbst dann der in § 6a Abs.4 UStG nor­mier­te Ver­trau­ens­schutz­ge­dan­ke die Steu­er­frei­heit der hier strei­ti­gen Umsät­ze recht­fer­ti­gen:

Nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG ist eine Lie­fe­rung, die der Unter­neh­mer als steu­er­freie inner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung behan­delt hat, obwohl die Vor­aus­set­zun­gen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vor­lie­gen, gleich­wohl als steu­er­frei anzu­se­hen, wenn die Inan­spruch­nah­me der Steu­er­be­frei­ung auf unrich­ti­gen Anga­ben des Abneh­mers beruht und der Unter­neh­mer die Unrich­tig­keit die­ser Anga­ben auch bei Beach­tung der Sorg­falt eines ordent­li­chen Kauf­manns nicht erken­nen konn­te. Die­se Vor­schrift dürf­te hier – wenn man nicht schon die Vor­aus­set­zun­gen für die Umsatz­steu­er­be­frei­ung in die­sem Sach­ver­halt aus­nahms­wei­se auch ohne Auf­zeich­nung einer gül­ti­gen USt.-Id.-Nr. des Lie­fe­rungs­emp­fän­gers als erfüllt betrach­tet – ein­schlä­gig sein:

Zwar ist nach dem Sach­ver­halt davon aus­zu­ge­hen, dass die spa­ni­sche Fir­ma „G” gegen­über der deut­schen Lie­fe­ran­tin zu Beginn der Geschäfts­be­zie­hun­gen kei­ner­lei unrich­ti­ge Anga­ben bezüg­lich ihres Unter­neh­mens und der Gül­tig­keit der ihr erteil­ten USt.-Id.-Nr. gemacht hat, auf der die Inan­spruch­nah­me der Steu­er­be­frei­ung beru­hen könn­te. Unrich­ti­ge Anga­ben hin­sicht­lich der Gül­tig­keit der USt.-Id.-Nr. dürf­ten der Fir­ma „G” hier aber des­halb vor­zu­wer­fen sein, weil es die­se Fir­ma in der Fol­ge­zeit nach dem 9.11.2005, nach­dem die zunächst erteil­te USt.-Id.-Nr. ungül­tig gewor­den war, es unter­las­sen hat, ihre Geschäfts­part­ne­rin, die Antrag­stel­le­rin, auf die Ungül­tig­keit die­ser USt.-Id.-Nr. hin­zu­wei­sen. Die fort­dau­ern­de wei­te­re Benut­zung der mitt­ler­wei­le ungül­ti­gen USt.-Id.-Nr. dürf­te inso­weit inzi­dent die fal­sche Anga­be der Fir­ma „G” beinhal­ten, die ver­wen­de­te USt.-Id.-Nr. sei wei­ter­hin gül­tig.

Ent­spre­chend stellt sich die Fra­ge, in wel­chem Umfang und mit wel­chem Auf­wand die deut­sche Lie­fe­ran­tin die ihr von ihrer Abneh­me­rin mit­ge­teil­ten Anga­ben – in die­sem Fall zur Ertei­lung der USt.-Id.-Nr. – über­prü­fen muss­te, um ihrer kauf­män­ni­schen Sorg­falts­pflicht Genü­ge zu tun.

Ver­tritt man, wie offen­sicht­lich in dem ent­schie­de­nen Düs­sel­dor­fer Fall das Finanz­amt, die Ansicht, bei inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fer­be­zie­hun­gen müs­se der inlän­di­sche Unter­neh­mer im Rah­men sei­ner Sorg­falts­pflicht sich vor jeder Lie­fe­rung von Neu­em über die Gül­tig­keit der ihm von sei­nem Geschäfts­part­ner mit­ge­teil­ten USt.-Id.-Nr. ver­ge­wis­sern, so spricht für die­se Auf­fas­sung zwar, dass ein sol­ches ste­ti­ges Abfra­ge­er­for­der­nis kei­nen beson­de­ren zusätz­li­chen Auf­wand erfor­dern wür­de, son­dern in kür­zes­ter Zeit ohne wei­te­re Kos­ten und Mühe durch Online-Abfra­ge beim Bun­des­zen­tral­am­tes für Steu­ern mög­lich ist.

Auf der ande­ren Sei­te ist jedoch auch zu berück­sich­ti­gen, dass im hier zu beur­tei­len­den Fall für die deut­sche Lie­fe­ran­tin im Hin­blick auf die Rege­lung des § 27a UStG zur Ertei­lung einer deut­schen USt.-Id.-Nr. kei­ner­lei Anlass dafür bestan­den haben dürf­te, an der Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Fir­ma „G” in Spa­ni­en und damit an der ein­zi­gen hier maß­geb­li­chen Vor­aus­set­zung für die Ertei­lung einer gül­ti­gen USt.-Id.-Nr. zu zwei­feln. Denn allei­ne die Umsät­ze der Fir­ma „G” aus den Geschäf­ten, wel­che sie im Streit­zeit­raum mit der deut­schen Lie­fe­ran­tin einer­seits und ihren eige­nen Abneh­mern in Spa­ni­en ande­rer­seits tätig­te, wei­sen ein­deu­tig auf die Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Fir­ma „G” hin. Soll­te der Fir­ma „G” somit die Gül­tig­keit ihrer USt.-Id.-Nr. tat­säch­lich auf­grund der Nicht­er­fül­lung ihrer steu­er­li­chen Pflich­ten ent­zo­gen wor­den sein und mög­li­cher­wei­se auch noch rück­wir­kend — so dürf­te ein deut­sches Unter­neh­men mit einer sol­chen Ver­wal­tungs­pra­xis in Anbe­tracht der deut­schen Vor­schrift des § 27a UStG zur Ertei­lung einer USt.-Id,.-Nr. und in Anse­hung von Art. 22 Abs.1 c) Richt­li­nie 77/​388/​EWG wohl nicht rech­nen müs­sen.

Hin­zu kommt, dass weder aus den Vor­schrif­ten des UStG (§ 18e UStG) noch aus der Richt­li­nie 77/​388/​EWG dem Unter­neh­mer expli­zit die Pflicht auf­er­legt wird, sich vor jedem inner­ge­mein­schaft­li­chen Umsatz über die Gül­tig­keit der mit­ge­teil­ten USt.-Id.-Nr. des Geschäfts­part­ners zu ver­ge­wis­sern. Es wäre inso­weit sicher­lich aus Sicht der deut­schen Export­wirt­schaft sinn­voll, in die­sem Bereich den Unter­neh­mern sei­tens der Finanz­ver­wal­tung oder des Gesetz­ge­bers kla­re Vor­ga­ben hin­sicht­lich des Erfor­der­nis­ses einer Gül­tig­keits­ab­fra­ge i.S. des § 18e UStG an die Hand zu geben, soweit man eine lau­fen­de Abfra­ge vor jeder ein­zel­nen inner­ge­mein­schaft­li­chen Lie­fe­rung für erfor­der­lich erach­tet.

Dage­gen ver­tritt das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf in der vor­lie­gen­den Ent­schei­dung die Auf­fas­sung, dass die deut­sche Lie­fe­ran­tin ihre kauf­män­ni­sche Sorg­falts­pflicht bereits durch die zwei­fa­che qua­li­fi­zier­te Abfra­ge der Gül­tig­keit der ihr mit­ge­teil­ten USt.-Id.-Nr. der Fir­ma „G” zu Beginn der Geschäfts­be­zie­hun­gen erfüllt hat. Hier­durch hat sie sich zu Beginn der Geschäfts­be­zie­hung dar­über ver­ge­wis­sert, dass ihr die spa­ni­sche Abneh­mer­fir­ma zutref­fend die ihr erteil­te USt.-Id.-Nr. – und nicht z.B. die eines ande­ren Unter­neh­mens – benannt hat. Hin­ge­gen gab es aus Sicht der Antrag­stel­le­rin in Anse­hung des deut­schen Umsatz­steu­er­rechts und der Vor­schrif­ten der Richt­li­nie 77/​388/​EWG kei­ner­lei Anhalts­punk­te, in der Fol­ge­zeit an der wei­te­ren Gül­tig­keit der mit­ge­teil­ten USt.-Id.-Nr. zu zwei­feln, da das Fort­be­stehen der Unter­neh­mer­ei­gen­schaft der Fir­ma „G” — als grund­sätz­li­che Vor­aus­set­zung für die Ertei­lung einer USt.-Id.-Nr. — schon auf­grund ihrer eige­nen Geschäfts­be­zie­hung zu die­ser Fir­ma ein­deu­tig ´vor­lag. Denn dass eine Fir­ma, die in dem hier ent­schei­dungs­er­heb­li­chen Streit­zeit­raum Waren­ein- und –ver­käu­fe in Mil­lio­nen­hö­he tätigt, unter­neh­me­risch han­delt, dürf­te auf der Hand lie­gen. Des­halb gab es aus Sicht der Antrag­stel­le­rin kei­ner­lei Hin­wei­se dar­auf, dass ihrer spa­ni­schen Geschäfts­part­ne­rin in dem hier strei­ti­gen Zeit­raum die ein­mal erteil­te USt.-Id.-Nr. wie­der ent­zo­gen wer­den könn­te, obwohl sich an deren Unter­neh­mer­ei­gen­schaft ein­deu­tig nichts geän­dert hat­te.

Anders wäre der Fall mög­li­cher­wei­se zu beur­tei­len, wenn ein Unter­neh­mer ledig­lich ver­ein­zelt Lie­fer­um­sät­ze an einen inner­ge­mein­schaft­li­chen Abneh­mer erbrin­gen wür­de, die aus sich her­aus nicht – wie hier der Fall — bereits des­sen Unter­neh­mer­ei­gen­schaft impli­zie­ren. In die­sem – hier nicht ein­schlä­gi­gen – Fall wäre der Steu­er­pflich­ti­ge sicher­lich im Rah­men sei­ner Sorg­falts­pflicht gehal­ten, sich jeweils über die Unter­neh­mer­ei­gen­schaft sei­nes Geschäfts­part­ners und die fort­dau­ern­de Gül­tig­keit der mit­ge­teil­ten USt.-Id.-Nr. zu ver­ge­wis­sern.

Das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf sieht somit die Vor­aus­set­zun­gen für die Annah­me steu­er­be­frei­ter inner­ge­mein­schaft­li­cher Lie­fe­run­gen in Anbe­tracht der oben zitier­ten BFH-Recht­spre­chung als erfüllt an. Selbst wenn man in die­sem Fall die jewei­li­ge Auf­zeich­nung einer gül­ti­gen USt.-Id.-Nr. als mate­ri­el­le Vor­aus­set­zung für die Steu­er­be­frei­ung für erfor­der­lich hiel­te, dürf­te der Antrag­stel­le­rin die Ver­trau­ens­schutz­re­ge­lung des § 6a Abs.4 UStG zugu­te kom­men.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Beschluss vom 30. Janu­ar 2009 -5 V 347108 A(U)

  1. BFH, Urteil vom 06.12.2007 — V R 5903
  2. a.a.O
  3. BFH, Ureil vom 06.12.2008 — V R 5903
  4. u.a. BFH, Beschlüs­se vom 02.04.1997 — V B 15996, BFH/​NV 1997, 629; vom 05.02.2004 — V B 18003, BFH/​NV 2004, 988; BFH, Urteil vom 30.03.2006 — V R 4703, BFHE 213, 148, BSt­Bl II 2006, 634, unter II. 2. a